Правове забезпечення системи адміністрування податків та зборів

ЗМІСТ

ВСТУП

Основним фінансовим ресурсом держави є податкові доходи, обґрунтоване планування надходжень яких є основою  ефективного державного управління. Сучасний рівень розвитку суспільних відносин у сфері оподаткування, а також постійне вдосконалення законодавства про податки і збори передбачають необхідність наукового аналізу правових змін, що відбуваються, та осмислення тих організаційно-економічних механізмів, які використовуються державою для реалізації своїх інтересів при здійсненні податкових вилучень. Найбільш значущою в цьому відношенні є створена державою система податкового адміністрування, правове оформлення якої покликане забезпечити дотримання балансу інтересів держави та осіб, які виконують податкові обов’язки. Cаме в межах податкового адміністрування безперервно відбувається реалізація державних інтересів у податковій сфері, що, природно, викликає підвищений інтерес до вивчення функціонування його специфічного механізму.

Метою роботи є дослідження  стану правового забезпечення системи  адміністрування податків та зборів в Україні, а також її ефективності за міжнародними рейтингами. Основними результатами міжнародного оцінювання ефективності податкового адміністрування є рейтинги міжнародних фінансових організацій, зокрема Європейської Бізнес Асоціації, Світового банку та Міжнародного валютного фонду. Міжнародні податкові рейтинги є дієвим інструментом оцінювання ефективності податкового адміністрування з точки зору впливу на міжнародний імідж країни, звертають увагу влади, громадян та зарубіжних партнерів на існуючі недоліки та переваги в першу чергу нормативно-правової бази національної системи оподаткування, а також спонукають відповідні органи влади до усунення таких недоліків.

1. ЗАКОНОДАВЧА БАЗА СИСТЕМИ АДМІНІСТРУВАННЯ ПОДАТКІВ  І ЗБОРІВ

Завдяки адмініструванню  податків певною мірою забезпечується функціонування податкової системи  держави. При цьому, адміністрування  податків є її складовою податкової системи. Поряд з цим, включаючи  до свого складу сукупність певних елементів, воно може вважатися і  окремою системою, однак нижчого  порядку.

Проаналізувавши наукові  праці багатьох вчених, можна зробити  висновок про те, що на сьогоднішній день відсутній єдиний підхід до визначення терміна «податкове адміністрування». Таким чином, в одних наукових джерелах податкове адміністрування  окреслюють як основну функцію управління, яка містить у собі планування, організацію, керівництво, облік та контроль, а в інших - як науку, що формує принципи ефективного управління податковою системою в певних соціально-економічних  умовах і суспільно-політичних обставинах, оцінює податкову систему в світлі певних теоретичних критеріїв. Єдиного  трактування цього поняття поки що немає.

Такі науковці, як Ю. Іванов, В. Карпова та Л. Карпов пропонують розглядати податкове адміністрування як сукупність методів, прийомів і засобів інформаційного забезпечення, за допомогою яких органи державної виконавчої влади надають  функціонуванню податкового механізму  заданий законом напрям і координують  податкові дії при суттєвих змінах в економіці та політиці.

Платники податків, як суб’єкти податкових відносин, відчувають потребу  у стабільному та зрозумілому  законодавстві, а також у прийнятті  прозорих рішень щодо стягнення податків та пов’язаних з ними штрафів, фінансових санкцій, пені тощо.

Виникає необхідність забезпечення не лише законодавчого, а й методичного  та методологічного забезпечення процесу  стягнення податків та підвищення його ефективності, визначення складових  податкового адміністрування.

З метою визначення сутнісних  правових аспектів податкового адміністрування та визначення його складових проаналізуємо взаємовідносини у системі податкового адміністрування як систему двох рівнів:

1) система взаємовідносин між державою та платниками податків;

2) система взаємовідносин між органами оподаткування та платниками податків.

Інакше кажучи, поняття  системи адміністрування податків та зборів можна визначити як систему  законодавчо визначеної сукупності взаємовідносин між державою, яка  є ініціатором створення податкового  середовища, та платниками податків. В  той же час держава делегує  контроль за виконанням своїх рішень (контроль за виконанням законів з  питань оподаткування) відповідним  органам, в першу чергу – податковим.

Наявність такої системи  виявляє два аспекти податкового  адміністрування:

а) юридичний – забезпечення платникам податків законодавчої бази для стягнення податків та захисту їх інтересів (адміністрування податку) (рис. 1.1.);

б) фінансово-економічний – забезпечення надходжень до бюджетів за рахунок стягнення законодавчо визначених податків (адміністрування процесів оподаткування).

Стає зрозумілим, що досягнути  прогресу у сфері податкового  адміністрування можливо лише встановленням  збалансованої взаємодії між  головними суб’єктами податкових відносин.

Суть відносин між державою та платниками податків, роль та місце  кожного з цих суб’єктів податкових відносин чітко визначені основним законом нашої держави – Конституцією України. Відповідно, держава, як суб’єкт  податкових відносин, бере участь у  створенні законодавчої бази для  стягнення податків та зборів. Платники податків, як суб’єкти податкових відносин, своїм реагуванням на створене податкове  середовище або сприяють пожвавленню  процесів, або гальмують їх. Платники податків змушені приймати правила, запропоновані державою, проте миттєво  реагують на зміну пріоритетів  законодавчо  визначених чинників.

Рис. 1.1.  Схема адміністрування  податків у контексті системи взаємовідносин між державою та платниками податків

Виникає юридичний аспект податкових взаємовідносин, на якому  ґрунтуються як позитивні, так і  негативні моменти вирішення  проблем оподаткування. Прорахунки юридичної складової податкових взаємовідносин зменшують податкові  надходження до бюджетів, збільшують вірогідність порушень, збільшують навантаження на судові органи.

Юридичний аспект податкового  адміністрування - адміністрування  податків, яке неможливе без участі головних учасників процесу оподаткування  – держави та платників податків. Адміністрування податків забезпечується комплексом законодавчих ініціатив, які  направлені на створення збалансованих  відносин між ними, а також законами й механізмами їх застосування.

Виникає інший аспект податкового  адміністрування. Це необхідність визначити  сукупність відносин, пов’язаних зі стягненням податків. Як наслідок, виникає інша система взаємовідносин – органи оподаткування та платники податків(рис. 1.2.).

Платник податків

Створення методичної та методологічної

баз стягнення

Органи оподаткування

Створення методичної та методологічної

баз стягнення податків та зборів

Виконання вимог законодавства

по сплаті конкретних податків та зборів (ПКУ)

Сукупність відносин по регламентації  та порядку

стягнення та сплати конкретних видів податків та зборів

Рис. 1.2. Схема адміністрування процесів оподаткування у контексті система взаємовідносин між органами оподаткування та платниками податків

З точки зору вдосконалення  взаємовідносин між органами оподаткування  та платниками податків, при забезпеченні стягнення та сплати різних видів  податків та зборів необхідно встановити паритетні стосунки між податковими  органами і платниками податків. Для  цього доцільно забезпечити виконання  комплексу питань, пов’язаних з  функціонуванням цих органів  для виконання поставлених перед ними задач. Якщо аналізувати цей аспект, адміністрування процесів оподаткування є прерогативою органів оподаткування та забезпечується створенням методичної та методологічної баз стягнення податків та зборів, а також розробкою податкових роз’яснень для платників податків з питань застосування законодавчих та нормативних актів з питань оподаткування. Саме адміністрування процесів оподаткування направлено на корегування відносини у сфері оподаткування.

Основною метою, задекларованою при прийнятті 2 грудня 2010 року Верховною Радою України Податкового кодексу, є необхідність забезпечення стійкого економічного зростання на інноваційно-інвестиційній основі з одночасним збільшенням сукупних податкових надходжень до бюджетів усіх рівнів і державних цільових фондів, зокрема за рахунок підвищення ефективності адміністрування податків та побудови цілісної і всеосяжної законодавчої бази з питань оподаткування, а також, подальше наближення податкового законодавства України до законодавства Європейського Союзу з урахуванням перспективи поглиблення економічної інтеграції з країнами-членами ЄС. При цьому пріоритетною сферою в області адаптації податкового законодавства, на якій в першу чергу були сконцентровані зусилля розробників проекту кодексу, і в якій в обов’язковому порядку має забезпечуватися приблизна адекватність законодавства України законодавству ЄС, було непряме оподаткування.

Податковий кодекс України  визначає правові основи побудови та функціонування податкової системи, її структуру та елементи. Податковий кодекс замінив більше двадцяти законодавчих актів, серед яких Закони України  «Про систему оподаткування», «Про податок на додану вартість», «Про оподаткування  прибутку підприємств», «Про податок  з доходів фізичних осіб», «Про порядок  погашення зобов'язань платників  податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» та низки інших. Зі вступом в силу Податкового  Кодексу адміністрування місцевих податків і зборів набуло нових ознак і механізмів, чому присвячений 2 Розділ Податкового кодексу. Водночас, слід зауважити, що цей законодавчий акт визначає правовідносини, які виникають між платниками місцевих податків і зборів та контролюючими органами, тільки на певних етапах податкового адміністрування. Якщо характеризувати в цілому, то можна стверджувати, що норми Податкового кодексу починають застосовуватися з того моменту, коли платник податків надає (або повинен надавати) податкову звітність до контролюючого органу.

За результатами дослідження  сформульовано такі висновки:

а) визначення поняття «адміністрування податків» не сформульовано ні до, ні після прийняття Податкового кодексу України;

б) прийняття Податкового кодексу значно розширило повноваження контролюючих органів та змінило терміни, підстави та види перевірок, що можна негативно розцінювати з позиції платників податків;

в) позитивною зміною є введення податкових консультацій замість податкового роз’яснення, це свідчить про те, що контролюючі органи зацікавлені в плідній співпраці з платниками податків;

г) подання податкових декларацій в електронному виді також є позитивною зміною, тому що це є вигідним як платникам податків, так і контролюючим органам.

 Таблиця 1.2

Переваги та недоліки Податкового  кодексу щодо основних положень адміністрування  податків та зборів

Таким чином, порядок адміністрування податків після прийняття Податкового кодексу України значно змінився. Але спостерігаються як позитивні, так і негативні зміни. Україна підтримує стосунки у сфері оподаткування з державами, які застосовують діючі в усьому світі стандарти, розроблені ОЕСР і ООН, завдяки чому забезпечується адаптація законодавства України у сфері адміністрування податків до законодавства інших країн. 

2. ЕФЕКТИВНІСТЬСИСТЕМИ АДМІНІСТРУВАННЯ ПОДАТКІВ ТА ЗБОРІВ В УКРАЇНІ

Податкове адміністрування є головним інструментом здійснення податкової

політики, а його результативність – показником її ефективності. Характеризуючи стан системи адміністрування податків та зборів, можна стверджувати – практика реалізації податкової політики в Україні у сфері оподаткування є суперечливою та неоднозначною. Адмініструванню податків, серед напрямів вдосконалення податкової політики, належить особливе місце: за допомогою здійснення ефективного податкового адміністрування можна досягти мінімального втручання в економічну активність суб’єктів господарювання та, відповідно, мінімізувати часові витрати на стягнення податків, а також підвищити рівень добровільної сплати податків до бюджету. Останнє є основним показником результативності як безпосередньо податкової політики, так і податкової системи держави, яка здійснює реалізацію такої політики.

Серед найбільш поширених  у світовій практиці підходів до розробки принципів оптимального оподаткування виділяють ефективність податкових технологій, з точки зору платника податку, й економічність збору податків для збільшення фінансових ресурсів у розпорядженні держав. У науковій літературі виділяють чотири індикатори ефективності системи адміністрування податків та зборів, зокрема:

1. показник добровільної сплати податків та зборів;
2. витрати часу на виконання платником податків обов’язку щодо сплати податків та зборів;
3. поширеність випадків ухилення від сплати податків;
4. показник якості функціонування органів податкової служби при адміністрування податків та наданні послуг їх платникам.

Результативність системи адміністрування податків та зборів оцінюють за окремими групами критеріїв:

1. повнота виконання податкового законодавства, що визначається показниками;
2. стан досудового узгодження податкових повідомлень-рішень, оформлених за результатами здійснених контрольно-перевірочних заходів;
3. якісні критерії оцінки роботи контролюючого органу (безпосередньо, якість надання адміністративних послуг, суспільна оцінка прозорості роботи та адекватності застосовуваних заходів адміністративного примусу і т. ін.).

Дослідження ефективності податкової системи, в тому числі у розрізі  адміністрування податків і зборів проводяться відносно нещодавно. Найвизначнішими  є дослідження Європейської Бізнес Асоціації (податковий індекс) та рейтинг Doing Business («Ведення бізнесу»), який щорічно оприлюднюється Світовим банком і Міжнародною фінансовою корпорацією, а також показник рівня виконання податкового законодавства, що вираховується спеціалістами Міжнародного валютного фонду.

Податковий індекс асоціації – це унікальне перше дослідження податкової системи на теренах України, яке ґрунтується на експертних оцінках ефективності та легкості оподаткування, поставлених безпосередньо платниками податків – бізнес спільнотою. В опитуванні беруть участь представники членських компаній Європейської Бізнес Асоціації, як малих та середніх, так і великих підприємств. 17 травня 2012 року бло оприлюднено результати першої хвилі цього унікального проекту, у листопаді – результати другої.

Методологія податкового індексу побудована на оцінюванні чотирьох основних факторів, з якими стикається кожен платник податків – від рівня складності податкової звітності та адміністрування до рівня якості роботи податківців:

1. якість податкового законодавства;
2. обтяжливість/легкість адміністрування податків;
3. ступінь фіскального тиску;
4. якість податкового обслуговування, роботи податківців.

Учасники першої хвилі: 117 представників компаній-членів асоціації. 1,90 з п’яти можливих балів – таку не досить високу оцінку поставили представники бізнесу якості оподаткування в Україні за результатами першої хвилі. Очевидним є те, що податкова система в Україні потребує реформування та вдосконалення. Розглянемо кожний аспект дослідження окремо:

1. якість податкового законодавства - 78% дали негативні оцінки якості та ефективності податкового законодавства;
2. обтяжливість/легкість адміністрування податків - 84% зазначили, що податкова звітність та адміністрування в Україні є складною, що є тривожним результатом. Обтяжливі процедури податкової звітності призводять до часових та фінансових витрат, які несуть компанії. До того ж, бізнесмени одностайно визнали недосконалість та слабкість електронної системи звітності, яка мала на меті полегшити та модернізувати процес податкового звітування;
3. ступінь фіскального тиску - 77% респондентів стикалися з неконструктивними та нераціональними «пропозиціями» сплатити податки заздалегідь, авансом, 50% отримували необґрунтовані та часті інформаційні запити від податківців, а 41% опитаних були запропоновані так звані «завдання» по наповненню бюджету своїми податковими платежами. Вочевидь, першочерговим кроком влади має бути викорінення цієї тривожної та проблемної тенденції оподаткування;
4. якість податкового обслуговування, роботи податківців -42% висловлювали незадоволення якістю сервісу та обслуговування, однак мали місце і нейтральні відповіді (24%).

Європейська бізнес асоціація (ЄБА) за результатами другої хвилі -підсумками II-III кварталів 2012 р. зафіксувала поліпшення ситуації у фіскальній сфері, податковий індекс підскочив з 1,9 до 2,42 балів. В опитуванні ЄБА зафіксовано статистичне поліпшення ситуації у фіскальній сфері. Загальний податковий індекс у порівнянні з 2011 р. збільшився на 0,59 - до 2,42 бала за п'ятибальною шкалою - при цьому формально покращилися всі основні чотири фактори. Більш істотно підвищилася оцінка простоти адміністрування податків і самого податкового законодавства - з 1,62-1,76 бала до 2,32. Менш динамічно покращувалися показники фіскального тиску (з 2,11 до 2,56 бала) та якості податкового обслуговування (з 2,36 до 2,53 бала).

Поліпшення показників в  більшій мірі стало наслідком  збільшення в дослідженні ЄБА  частки малого та середнього бізнесу, який в 2012 р. став рідше стикатися  з перевірками, ніж великий бізнес. Вперше малим і середнім бізнесом відзначено зниження пресингу в податковій системі. Ці компанії склали 45% вибірки асоціації. Відповідно, завдяки їх відповідям «на папері» зменшилася кількість перевірок бізнесу: 42% опитаних відповіли, що їх взагалі не перевіряли, тоді як раніше таких бізнесменів було тільки 21%. Великий бізнес уникнув участі в опитуванні ЄБА, чим спотворив результати, зробивши їх більш позитивними, ніж насправді, говорить джерело, знайоме з підготовкою звіту. В останньому опитуванні брали участь 59 компаній, що вдвічи менше, ніж раніше.

З тих, хто виявив бажання  відповісти на питання, 60% вважають, що податковий режим у II-III кварталах  не сприяв залученню інвестицій і  ведення бізнесу, а 54% компаній визнали  процес підготовки податкової звітності  важким. Прояв фіскального тиску  полягає в пропозиціях сплати податків авансом - частка таких випадків зросла з 77% до 83%.

Реалізація заявленою  владою амбіційної реформи оподаткування  мала місце в 2011 паралельно з прийняттям та введенням в дію нового Податкового  кодексу, однак дискусія навколо питання чи вдалося досягти поставлених цілей в рамках податкового індексу асоціації виявила, що 37% учасників не змогли назвати позитивних змін, привнесених реформою та новим Кодексом, 21% заявили про певне полегшення процедур податкової звітності, 13% побачили плюси від кодифікації та систематизації розрізнених підзаконних актів в рамках Податкового кодексу, а 9% назвали позитивні зміни в оподаткуванні аграрного сектору та відсутність штрафних санкцій в перші півроку дії нового документу.

Однак, податковий індекс показав, що, нажаль, скарги на хід реалізації податкової реформи переважають. Так, серед найбільш поширених негативних відгуків були зафіксовані наступні:

1. складнення податкової звітності, збільшення трудових та фінансових витрат на облік та програмне забезпечення, погане адміністрування електронної звітності з боку податкової – 27%;
2. складність та суперечливість нового Податкового кодексу, брак підзаконних документів – 21%;
3. збільшення кількості перевірок, необґрунтованість інформаційних запитів, свавілля податкових інспекторів – 19%;
4. часті зміни до нового Податкового кодексу, відсутність часу на ознайомлення та адаптації до – 12%;
5. неможливість переносити збитки минулих податкових періодів – 10%;
6. збільшення бази оподаткування (ПДВ на консультаційні послуги та аудит, збільшення ПДФО, екологічний податок тощо) – 9%;
7. проблеми з відшкодуванням ПДВ – 5%

Доволі широко використовуються і рейтинги Світового банку, які в тій чи іншій мірі враховують податковий фактор. Світовий банк і Міжнародна фінансова корпорація у щорічній доповіді «Ведення бізнесу» (Doing Business) досліджують перспективи ведення бізнесу у 181-й країні світу, зокрема в аспекті оподаткування. 23 жовтня у Вашингтоні було опубліковано доповідь Світового банку і Міжнародної фінансової корпорації (IFC) Doing Business-2013 («Ведення бізнесу - 2013»).

Доповідь є десятою з 2003 року, в цьому році було проранжовано185 країн (в минулому - 183).

За підсумками 2012 року (за станом на 1 червня) експертиСвітового  банку відзначили значне поліпшення умов ведення бізнесу в Україні - позиція країни в рейтингу покращиласяна 15 пунктів у порівнянні з минулим роком - з 152 місця до 137-го.Україна увійшла до трійки провідних країн, що продемонстрували поліпшення в полегшенні ведення бізнесу за останній рік (слідом за Польщею та Шрі-Ланкою). Сферами, в яких були зафіксовані найбільшзначні успіхи в реформах, стали:

1. «оподаткування» (позиція виросла з 183 до 165);
2. «створення підприємств» (поліпшення в рейтингу зі 116 позиції до 50);
3. «реєстрація власності» (ріст з 168 місця на 149). За показником «оподаткування» Україна покращила позиції відразу на 18 пунктів, перемістившись з одного з останніх місць у рейтингу - 183-го до 165-го (минулорічне 181-е місце замінено на 183). Процедуру оподаткування в Україні було полегшено шляхом провадження можливості електронного надання даних та оплати для середніх і великих підприємств, про це свідчить прес-реліз, опублікований у Вашингтоні укладачами Doing Business-2013 року.

Таблиця 2.1

Порівняльна оцінка податкової системи України згідно рейтингу « Doing Business-2013»

Фахівці Світового банку  відзначили значний прогресУкраїни за таким показником, як витрати  часу на ведення звітності та сплату податків. У минулому році бухгалтери та підприємці витрачали на податкові процедури в середньому 657годин, зараз - 491 годину (станом на 1 червня). За оцінками міжнародних експертів, поліпшення умов ведення бізнесу в Україні також забезпечено за рахунок значного скорочення кількості податкових платежів з набранням чинності Податкового кодексу (з 135 до 28) і зниження сумарного податкового навантаження з 57,1% від чистого прибутку до 55,4%. При цьому в податковій сфері Україна увійшла в першу світову десятку (6-е місце) з поліпшення показника віддаленості від «Передового кордону», вперше введеного в минулорічній доповіді Doing Business. Цей показник допомагає оцінити, як змінюється підприємницьке нормативно-правове середовище в тій чи іншійкраїні по відношенню до світових лідерів по кожному з напрямків дослідження.

Спеціалісти Міжнародного валютного  фонду одним із основних показників результативності податкового адміністрування вважають рівень виконання платниками податкового законодавства. Для його визначення використовується поняття податкового розриву, який відображає співвідношення запланованих обсягів податків, що передбачаються до виплати, та проведених платежів. Податковий розрив розраховується як різниця між сумою податків, що мають бути сплачені (згідно з вимогами податкового законодавства), та фактичними обсягами їх сплати. За показником податкового розриву спеціалісти МВФ поділяють країни на чотири групи, для кожної з яких установлено граничні розміри податкового розриву.