Учет и контроль в государственных налоговых оргонах

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации участниками налоговых  правоотношений со стороны государства  выступают соответствующие уполномоченные государственные органы и органы местного самоуправления. К ним относятся[2]: Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его подразделения в Российской Федерации (налоговые органы), Государственный таможенный комитет РФ и его подразделения (таможенные органы), государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, осуществляющие в установленном порядке помимо налоговых и таможенных органов прием и взимание налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой налогоплательщиками и плательщиками сборов, Министерство финансов РФ и финансовые подразделения субъектов РФ и органов местного самоуправления, органы государственных внебюджетных фондов.

В соответствии с Указом Президента РФ от 9 марта 2004 г. № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти»:

-       Министерство РФ по налогам и сборам должно быть преобразовано в Федеральную налоговую службу с передачей функций Министерства РФ по налогам и сборам по принятию нормативных правовых актов в установленной сфере деятельности, по ведению разъяснительной работы по законодательству РФ о налогах и сборах Министерству финансов РФ;

-       Государственный таможенный комитет РФ должен быть преобразован в Федеральную таможенную службу, с передачей его функций по принятию нормативных правовых актов в установленной сфере деятельности Министерству экономического развития и торговли РФ.

Так как положения  настоящего указания в отношении  Министерства РФ по налогам и сборам, Федеральной таможенной службы вступают в силу после вступления в силу соответствующих федеральных законов, то в данной работе мы будем рассматривать структуру налоговых органов на основе действующего законодательства.

Основным звеном налоговых правоотношений со стороны государства выступают налоговые органы.

Права и обязанности  других участников со стороны государства  в значительной степени сужены. В  частности, на Минфин России возложена  задача разработки совместно с МНС  России и другими федеральными органами исполнительной власти предложений о налоговой политике государства, развитии налогового законодательства и совершенствования налоговой системы страны.

Что касается конкретных проблем взаимоотношения налогоплательщиков и государства, то финансовым органам в соответствии с Налоговым кодексом предоставлено право решать вопросы о предоставлении налогоплательщикам отсрочек и рассрочек по уплате налоговых платежей.

Отдельным государственным  органом исполнительной власти и  исполнительной власти местного самоуправления, а также уполномоченным ими другим органам Налоговый кодекс предоставил право приема и взимания налогов и сборов, а также контроля за их уплатой налогоплательщиками.

Таможенные органы России занимаются взиманием налогов  и сборов, установленных налоговым законодательством, исключительно при перемещении товаров через таможенную границу страны. В соответствии с этим они пользуются правом контроля за своевременностью и полнотой уплаты налогов при таможенном оформлении товаров, могут привлекать к ответственности лишь за нарушение налогового законодательства. Одновременно они несут ответственность за убытки, которые они причинили налогоплательщикам из-за своих неправомерных действий или принятых решений или, наоборот, бездействия.

На налоговые  органы страны Налоговым кодексом и другими законами возложены главные задачи по реализации налогового законодательства.

Налоговые органы России представляют собой единую независимую  централизованную систему (см. Приложение 1). Она состоит из центрального республиканского органа государственного управления – Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (МНС России), управлений Министерства по республикам в составе Российской Федерации, краям, областям, автономным образованиям, а также инспекций по районам, городам и районам в городах.

В случаях, предусмотренных  Налоговым кодексом РФ, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных  внебюджетных фондов.

Каждый из этих органов является юридическим лицом, имеет самостоятельную смету расходов, текущие счета в учреждениях банков. В этой структуре существует вертикальная подчиненность нижестоящего органа вышестоящему и всеобщая подчиненность руководителю МНС России.

МНС России входит в систему центральных органов  государственного управления страны и подчиняется Президенту Российской Федерации и Правительству Российской Федерации.

Главная задача налоговых органов Российской Федерации  – контроль за соблюдением законодательства о налогах, правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующие бюджеты налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, а также нормативными актами представительных органов местного самоуправления в пределах их компетенции.

Таким образом, налоговые органы, в отличие от таможенных органов, не являются сборщиками налогов, они контролируют их уплату.

Вместе с тем  налоговым органам в этой работе предоставлены широкие права  и полномочия.

Основное право налоговых органов – налоговая проверка налогоплательщика. Особенности контрольной работы налоговых органов по соблюдению налогового законодательства будут рассмотрены ниже.

Для реализации возложенных на налоговые органы задач они имеют право требовать  от налогоплательщиков документы по установленным формам, которые служат основанием для исчисления и уплаты налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

При проведении налоговых проверок[3] сотрудникам налоговых органов предоставлено право изъятия у налогоплательщиков документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений. Изъятие документов осуществляется обязательно по акту и возможно только в том случае, если имеются достаточные основания полагать, что эти документы могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Налоговые органы имеют также право осматривать  или обследовать любые производственные, складские, торговые и иные помещения, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода.

С принятием  Налогового кодекса налоговые органы получили право определять сумму  налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками  в бюджет, расчетным путем.

В основу таких расчетов должны быть положены данные по другим аналогичным налогоплательщикам.

Основаниями для  расчетного определения суммы налогов  могут являться непредставление  налоговым органам в течение  более двух месяцев необходимых  для расчета налогов документов, отсутствие учета доходов и расходов; в случаях отказа налогоплательщика, допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых помещений, используемых для извлечения дохода и др.

В случае выявления  в ходе контрольных мероприятий нарушений со стороны налогоплательщика налогового законодательства налоговые органы вправе требовать от них устранения нарушений, а также осуществлять контроль за выполнением указанных требований.

Налоговые органы имеют право требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков о перечислении налогов в бюджет или внебюджетные фонды, а также инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков сумм налогов и пени.

В случае нарушения  налогоплательщиками налоговых  и других законов[4], связанных с уплатой налогов, налоговые органы вправе заявить ходатайство в соответствующие органы об аннулировании или приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления видов деятельности, связанной с необходимостью получения лицензии.

При наличии  у налогоплательщиков неисполненных  обязанностей по уплате какого-либо налога налоговый орган обязан направить им требование об уплате налога.

Налоговые органы имеют право взыскивать недоимки по налогам, а также пени за просрочку  платежей в бюджет. В случае неуплаты или неполной уплаты налогоплательщиком налогов в установленные законом сроки налоговый орган может сделать это принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщиков на счетах в соответствующих банках или за счет иного имущества налогоплательщика.

Исключительно важным для выполнения налоговыми органами возложенных на них задач является установленное для них Налоговым кодексом право приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков в банках, а также налагать арест на имущество законопослушных плательщиков.

Арест имущества  применяется налоговыми и таможенными органами только лишь в исключительных случаях в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога и может быть осуществлен лишь с санкции прокурора.

Налоговым органам  представлены широкие полномочия в  части предъявления исков в суды общей юрисдикции или арбитражные суды.

При нарушении  налогоплательщиками налогового, бюджетного, гражданского или иного законодательства налоговые органы имеют право  обращаться в суды со следующими ходатайствами[5]:

-       о признании недействительной государственной регистрации юридического лица в качестве индивидуального предпринимателя;

-       о взыскании финансовых и административных санкций с налогоплательщиков, нарушивших налоговое законодательство;

-       о ликвидации организации любой организационно-правовой формы по основаниям, установленным российским законодательством;

-       о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и инвестиционном налоговом кредите.

За налоговыми органами Налоговым кодексом оставлены  определенные права в части контроля правильности применения цен по совершаемым  налогоплательщиком сделкам.

Налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

-       между взаимозависимыми лицами, т.е. физическими лицами или организациями, отношения между которыми могут влиять на условия или экономические результаты их деятельности;

-       при совершении внешнеторговых сделок;

-       по товарообменным (бартерным) операциям;

-       при отклонении более, чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, работам и услугам, в пределах продолжительного периода времени.

Наряду с предоставлением  налоговым органам широкими правами  и полномочиями на них возложены  также существенные обязанности.

Основная обязанность  налоговых органов и их должностных  лиц вытекает из главной задачи и  состоит в необходимости осуществления контроля за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Должностные лица налоговых органов, как это прямо записано в Налоговом кодексе, обязаны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и другим участникам налоговых правоотношений, не унижать их чести и достоинства.

Кроме того, право  налоговых органов на проведение контрольных мероприятий, предоставленные  им широкие права и полномочия налагают на должностных лиц налоговых органов важнейшую обязанность соблюдения налоговой тайны.

Налоговая тайна  представляет собой практически  любые полученные налоговым органом  сведения о налогоплательщике, исключение составляют  следующие сведения:

-       разглашенные налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;

-       об идентификационном номере налогоплательщика;

-       о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения;

-       предоставляемые налоговым, таможенным или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми, таможенными и правоохранительными органами.

Осуществляя контроль за поступлением в бюджет всех уровней  налоговых платежей и сборов, налоговые  органы обязаны осуществлять возврат  или зачет налогоплательщиком излишне  уплаченных ими или излишне взысканных с них сумм налогов, пеней, штрафов в предусмотренном Налоговым кодексом порядке.

Следует отметить, что налоговые органы обязаны  вести учет налогоплательщиков, обеспечивать их формами установленной отчетности по налогам и разъяснять порядок  их заполнения, а также направлять налогоплательщикам копии актов налоговой проверки и решений налогового органа по результатам проверки.

Впервые в российской практике налоговых отношений[6] налоговым органам вменено в обязанность проведения разъяснительной работы среди населения и юридических лиц по применению законодательства о налогах и сборах, предоставление бесплатной информации о действующих налогах и сборах, о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.

При этом, исходя из положений Кодекса, налоговые  органы обязаны письменно разъяснить налогоплательщикам вопросы применения законодательства о налогах и  сборах и порядок исчисления и  уплаты налогов и сборов.

Налоговые органы обязаны также давать разъяснения  в средствах массовой информации и другими способами о порядке  исчисления и уплаты налогов и  сборов.

При проведении контрольных мероприятий налоговые  органы не должны причинять неправомерного вреда как самому налогоплательщику, так и находящемуся в его владении, пользовании или распоряжении имуществу.В связи с этим, налоговым кодексом, а также другими законодательными актами предусмотрена ответственность налоговых, таможенных органов за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие неправомерных действий и решений, а также бездействия как самих указанных органов, так и их должностных лиц и других работников при исполнении ими служебных обязанностей. 
 
 
 
 
 

Анализ  результативности контрольной работы налоговых органов 

      На  сегодняшний день достигнуты немалые  результаты, прежде всего, существенное повышение уровня показателей, характеризующих  эффективность контрольной работы налоговых органов. Однако общий уровень налоговой дисциплины в стране, характер применяемых недобросовестными налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов, становящихся из года в год все более масштабными и изощренными, заставляют всерьез задуматься о необходимости использования новых резервов повышения эффективности налогового контроля. Главным стратегическим направлением совершенствования такой работы является внедрение в практику новых, основанных на передовых информационных и аналитических технологиях, форм и методов налогового контроля.

      В чем же суть этих методов и их отличие от тех, которые еще совсем недавно казались традиционными и незыблемыми? Так, еще каких-то пять лет назад большая часть дополнительных доначислений обеспечивалась посредством элементарной проверки первичной учетной документации налогоплательщика: налоговый инспектор приходил на предприятие, брал главную книгу, отыскивал неправильные бухгалтерские проводки, «вытаскивал» затраты, неправильно отнесенные на себестоимость, и, собственно говоря, этого оказывалось достаточно, чтобы обеспечить значительные доначисления по результатам контрольной работы, хотя, следует отметить, что такого рода нарушения – это прежде всего результат ошибок главных бухгалтеров, а не целенаправленного стремления уклонения от уплаты налогов.

      В настоящее время ситуация иная: налогоплательщик стал грамотнее, а недобросовестный налогоплательщик изворотливей. И на сегодняшний день основные схемы уклонения от налогообложения основаны на использовании «черного нала», двойной бухгалтерии, а также сложных механизмов сокрытия объектов налогообложения, связанных с использованием посреднических фирм, дочерних компаний, кредиторов, поставщиков и потребителей их продукции. Выявить такие схемы на основе использования одного метода проверки учетной документации просто невозможно.

      Поэтому в настоящее время главной задачей контрольной работы налоговых органов – это задача усиления аналитической составляющей работы налоговых органов, внедрение в практику налогового контроля комплексного системного анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых объектов.

      И основной акцент в решении данной проблемы ФНС РФ делает на усилении роли и значимости камеральных проверок налоговой отчетности. Настоящая позиция обусловлена следующими обстоятельствами:

• камеральная проверка является наименее трудоемкой формой налогового контроля (трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки) и в наибольшей степени поддается автоматизации;
• данными проверками охватываются все 100% налогоплательщиков, представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то время как выездными проверками ежегодно охватываются порядка 20% налогоплательщиков.

      В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации камеральная  проверка максимально приближена по своим возможностям к выездной: в процессе ее проведения налоговый инспектор может истребовать любые дополнительные документы и сведения, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д. Анализ материалов контрольной работы налоговых органов показывает, что при проведении камеральных проверок налоговые органы постоянно расширяют использование предоставленного НК РФ права истребования у налогоплательщиков и их контрагентов всех необходимых документов и сведений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

      Кроме того, в сфере проведения камерального контроля заложена и эффективность  контроля выездного, поскольку именно по результатам камерального анализа  осуществляется отбор налогоплательщика  для проведения выездных проверок.

      Вопрос  обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок постоянно  находится в разряде наиболее актуальных проблем повышения эффективности  налогового контроля. Актуальность данной темы очевидна, поскольку в настоящее время 29 % выездных налоговых проверок, то есть практически каждая третья, заканчиваются безрезультатно, не принося каких-либо доначислений в бюджет. Такая ситуация вызывает необходимость внесения существенных изменений в действующую на сегодняшний день в налоговых органах методику планирования контрольных мероприятий.

      Сегодня налоговые органы кардинальным образом  меняют отношение к планированию проверок, и главное требование здесь  то, что прежде, чем выходить на выездной контроль налоговые органы должны иметь на 50% оснований и уверенности, что у налогоплательщика будут найдены существенные суммы налоговых нарушений. Особое внимание в этой сфере обращается максимальному использованию информации, полученной из внешних источников, которая является основой для проведения полноценной налоговой проверки. Это очевидный резерв налоговых органов.

      Совершенствование системы налогового контроля может  быть осуществлено посредством повышения  эффективности камеральных и  выездных проверок, что может быть достигнуто в результате проведения следующих мероприятий:

• создание единой информационной базы налоговых органов, включающей в себя данные о налогоплательщиках и социально-экономическом состоянии регионов, среднестатистические данные по отраслям и категориям налогоплательщиков, а также другие сведения, отражающие деятельность хозяйствующих субъектов;
• разработка методов проведения по отраслям анализа достоверности информации, приведенной в налоговой отчетности;
• разработка и внедрение автоматизированной системы отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок;
• разработка эффективных методов определения налоговой базы в отношении различных видов деятельности и косвенных параметров, характеризующих деятельность организаций;
• совершенствование порядка определения очередности налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок и выявления приоритетных отраслей экономики, в отношении которых необходимо разработать методики камеральных проверок;
• создание базы данных налоговых нарушений, выявленных в результате проведения камерального контроля, для использования в выездных налоговых проверках и т.д.

      Необходимо  отметить, что отдельные из перечисленных  выше мер уже применяются налоговыми органами, а содержание и методика других находится только на стадии разработки. При этом ФНС Минфина РФ вносятся и новые предложения по совершенствованию налогового контроля. Это, например, чтобы облегчить процедуру сдачи отчетности, с 2005 года в налоговых декларациях ФНС Минфина РФ введен двухмерный штрих-код и создание центров обработки данных, где бумажные документы будут преобразовываться в электронные носители информации.

      Другим  нововведением стало в 2004 году утверждение  ФНС Минфина России порядка взаимодействия налоговых органов и банков при  приостановлении операций по счетам налогоплательщиков. Налоговый орган по месту учета налогоплательщика должен теперь формировать в электронном виде решение о приостановлении или об отмене приостановления операций по счетам. Это решение должно быть подтверждено электронной цифровой подписью руководителя налогового органа. Сформированное таким образом электронное сообщение должно передаваться в банки через региональные УФНС Минфина России.

      Помимо  этого, сегодня проводится большая  работа с целью совершенствования  налогового администрирования, которое является одним из основных условий полного и своевременного поступления в бюджетную систему налогов и других обязательных платежей. Повышение уровня эффективности налогового администрирования названо Президентом Российской Федерации в Бюджетном послании Федеральному Собранию в качестве важного направления налоговой политики. Это направление является не только потенциальным резервом дальнейшего сокращения налогового бремени, но и способствует поддержанию равенства конкурентного режима для добросовестных налогоплательщиков.

      Современная система налогового администрирования  должна одновременно обеспечить: повышение  уровня собираемости налогов в целях  обеспечения полного и своевременного финансирования расходов бюджетов всех уровней; сокращение издержек налогоплательщиков и создание для них максимально удобных условий при исполнении обязанностей по уплате налогов; соблюдение принципа справедливости для всех экономических агентов, имея в виду обеспечение равных условий налогообложения для предприятий, работающих в одной сфере хозяйственной деятельности; снижение затрат государства на осуществление налогового контроля.

      Важным  результатом проведения налоговой  реформы стало общее улучшение  уровня контрольной работы налоговых  органов, что стало одним из факторов, обусловивших повышение общего уровня собираемости налогов. При этом имеет место заметное ослабление ранее присущего налоговым органам «карательного уклона» в пользу постепенного налаживания уважительных партнерских отношений с добросовестными налогоплательщиками. Вместе с тем эта работа требует дальнейшего усовершенствования.

Практическая  часть 

Согласно  подпункту  4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики

обязаны  представлять в налоговый орган по месту  учета в установленном

порядке  налоговые  декларации  по  тем  налогам,  которые они обязаны

уплачивать,  если  такая обязанность предусмотрена  законодательством о

налогах и сборах.

     На  основании  пункта  2  статьи  80  НК  РФ налоговая декларация

представляется  в  налоговый орган по месту учета налогоплательщика по

установленной  форме  на  бумажном  носителе  или в электронном виде в

соответствии  с законодательством РФ.

     Налогоплательщик  вправе представить декларацию  в налоговый орган

лично  либо  через  своего  представителя,  направить в виде почтового

отправления  с  описью  вложения  или передать по телекоммуникационным

каналам связи.

     Для     повышения     эффективности    организации    работы    с

налогоплательщиками  в  налоговых  органах  и  систематизации  функций

отделов работы с налогоплательщиками приказом МНС России от 10.08.2004

N    САЭ-3-27/468@    утвержден   Регламент   организации   работы   с

налогоплательщиками.

     В   пункте  2.1.4  Регламента  предусмотрено,  что должностное лицо

отдела работы с налогоплательщиками может отказать в приеме отчетности

налогоплательщику  в случае представления ее не по форме, утвержденной

федеральными,   региональными   органами   исполнительной   власти   и

исполнительными   органами   местного   самоуправления.   Если   такая

отчетность  поступила  по  почте,  отдел  работы с налогоплательщиками,

получив   ее  из  отдела  финансового  и  общего  обеспечения  (общего

обеспечения),  считает  ее непринятой, не регистрирует и в трехдневный

срок    направляет    налогоплательщику   уведомление   о   том,   что

представленная  не  по  форме  отчетность  не  принята  и  должна быть