Учет Кредитов и займов

Оглавление

ВВЕДЕНИЕ 3

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ  АСПЕКТЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО  КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ 5

1.1 Понятие  кредита и займа, их отличительные  признаки. 5

1.2 Классификация  кредитов и займов. 9

2 БУХГАЛТЕРСКИЙ  УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С КРЕДИТАМИ  И ЗАЙМАМИ. 13

2.1 Отражение  операций получения кредитов  и займов в учете организаций-заемщиков. 13

2.2 Отражение  в учете процентов за пользование  заемными средствами. 19

Отличительные особенности налогового и бухгалтерского учета кредита и займа. 20

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 23

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 25

ВВЕДЕНИЕ

В связи с переходом  нашей страны от административно-командной  системы управления экономикой к  рыночным методам изменилась и резко  возросла роль кредитов и займов.

В процессе производственно-хозяйственной  деятельности у многих организаций  возникает потребность в заемных  средствах для обеспечения своих  планов и проектов. Поэтому они вынуждены обращаться за помощью к различного рода кредиторам: банкам, кредитным организациям, частным лицам, предприятиям с устойчивым финансовым положением, имеющим свободные денежные средства.

На данном этапе все большая  роль отводится кредиту, который  способен разрешить проблему неплатежей и нехватки оборотных средств  у предприятий, подготовить ресурсы  для подъема производства. Кредит как форма предоставления банком или иной кредитной организацией (кредитором) денежных средств заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, на возвратной основе с условием уплаты заемщиком процентов на сумму кредита весьма распространена в современной экономике.

Получение кредита или  займа - очень важный и ответственный  шаг для предприятия. Важность получения  кредита (займа) заключается в том, что при разумном его использовании  предприятие получает возможность  дальнейшего развития, увеличения объемов  продаж продукции (работ, услуг), а ответственность  заключается в появлении новых  обязательств, состоящих не только в своевременном и полном погашении  кредита (займа), но и уплате процентов  за пользование заемными средствами.

Однако, в сложившейся  нестабильной обстановке важен не только сам факт кредитования, но и то, как  именно оформлен кредит, своевременный  и правильный его учет. От правильности и достоверности учета кредитов и займов зависит знание руководством предприятия их объемов их структуры, позволяет принимать правильные решения по изменению данных характеристик, позволяет анализировать рентабельность полученных средств и т.д.

Правильный учет позволит в дальнейшем выбрать наиболее удобный  и выгодный для предприятия вид  получения дополнительных денежных средств.

  1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ

1.1 Понятие кредита и займа, их отличительные признаки.

Кредит — это система экономических отношений, возникающая при передаче имущества в денежной или натуральной форме от одних организаций и лиц другим на условиях последующего возврата денежных средств или оплаты стоимости переданного имущества с уплатой процентов за временное пользование имуществом.

Основные признаки кредита:

1. В соответствии со ст. 819 ГК РФ банк или иная кредитная организация обязуется предоставить заемщику денежные средства на условиях и в размере, предусмотренных кредитным договором.

Кредитный договор с банком должен быть оформлен только в письменном виде (ст. 820 ГК РФ) и содержать необходимые  данные: размер кредита, обязательства  банка по его выдаче, сроки и  порядок погашения кредита, процентную ставку, обязательства предоставления по залогу кредитных ценностей и  другие.

2. Заемщик обязуется возвратить денежную сумму и уплатить за нее проценты.
3. Для осуществления операций кредитования банк должен иметь лицензию.

Получение банком-кредитором процентов от заемщиков может  производиться путем списания денежных средств с расчетного (текущего), корреспондентского счета заемщика (юридического лица), обслуживающегося в банке, на основании платежного требования банка, если условиями договора предусмотрено проведение указанной операции.

Займы (ст. 807 ГК) — одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Основные признаки займа:

1) Договор займа между гражданами должен быть заключен в письменной форме, если его сумма превышает не менее чем в 10 раз установленный законом МРОТ, а в случае, когда займодавцем является юридическое лицо, — независимо от суммы (ст. 808 ГК).

2) В дополнение к договору займа обязательно должны прилагаться документы, подтверждающие и определяющие дату фактической передачи вещей или денежных средств от заимодавца к заемщику. Согласно ГК РФ, это может быть расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу ему заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей. Дата передачи определяется на основании накладной — если передаются вещи, банковской выписки — если передаются денежные средства.

Следует обратить внимание, что договор считается заключенным  именно в момент передачи имущества  или денежных средств заимодавцем, а не в момент получения их заемщиком. Например, заимодавец перечислил денежные средства со своего расчетного счета, а на счет заемщика они не поступили. В этом случае договор вступает в  силу с даты, когда получена выписка  из банка заимодавца.

При передаче имущества  в договоре четко должен быть определен  момент перехода права собственности. Данное ограничение влечет обязанность  начислять проценты по договору займа  начиная с даты передачи вещей  от заимодавца к заемщику. Начисление процентов с более ранней даты влечет обязанность определять налогооблагаемую прибыль с более ранней даты. Оказание услуг по предоставлению займа в денежной форме не включается в налогооблагаемый оборот по НДС (НК ч. 2, ст. 149, п. 15).

3) Начисление процентов по договору займа.

Наличие или отсутствие обязанностей по начислению процентов делает договор  займа возмездным или безвозмездным. Согласно ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор займа будет считаться возмездным, если по нему начисляются проценты, и безвозмездным, если проценты не начисляются.

По договору денежного  займа проценты не начисляются только в случае, если это отдельно предусмотрено в договоре. При отсутствии в договоре условия об уплате процентов их размер определяется по ставке рефинансирования ЦБ РФ на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

По договору имущественного займа проценты не начисляются только в случае, если их начисление не предусмотрено в договоре.

Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации», проценты, полученные за предоставление в пользование  денежных средств организации, принимаются  к учету при наличии следующих  условий:

а) организация имеет право  на получение процентов, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма процентов может  быть определена;

в) имеется уверенность  в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических  выгод организации;

г) право собственности  перешло от заимодавца к заемщику;

д) расходы, которые произведены  или будут произведены в связи  с этой операцией, могут быть определены.

Таким образом, для целей  бухгалтерского учета проценты начисляются  за каждый истекший отчетный период в  соответствии с условиями договора.

Проценты принимаются  к учету по мере их образования, т.е. ежемесячно по мере начисления. Проценты по договору займа могут выплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме. В этом случае заем и проценты по нему должны оцениваться в количественном и суммовом выражении.

Гражданский кодекс РФ предусматривает, что беспроцентный (безвозмездный) заем может быть возвращен заемщиком  досрочно. Если же заем предоставлен под  проценты (возмездный), то он может быть возвращен досрочно только с согласия заимодавца, так как заимодавец не сможет получить часть своего планируемого дохода. Однако при отсутствии в  договоре займа указания на срок возврата (либо он определен моментом востребования) сумма займа подлежит возврату в 30-дневный срок.

Заем может выдаваться любыми вещами, определенными родовыми признаками. При этом отражение в  учете данной операции может происходить  с использованием счетов реализации и без них, в зависимости от того, начисляются ли проценты по договору, т.е. является ли договор возмездным. Возврат имущества по процентному  договору займа необходимо рассматривать  как реализацию данного имущества  от заемщика заимодавцу.

В отличие от договора займа  кредитный договор признается заключенным  не с момента передачи денег или  вещей заемщику, а с момента  достижения сторонами соглашения по всем существенным условиям, закрепленного  в требуемой законодательством  форме. Если заем вправе предоставить любая организация, то выдать кредит может только банк или другая кредитная  организация, которая имеет соответствующую  лицензию Банка России на совершение таких операций.

В то же время оба договора имеют много общего. так, правовое регулирование кредита осуществляется не только на основе параграфа 2 "Кредит" гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ, но и  норм о договоре займа (при условии, что эти положения применяются  в части, не противоречащей сущности кредитного договора). У организаций, привлекающих денежные средства со стороны, бухгалтерский и налоговый учет начисления и уплаты процентов как  по кредитным договорам, так и  по договорам займа одинаков.

Основные отличия договора займа от кредитного договора приведены  в таблице 1:

Таблица 1.

1.2 Классификация кредитов и займов.

Долговые обязательства  можно классифицировать по следующим  признакам:

• по форме заключенного договора;
• по способу привлечения заемных средств;
• по сроку задолженности заемщика заимодавцу.

Рассмотрим подразделение  кредитов и займов в соответствии с указанной классификацией.

а) Кредиты по форме заключенного договора подразделяются на следующие виды:

• кредитный договор;
• договор товарного кредита;
• договор коммерческого кредита;
• договор бюджетного кредита.

Согласно статье 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

В соответствии со статьей 822 ГК РФ договаривающимися сторонами  может быть заключен договор, оговаривающий  условия предоставления одной стороной другой вещей, которые определены родовыми признаками. Такой договор называется договором товарного кредита.

По договору коммерческого кредита согласно статье 823 ГК РФ одна из договаривающихся сторон передает в собственность другой стороне денежные суммы или вещи, определяемые родовыми признаками. Указанный кредит может быть предоставлен в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров, работ и услуг.

Организации также может  быть предоставлен бюджетный кредит, определение которого приводится в Бюджетном кодексе РФ. Под бюджетным кредитом понимается предоставление организации средств на возмездной и возвратной основе государственными органами РФ и ее субъектами, а также органами местного самоуправления.

Займы по форме заключенного договора подразделяются на:

- договор займа;

- договор государственного  займа;

- договор целевого займа.

Предприятие может получить заемные средства по договору займа. Также организация может получить денежные средства или другие вещи в форме государственного или целевого займа. По договору государственного займа, согласно статье 817 ГК РФ, в качестве заемщиков выступают Российская Федерация или субъекты РФ, а заимодателем - юридическое лицо. Договор заключается путем приобретения юридическим лицом государственных ценных бумаг, удостоверяющих его право на возврат предоставленных государству денежных средств или иного имущества. Кроме того, по договору государственного займа организация имеет право на получение установленных договором процентов, либо иных имущественных прав. Таким образом, по договору государственного займа юридическое лицо не получает, а предоставляет заем государству.

Если договор займа  заключен с условием использования  заемщиком полученных средств только на определенные цели, то такой договор  называется договором целевого займа. При этом заемщик, в соответствии со статьей 814 ГК РФ, обязан обеспечить возможность заимодателя проводить контроль над целевым использованием суммы займа. При невыполнении заемщиком условий договора займа или при невозможности проведения заимодателем контроля над использованием сумм займа заимодатель вправе потребовать досрочного возврата суммы займа и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором.

б) Подразделение долговых обязательств по способу привлечения заемных средств.

В случаях, предусмотренных  законодательством РФ, организация  может привлекать заемные средства путем выдачи векселей, выпуска и  продажи облигаций (далее - заемные  обязательства).

Облигацией, согласно статье 816 ГК РФ, признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного процента от номинальной стоимости облигации, либо иные имущественные права.

Вексель - это ничем не обусловленное обязательство векселедателя, либо иного указанного в векселе плательщика, выплатить полученные взаймы денежные суммы по наступлению предусмотренного данным векселем срока (статья 815 ГК РФ).

в) Подразделение долговых обязательств по сроку задолженности заемщика заимодавцу.

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденного приказом Минфина  России от 2 августа 2001 г. № 60н (ред. от 27.11.2006) (далее - ПБУ 15/01), определены следующие  задолженности заемщика по кредитам и займам заимодавцу:

- краткосрочная задолженность  (срок погашения по условиям  договора не превышает 12 месяцев).

- долгосрочная задолженность  (срок погашения по условиям  договора превышает 12 месяцев).

Указанная краткосрочная  и долгосрочная задолженность может  быть срочной и (или) просроченной. ПБУ 15/01 дает их понятия:

• срочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке;
• просроченной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.

Таким образом, можно сказать, что при погашении кредитов и  займов установлены два критерия: соблюдение условий договора и срок погашения.

2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С КРЕДИТАМИ И ЗАЙМАМИ.

2.1 Отражение операций получения кредитов и займов в учете организаций-заемщиков.

Эффективность системы расчетно-кредитных  операций во многом зависит от правильной организации бухгалтерского учета. Одной из основных операций с кредитами и займами является получение или выдача заемных средств. Рассмотрим, как отражаются в бухгалтерском учете данные операции.

Основные правила учета  операций по получению кредитов и  займов определены Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и  затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н (ред. от 18.09.2006 N 115н).

Отметим сразу, что ПБУ 15/01 отдельно устанавливает правила  бухгалтерского учета для основной суммы долга по договору, процентов  по заемным долговым обязательствам и дополнительных затрат, связанных  с получением заемных средств.

Следует отметить, что к  договорам государственного займа  и беспроцентным договорам займа  нормы ПБУ 15/01 не применяются. Порядок  отражения операций по указанным  договорам в бухгалтерском учете  регламентируется Планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н (далее - План счетов). Также  действие норм ПБУ 15/01 не распространяется на бюджетные и кредитные организации (банки).

Планом счетов в бухгалтерском  учете для отражения информации о полученных организацией краткосрочных  кредитах и займах предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для долгосрочных кредитов и займов - счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Пунктом 4 ПБУ 15/01 установлено, что организация принимает к  учету задолженность по основной сумме кредитов и займов (без учета  начисленных процентов) в момент фактической передачи денег или  других вещей и отражает ее в составе кредиторской задолженности. То есть моментом возникновения задолженности признается дата зачисления денежных средств на расчетный счет организации или дата получения вещей по договору. Задолженность по полученным кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

Аналитический учет задолженности  по кредитам и займам ведется отдельно по видам кредитов и займов, по кредитным  организациям и другим заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам  заемных обязательств).

В бухгалтерском учете  организации-заемщика отражение задолженности  по поступившим заемным средствам  отражается следующим образом:

Таблица 2

Задолженность по долговому  обязательству может быть срочной  и просроченной. Организация-заемщик  по истечении установленного договором  срока платежа обязана обеспечить перевод срочной задолженности  в просроченную (п. 6 ПБУ 15/01). Перевод  срочной краткосрочной задолженности  и (или) долгосрочной задолженности  по полученным займам и кредитам в  просроченную производится на следующий  день после того, как заемщик по условиям договора должен был возвратить основную сумму долга. Учет сумм просроченных задолженностей ведется на отдельных  субсчетах, открываемых к счетам 66 и 67.

Перевод срочной задолженности  в просроченную отражается в бухгалтерском  учете организации- заемщика следующим  образом:

Таблица 3

Пункт 6 ПБУ 15/01 позволяет  организациям - заемщикам учитывать  долгосрочную задолженность по кредитам и займам любым из двух возможных  вариантов, при этом используемый способ должен быть в обязательном порядке  закреплен в учетной политике организации.

Заемные средства могут предоставляться  не только в валюте Российской Федерации  – рублях, но и в иностранной  валюте или в условных денежных единицах. В случае получения таких заимствований, организация – заемщик обязана  руководствоваться пунктом 9 ПБУ 15/01: задолженность по предоставленному заемщику займу и (или) кредиту, полученному или выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая размещение заемных обязательств), а при отсутствии курса Центрального банка Российской Федерации - по курсу, определяемому по соглашению сторон.

К затратам, связанным с  получением займов или кредитов, в  первую очередь относятся причитающиеся  к уплате заимодавцу проценты.

Начисленные суммы процентов  в бухгалтерском учете следует  учитывать обособленно. Сроки начисления процентов стороны указывают  в договоре займа (кредитном договоре) или рассчитывают исходя из требований ГК РФ. При этом задолженность по полученным займам или кредитам показывают с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Согласно п. 11 ПБУ 15/01 помимо процентов к затратам, связанным  с получением займов и кредитов, относятся также:

• курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);
• дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов или кредитов.

Примерный перечень дополнительных затрат (п. 19 ПБУ 15/01) может включать следующие расходы, связанные с:

• юридическими и консультационными услугами;
• копировально-множительными работами;
• оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
• проведением экспертиз;
• потреблением услуг связи;
• другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов.

В отличие от налогового учета, сумма начисленных процентов  в бухгалтерском учете не лимитируется. Если эта сумма превышает лимит, установленный для целей налогообложения  прибыли, то в бухгалтерском учете  организации возникают постоянные разницы, приводящие к появлению  постоянных налоговых обязательств. Правила их отражения прописаны в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденном Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Но и это еще не все. Учет затрат, связанных с получением займов или кредитов, зависит от того, для каких целей заемщик  их получил. В ПБУ 15/01 предусмотрены  три различных варианта использования  заемных средств:

• для предварительной оплаты имущества, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты;
• для приобретения или строительства инвестиционного актива;
• на иные цели.

Особенности учета кредитов и займов, направленных на предварительную оплату материально-производственных запасов, товаров, работ или услуг.

Если полученные заемные  средства используются для предварительной  оплаты материально-производственных запасов (МПЗ), других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и  задатков в счет их оплаты, то затраты  по указанным займам и кредитам относятся  на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной  оплатой и (или) выдачей авансов  и задатков на указанные выше цели.

После получения организацией-заемщиком  МПЗ и других ценностей, выполнения работ и оказания услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление  других расходов, связанных с обслуживанием  займов (кредитов), отражается в бухгалтерском  учете в составе операционных расходов организации-заемщика (п. 15 ПБУ 15/01).

Закрепленный в п. 15 ПБУ 15/01 порядок напрямую корреспондирует  с порядком учета процентов по заемным средствам, привлеченным для  приобретения МПЗ, закрепленным в п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01. В соответствии с  п. 6 ПБУ 5/01 проценты по заемным средствам, начисленные до принятия МПЗ к бухгалтерскому учету, подлежат включению в фактическую себестоимость приобретенных МПЗ.

Если заемные средства используются для предварительной (авансовой) оплаты работ (услуг), то суммы  процентов, начисленные до даты выполнения работ (оказания услуг), в соответствии с п. 15 ПБУ 15/01 относятся на увеличение дебиторской задолженности за эти  работы (услуги). Ни в одном документе  по бухучету нет указаний на то, что  делать с этими суммами дальше. По мнению автора, эти суммы процентов  следует относить на увеличение стоимости  выполненных работ (оказанных услуг).

Отражение в бухгалтерском учете дополнительных затрат, произведенных организацией-заемщиком  в связи с получением кредита  или займа, выпуском и размещением  заемных обязательств.

Согласно пункту 19 ПБУ 15/01 дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением  заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:

• оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;
• осуществлением копировально-множительных работ;
• оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
• проведением экспертиз;
• потреблением услуг связи;
• другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.

Как видим, данный перечень дополнительных затрат открытый. Такие  затраты отражаются в учете организацией - заемщиком в том отчетном периоде, в котором они были произведены, предварительно могут учитываться  как дебиторская задолженность, с последующим отнесением в состав прочих расходов в течение срока  погашения заемного обязательства.