Учет аренды у арендодателя

Федеральное агентство по образованию Российской Федерации

ГОУ ВПО  «Уральский государственный Экономический  Университет» 
 
 
 
 

Реферат 

по дисциплине: «Международные стандарты финансовой отчетности»

«Учет аренды у арендодателя» 
 
 
 
 
 

                               Исполнитель: студент группы ФБУ-07-1

                               Александрова Т.В

Руководитель: Власова И.Е 
 
 
 
 

Екатеринбург 2011 

1. Понятие аренды, виды, особенности.

Аренда (имущественный наем) – договор аренды, который предусматривает предоставление арендодателем арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Аренда  может быть:

- текущей (краткосрочной - сроком до одного года),

- долгосрочной (сроком более одного года)

- финансовой (лизинг).

При текущей (краткосрочной) аренде имущество передается арендатору на срок, существенно меньший  срока полезного использования  основных средств, что предполагает возможность арендодателя сдавать  основные средства в аренду неоднократно в течение срока его полезного  использования.

При долгосрочной аренде договором аренды может быть предусмотрен переход арендованных основных средств в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены, в этом случае договор аренды заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущества.

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором  имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору имущество за плату во временное  владение и пользование для предпринимательских  целей.

Учет  объектов основных средств, принятых в  эксплуатацию на условиях текущей аренды, на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет по счету 001 "Арендованные основные средства". Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя. 

Износ по такому объекту предприятие-арендатор  не начисляет. Сумму арендной платы  без НДС оно включает в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит субсчета 76-3) и перечисляет  ее в сроки, обусловленные договором (дебет субсчета 76-3, кредит счета 51). За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных  договором, которую он относит на внереализационные потери (дебет субсчета 80-3, кредит субсчета)

           Учет долгосрочно  арендуемых основных средств (счет 03) и  арендных обязательств (счет 97). К долгосрочно  арендуемым основным средствам предприятия  относят объекты основных средств, которые (согласно договору аренды) по истечении срока аренды (или до его истечения) должны перейти в  собственность предприятия или  должны быть выкуплены при условии, что арендатор внесет всю выкупную цену.

Долгосрочно арендуемые основные средства предприятия  арендаторы учитывают на одноименном  счете 03, а задолженность перед  арендодателем – на счете 97 "Арендные обязательства". Предприятия-арендаторы возмещают арендодателям в соответствии с условием договора стоимость основных средств (дебет счета 97, кредит счета 51), начисляют (дебет счетов 81-2, крестит  счета 97) и перечисляют (дебет счета 97, кредит счета 51) проценты за аренду.

           Аналитический учет долгосрочно арендуемых основных средств  ведут по их видам, а в разрезе  видов – по инвентарным объектам.

Износ по этим основным средствам исчисляют  в общеустановленном порядке  и включают в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 43, кредит субсчета 02-2).

Если  предприятие-арендатор допустит серьезные  нарушения договорных условий, то долгосрочно  арендуемые им основные средства могут  быть востребованы арендодателем. Эти  условия должны быть четко зафиксированы  в договоре аренды.

           По окончании договора долгосрочной аренды (или при условии  досрочного выкупа - полного расчета  арендатора с арендодателем за основные средства) арендованные основные средства становятся собственностью предприятия-арендатора. К этому моменту на счете 97 остатка нет. Основные средства со счета 03 переводят на счет 01 (дебет счета 01, кредит счета 03), а износ по ним отражают внутренней записью по счету 02 (дебет субсчета 02-1, кредит субсчета 02-2).

           В конце года перед  составлением годового отчета предприятие-арендатор  в порядке инвентаризации своих  расчетных взаимоотношений по обязательствам договора долгосрочной ренты посылает письмо-запрос арендодателю с просьбой подтвердить сумму, числящуюся в  пользу арендодателя в остатке по счету 97. Она должна соответствовать  сумме задолженности по арендным обязательствам, которые арендодатель учитывает на счете 09. Письмо следует  послать заказное (уведомлением о  вручении). Если письменный ответ от арендодателя не поступит, то исходя из принципа о молчаливом согласии можно считать, что арендодатель согласен с суммой долга и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда арендатору необходимо ответить на письмо-запрос арендодателя: подтвердить сумму долг, если, арендатор признает ее, либо мотивировать причины ее непризнания. В последнем случае необходимо выверить расчеты и прийти к согласованному остатку задолженности.

           Учет объектов основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях же текущей аренды, на балансе  предприятия не учитываются. Они  принимаются на забалансовый учет по счету 001 "Арендованные основные средства". Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя.

Износ по такому объекту предприятие-арендатор  не начисляет. Сумму арендной платы  без НДС и СН оно включает в  издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит субсчета 76-3) и  перечисляет ее в сроки, обусловленные  договором (дебет субсчета 76-3, кредит счета 51). За нарушение сроков арендатор  уплачивает пеню в размерах, предусмотренных  договором, которую он относит на внереализационные потери (дебет субсчета 80-3, кредит субсчета)

2. Учет аренды основных средств у арендодателя.

Имущество по договору аренды предприятия в  целом как имущественного комплекса  всегда учитывается на балансе арендатора. При заключении договора финансовой аренды лизинговое имущество может  учитываться как на балансе арендодателя, так и на балансе арендатора —  в зависимости от условий договора.

Методика  учета операций, связанных с арендой  имущества, соответствует Плану  счетов, утвержденному приказом Минфина  России от 31 октября 2000 года № 94н.

Имущество, передаваемое в текущую аренду, должно отражаться в бухгалтерском учете  арендодателя обособленно. Для этого  организация-арендодатель открывает  на соответствующих счетах учета  имущества отдельные субсчета.

Передача  имущества арендатору отражается внутренней записью на счетах учета имущества:

ДЕБЕТ 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду»

КРЕДИТ 01 «Собственные основные средства»— передан  в аренду объект основных средств.

В том  случае, когда договором аренды не предусмотрен выкуп арендованного  имущества по истечении срока  аренды, а также в связи с  досрочным расторжением договора, арендатор  обязан вернуть арендодателю имущество  в том состоянии, в котором  он его получил, с учетом амортизации  или в состоянии, обусловленном  договором.

Возврат арендованного имущества отражается в учете такой внутренней записью:

ДЕБЕТ 01 «Собственные основные средства»

КРЕДИТ 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду»

— возвращен  по окончании аренды объект основных средств.

Если  земельный участок не является собственностью арендодателя, то его передача и  возврат должны отражаться на соответствующих  субсчетах, открытых к забалансовому счету 001 «Арендованные основные средства».

Если  предприятие приобретает имущество, специально предназначенное для  сдачи в аренду, то его следует  учитывать на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы». 

3. Учет арендной платы.

Если  предметом деятельности организации  является предоставление за плату во временное пользование (временное  владение и пользование) своих активов  по договору аренды, то в соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 года №32н) сумма арендной платы у арендодателя считается  выручкой.

Таким образом, организации, специализирующиеся на предоставлении в аренду своего имущества, должны рассматривать арендную плату как доход от обычных  видов деятельности и учитывать  ее в составе выручки от оказания услуг на счете 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка».

По кредиту  указанного субсчета собирается информация о величине арендной платы, причитающейся  арендодателю в отчетном периоде. Расходы, связанные с ее получением, учитываются  по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж». На основе сопоставления  дебетового оборота по счету 90-2 и  кредитового оборота по счету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль, убыток), который отражается на счете 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж». По окончании месяца финансовый результат присоединяется к балансовой прибыли (счет 99 «Прибыли и убытки»  субсчет «Прибыль (убыток) от обычных  видов деятельности»).

Если  же предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, поступления, связанные  с предоставлением за плату во временное пользование (временное  владение и пользование) активов  организации, признаются операционными  доходами (п. 7 ПБУ 9/99). Операционные доходы в соответствии с пунктом 11 ПБУ 9/99 подлежат зачислению на счет 91 «Прочие  доходы и расходы». Суммы причитающейся  арендной платы в данном случае накапливаются  по кредиту счета 91 субсчет 1 «Прочие  доходы». Расходы, связанные с арендными  сделками, отражаются по дебету счета 91 субсчет 2 «Прочие расходы». Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по счету 91-2 и кредитового оборота по счету 91-1 определяется сальдо, которое отражается на счете 91 субсчет 9' «Сальдо прочих доходов и расходов» и показывает конечный финансовый результат — прибыль или убыток.

Договором аренды может быть предусмотрено  предварительное внесение арендатором  арендной платы в счет будущих  периодов. Если предоставление за плату  во временное пользование своих  активов по договору аренды является предметом деятельности организации, то поступление арендной платы в  счет будущих периодов рассматривается  как обычный авансовый платеж и отражается в учете на отдельном  субсчете счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». 

Если  же предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то суммы арендной платы, поступившие в счет будущих периодов, отражаются в учете арендодателя на счете 98 «Доходы будущих периодов»  субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

Согласно  пункту 15 ПБУ 9/99 доходы от предоставления имущества в аренду признаются в  бухгалтерском учете исходя из допущения  временной определенности фактов хозяйственной  деятельности при соблюдении трех условий:

арендодатель  имеет право на получение арендной платы, вытекающее из договора аренды;

сумма арендной платы может быть определена;       

имеется уверенность в том, что в результате начисления арендной платы произойдет увеличение экономических выгод  арендодателя.     

Если  не выполняется хотя бы одно из этих условий, арендодатель принимает к учету не доходы, а кредиторскую задолженность.

Учет  затрат по содержанию переданного в  аренду имущества

В соответствии с законодательством в общем  случае стороны договора имеют возможность  самостоятельно определить порядок  проведения всех видов ремонта в  договоре аренды.

Если  в договоре аренды (кроме договора аренды транспортного средства) не установлен порядок проведения ремонта  переданного в аренду имущества, то эта обязанность возлагается  на арендодателя. В свою очередь  арендатор обязан поддерживать имущество  в исправном состоянии, проводить  за свой счет текущий ремонт и нести  расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или  договором аренды.

Существуют  два возможных варианта проведения ремонта в соответствии с условиями  договора аренды.

Рассмотрим  вариант, когда обязанность проведения ремонта за свой счет возложена на арендодателя.

В соответствии с законом либо с договором  аренды арендодатель может производить  ремонт как собственными силами (хозяйственным  способом), так и силами стороннего подрядчика (в том числе арендатора).

У арендодателя стоимость проведенного ремонта  сданных в аренду основных средств  может быть учтена как расходы, связанные  с извлечением доходов (арендной платы), на счете 91 «Прочие доходы и  расходы» или на счете 20 «Основное  производство» в зависимости  от того, какое значение имеет аренда в производственной деятельности организации.

В учетной  политике арендодателя может быть предусмотрено  создание резерва расходов на ремонт основных средств.

В этом случае в себестоимость продукции  включаются ежемесячные отчисления на образование резерва. В учете  делается такая проводка:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» КРЕДИТ 96 «Резерв предстоящих расходов», субсчет «Резерв расходов на ремонт основных средств». 

Фактические затраты на проведение ремонта осуществляются за счет начисленной суммы резерва.

Иногда  обязанность по проведению ремонта  арендованного имущества за свой счет возлагается на арендодателя, но фактически ремонт выполняется арендатором  (за счет средств арендодателя). Чаще всего арендатор выполняет ремонт в счет причитающейся с него по договору арендной платы.

В этом случае операции, связанные с проведением  ремонта, отражаются в учете предприятия-арендодателя следующим образом:

ДЕБЕТ 20 (26) «Основное производство» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором»

—      отражена стоимость выполненного арендатором  ремонта;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором»

—      учтен НДС по выполненному ремонту;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» КРЕДИТ 90 (91) «Продажи»

—      стоимость выполненного ремонта  засчитана в счет арендной

 платы.

Теперь  рассмотрим второй вариант, когда в  соответствии с договором аренды обязанность проведения ремонта  за свой счет возложена на арендатора. 

Если  ремонт проводится арендатором за свой счет, в бухгалтерском учете арендодателя затраты по ремонту основных средств  не отражаются.

Если  арендодатель по каким-либо причинам, не связанным с неисполнением  арендатором своих обязанностей по договору аренды, несет расходы, связанные с проведением ремонта  переданного в аренду имущества, то все понесенные им расходы либо возмещаются ему арендатором (при наличии данного соглашения в договоре), либо погашаются за счет собственных средств.

Если  арендатор возмещает арендодателю все понесенные им расходы на проведение ремонта переданного в аренду имущества, то имеет место факт оказания арендодателем арендатору дополнительных возмездных услуг по ремонту арендованного  имущества. Соответственно, в бухгалтерском  учете арендодателя оказание данных услуг должно отражаться так же, как и оказание любых других услуг, сторонним организациям.

В случае, когда необходимость в проведении ремонта возникла у арендодателя в связи с неисполнением (ненадлежащим исполнением) арендатором своих  обязанностей по договору аренды, то речь должна идти о возмещении арендатором  убытков, причиненных им арендодателю.

Если  организация сдает в аренду имущество, специально предназначенное для  сдачи в аренду и учитываемое  на счете 03 «Доходные вложения в  материальные ценности», затраты на проведение ремонта учитываются  в порядке, аналогичном порядку  учета затрат по содержанию объектов основных фондов. 

4.Учет санкций, предъявленных арендатору 

Если  арендатор принял имущество, но нарушил  условия его использования (обращения) и хранения по договору, арендодатель вправе предъявить претензии за нарушение  договорных обязательств. При этом в соответствии с пунктом 3 статьи 486 ГК РФ он вправе требовать от арендатора оплаты стоимости имущества и  уплаты процентов за причиненный  вред (ущерб).

Согласно  статье 395 ГК РФ размер процентов определяется в месте нахождения юридического лица учетной ставкой банковского  процента на день исполнения денежного  обязательства или его соответствующей  части.

Если  убытки, вызванные неправомерным  пользованием денежными средствами кредитора, превышают сумму процентов, он вправе требовать от должника возмещения убытков в части, превышающей  эту сумму.

В пункте 8 ПБУ 9/99 установлено, что штрафы, пени, неустойки за нарушение условий  договоров учитываются в составе  внереализационных доходов. Эти доходы принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.

В бухгалтерском  учете организации санкции за нарушение условий договоров  учитываются по дебету счета 91 «Прочие  доходы и расходы» в корреспонденции  со счетами учета расчетов и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.

Для целей  налогообложения доходы, полученные в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, также подлежат включению в состав внереализационных доходов. 

В бухгалтерском  учете арендодателя отражение операций по признанию и предъявлению штрафных санкций отражается следующим образом:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» КРЕДИТ 91-1 «Прочие  доходы»

—      предъявлена претензия арендатору;

ДЕБЕТ 91-2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по неоплаченному  НДС»

—      учтен НДС с суммы выставленной арендатору претензии;

ДЕБЕТ 51 «Расчетные счета» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

—      получены денежные средства по претензии. 
 

Пример. 

ООО «Орбита» (арендатор) арендует у ООО «Спутник» (арендодатель) производственное помещение, стоимость которого на момент передачи в аренду была равна 6 100 000 руб. Срок действия договора аренды истекает 31 марта 2009 года. В январе 2009 года без согласия арендодателя ООО «Орбита» провело реконструкцию вентиляционной системы в арендованном помещении. Работы по реконструкции выполнило ЗАО «Мосремстрой», их стоимость — 59 000 руб. (включая НДС 9000 руб.). Арендодатель отказался возмещать арендатору стоимость произведенных улучшений. По окончании договора аренды неотделимые улучшения будут переданы арендодателю безвозмездно. Допустим, остаточная стоимость объекта аренды на момент передачи неотделимых улучшений равна 481 000 руб., а оставшийся срок полезного использования — 30 месяцев. Амортизацию в бухгалтерском учете ООО «Спутник» начисляет линейным способом.

В марте 2009 года в бухгалтерском учете  арендодатель сделает проводки:

Дебет 01 Субсчет «Основные средства в  организации» Кредит 01 Субсчет «Основные  средства, переданные в аренду»

— 6 100 000 руб. — получено производственное помещение, находившееся в аренде;

Дебет 08 Кредит 98 Субсчет «Безвозмездные поступления»

— 59 000 руб. — учтена стоимость неотделимых  улучшений, безвозмездно переданных арендатором  по окончании договора аренды;

Дебет 01 Субсчет «Основные средства в  организации» Кредит 08

— 59 000 руб. — увеличена первоначальная стоимость основного средства на сумму неотделимых улучшений. 

Начиная с апреля 2009 года ООО «Спутник» в бухучете будет начислять амортизацию помещения со стоимости 540 000 руб. (481 000 руб. + 59 000 руб.). Начисление амортизации оно отразит так:

Дебет 20 Кредит 02

— 18 000 руб. (540 000 руб / 30 мес.) — начислена амортизация по улучшенному объекту основных средств;

Дебет 98 Субсчет «Безвозмездные поступления» Кредит 91-1

— 1966,67 руб. (59 000 руб / 30 мес.) — признан прочий доход в сумме начисленной амортизации.

Поскольку первоначальная стоимость помещения  увеличена на сумму неотделимых  улучшений, при расчете налога на имущество за I квартал 2009 года и  последующие отчетные и налоговые  периоды ООО «Спутник» учтет в налоговой базе стоимость осуществленных улучшений.

Список  литературы. 

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая и вторая)(с изменениями от 29.12.2006 N 258-ФЗ)

2.    Федеральный  закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О  бухгалтерском учете» (редакция  от 03.11.2006 N 183-ФЗ)

3.    Положение  по бухгалтерскому учету «Учет  основных средств» ПБУ 6/01, утверждено  приказом Минфина России от 30 марта 2001 года № 26н

4.    Положение  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации. Утверждено  приказом Министерства финансов  Российской Федерации от 29.07.98 г.  № 34н.

5.    Положение  по бухгалтерскому учету «Учет  основных средств». ПБУ 6/97. Утверждено  приказом Министерства финансов  Российской Федерации от 03.09.97 г.  № 65н.

6.    Кондраков  Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное  пособие. - Москва: ИНФРА-М, 2001.

7.    Сахон А.П., Софронова Э.Ф., Невольникова Г.И. "Бухгалтерский учет", 2002г.

8.    Пастушкова В.В. Бухгалтерский учет основных средств: Учебное пособие. - Москва: Маркетинг, 2004.

9.    Тумасян  Р.З. Учет основных средств:  Практическое пособие. - Москва: НИТАР  АЛЬЯНС, 2003.

10.  Арендные  отношения. Правовое регулирование,  бухгалтерский учет и налогообложение  / Ж.А.Морозова. – 2006г. 208с. Гражданский кодекс Российской Федерации.