Учет кредитов и займов. 3

 
 

Содержание

     Введение______________________________________________________2

1. Теоретические основы учета кредитов и займов

1.1  Понятие кредитов и займов______________________________3

1.2  Новые правила учета займов и кредитов___________________5

1.3  Классификация задолженности по кредитам и займам_______6

1.4  Отражение кредитов и займов в бухгалтерском учете________9

2. Практические приемы учета кредитов и займов_____________11

        Заключение_________________________________________________16

        Список литературы__________________________________________17

        Приложение 1 (ПБУ 15/2008)___________________________________18

        Приложение 2 (Основные отличия кредита от займа)_______________21 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение 

     Кредиты и займы играют важную роль в жизни  коммерческих организаций. Не стоит  думать, что наличие кредиторской задолженности организации - это, безусловно, плохо. Дело в том, что кредиты  обычно вполне органично вписываются  в хозяйственную жизнь организаций. Конечно, если организации достаточно собственных средств для тех  или иных операций, она вполне может  обойтись без кредита. Ведь кредит - это еще и проценты по нему. Но в некоторых случаях, например - при  нехватке денег на текущие операции, при крупных обновлениях основных средств, при сезонном характере  работы, когда средства прошлого года подходят к концу, а следующие  поступления денег ожидаются  не скоро, кредиты способны серьезно помочь организации. Фактически, "здоровый", с точки зрения финансового анализа, баланс, обычно содержит некоторую долю кредиторской задолженности. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1. Теоретические основы учета кредитов и займов

 

1.1 Понятие кредитов и займов

     Организация для формирования хозяйственных  средств может помимо собственных  источников привлекать заемные средства в виде кредитов банка, займов от юридических  и физических лиц. Заемные средства могут привлекаться для пополнения оборотных средств, осуществления  расчетов с поставщиками, финансирования вложений во внеоборотные активы (приобретение или создание объектов основных средств, нематериальных активов и т.д.).

     Заемные средства могут привлекаться в форме  займов или кредитов. Их общей отличительной  особенностью является то, что и  те, и другие привлекаются на условиях возвратности и срочности (т.е. с  условием обязательного возврата в  срок, установленный соответствующим  договором). Другое обязательное условие: за пользование заемными средствами заемщик уплачивает заимодавцу определенный процент. Гражданским кодексом РФ установлены следующие виды долговых обязательств, оформляющих заемные отношения:

кредитный договор;

договор займа;

коммерческий  и товарный кредит.

     По  кредитному договору банк или иная кредитная организация обязуются  предоставить денежные средства организации-заемщику в размере и на условиях, предусмотренных  договором, а заемщик обязуется  возвратить полученную денежную сумму  и проценты.

     Для получения кредита и заключения кредитного договора организация представляет в банк заявление на получение  кредита. К заявлению прилагаются  баланс организации, технико-экономическое  обоснование потребности в кредите, бизнес-план и др., также указываются  возможные способы обеспечения  исполнения обязательств по кредиту. Кредитный  договор должен быть заключен в письменной форме. Предметом кредитного договора могут быть только денежные средства.

     Проценты  за пользование кредитом, порядок  и сроки их выплаты устанавливаются  банком и отражаются в договоре. Основными способами обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору являются залог, поручительство, банковская гарантия. По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму займа или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа заключается в письменной форме в случаях, когда займодавцем является юридическое лицо. Договоры займа могут быть процентными или беспроцентными. Заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму в срок и в порядке, предусмотренные договором займа. Организация может осуществлять привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций. Заемные средства, привлекаемые без уплаты процентов, квалифицируются Гражданским кодексом РФ как ссуда. Заметим, что в бухгалтерском учете ссуда далеко не всегда определяется как беспроцентный займ, тем не менее, в соответствии с ГК РФ безвозмездные займы должны считаться ссудой. Различие между понятиями «займ» и «кредит» заключается в следующем. Гражданское законодательство устанавливает два вида кредита: коммерческий и товарный. Коммерческий кредит представляет собой аванс, предварительную оплату, отсрочку или рассрочку оплаты товаров, работ или услуг. Договор о товарном кредите предусматривает обязанность одной стороны передать другой стороне вещи, определенные родовыми признаками, причем существенные условия договора регулируются положениями о договоре купли-продажи. Кредит в денежной форме может быть предоставлен только кредитным учреждением — банком или организацией, имеющей лицензию на ведение банковской деятельности. Займ же дается как в денежной форме, так и товарами, специальной лицензии для этого не требуется. Следовательно, заем может быть выдан любой коммерческой организацией. Для возникновения между двумя организациями небанковской сферы отношений привлечения и использования заемных средств необходимо, чтобы одна организация испытывала недостаток финансовых ресурсов, а у другой имелись временно свободные денежные средства.  
 
 

1.2  Новые правила  учета займов и  кредитов

     Главное финансовое ведомство приказом от 06.10.2008 г. № 107н утвердило ПБУ 15/2008 «Учет  расходов по займам и кредитам». Указаниям  нового положения по бухучету нужно  следовать, начиная с отчетности за 2009 год. Как следствие, хотя это  прямо и не указано в приказе, с 2009 года утрачивает силу действующее  в настоящее время ПБУ 15/01 «Учет  займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденное приказом Минфина от 02.08.2001 г. № 60н.

Новое ПБУ предоставляет бухгалтеру больше свободы в порядке отражения  в учетных регистрах займов (кредитов) и возникающих расходов по их получению  и возврату.

Особое  внимание

В ПБУ 15/2008 ничего не говорится о том, что  оно не распространяется на беспроцентные  и государственные займы (п. 2 ПБУ 15/01). Следовательно, с 2009 года их нужно  учитывать в порядке, установленном  новым положением по бухучету.

В отличие  от старого документа, ПБУ 15/2008 не содержит требования разделять кредиторскую задолженность по полученным займам на краткосрочную и долгосрочную, а также на срочную и просроченную (п. 5 ПБУ 15/01). Скорее всего, разработчики нового стандарта решили не дублировать указания других нормативных актов одного и того же уровня. Ведь обязательное разграничение долга по срокам возврата в регистрах бухучета предусмотрено ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» ¬(утв. приказом Минфина от 06.07.1999 г. № 43н).

С 2009 года расходы по займам и кредитам в  регистрах нужно отражать отдельно от суммы основного долга (п. 4 ПБУ 15/2008). Кстати, это требование финансисты позаимствовали из МСФО. Чтобы его  выполнить, придется вести отдельные  регистры аналитического учета по балансовым счетам 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Возможно, Минфин планирует внести изменения и в План счетов, но будем надеяться, что это событие  произойдет несколько позже, хотя бы не раньше принятия нового закона о  бухучете.

Аналогичное требование коснется векселей и облигаций: сумма задолженности по ценным бумагам  и причитающиеся в отчетном периоде  проценты или дисконт по ним следует учитывать раздельно (п. 15 и 16 ПБУ 15/2008). 

1.3 Классификация задолженности по кредитам и займам

Порядок учета  кредитов и займов в бухгалтерском учете определен в ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденном приказом Минфина России от 06.10.08 (далее — ПБУ 15/08). В нем приводится следующая классификация задолженности по кредитам и займам:

— краткосрочная задолженность — задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев;

— долгосрочная задолженность — задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора превышает 12 месяцев;

— срочная задолженность — задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке;

— просроченная задолженность — задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.

В данном Положении  по бухгалтерскому учету отмечается необходимость ведения аналитического учета как по видам заемных  обязательств, так и по кредиторам и заимодавцам. Одновременно с этим указывается возможность выдачи кредитов и займов в виде векселей и облигаций.

Согласно п. 9 ПБУ 15/08 задолженность по предоставленному заемщику займу и (или) кредиту, полученному или выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая размещение заемных обязательств). Следовательно, различий между организацией учета задолженности по кредитам и займам, полученным в валюте и выраженным в иностранной валюте (в условных денежных единицах), практически нет.

Учитывая вышеописанное  и то, что данное Положение не распространяется на кредиты и займы  беспроцентные и государственные, на рисунке 1 представлена классификация кредитов и займом в соответствии с ПБУ 15/08. 

 

Рис. 1. Классификация  кредитов и займов в соответствии с законодательными актами по бухгалтерскому учету

В соответствии с действующим Планом счетов и  требованиями по составлению финансовой отчетности задолженность по кредитам и займам прежде всего подразделяется на краткосрочные и долгосрочные обязательства. Долгосрочная задолженность учитывается на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», а краткосрочная — на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Но следует учесть, что долгосрочная задолженность переводится в состав краткосрочной задолженности в тот момент, когда срок погашения обязательств становится менее 365 дней, что сопровождается соответствующими бухгалтерскими проводками.

Таким образом, речь ведется только о двух видах кредитов и займов. В учебной литературе чаще всего используются два вида классификаций кредитов и займов:

1) по  лицу, выдавшему кредит и заем  — коммерческий кредит (предоставляемый  организациями друг другу в  виде отсрочки уплаты денег  за проданные товары) и банковский  кредит (выдаваемый банками в  виде денежных ссуд);

2) по  сроку погашения кредитов и  займов — краткосрочные и долгосрочные.

     Если  же рассматривается ситуация, когда  хозяйствующий субъект предоставляет  заем, то в соответствии с действующим  Планом счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций используется счет 58 «Финансовые  вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы». Таким образом, в части  бухгалтерского учета предоставленный  заем относится к категории финансовых вложений.

     В случае проведения предварительной  оплаты поставщикам и подрядчикам  суммы авансовых платежей отражаются по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции  со счетами учета денежных средств  и др. В случае поступления авансов  и предварительной оплаты от покупателей  данные суммы учитываются по кредиту 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

     Таким образом, предварительная оплата и  авансы, а также отсрочка платежа  за продукцию, товары, услуги с точки  зрения гражданского законодательства рассматриваются как товарный и  коммерческий кредит (при этом договор  может не носить названия кредитного договора или договора займа), а с точки зрения бухгалтерского законодательства – как дебиторская и кредиторская задолженность.  

     1.4 Отражение кредитов и займов в бухгалтерском учете

     С точки зрения бухгалтерского учета, кредиты и займы бывают краткосрочными (до 12 месяцев) и долгосрочными (свыше 12 месяцев).

     Бухгалтерский учет краткосрочных кредитов и займов ведется на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", учет долгосрочных ведется на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Это счета, которые  обычно используются как пассивные. Кредитовый остаток по такому счету  означает наличие непогашенных кредитов.

     Особенности учета расходов по займам и кредитам регулирует Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и  кредитам" (ПБУ 15/2008). В частности, ПБУ 15/2008 применимо для учета и  отражения в отчетности информации по любым кредитам и займам для  всех юридических лиц кроме кредитных  организаций и бюджетных учреждений.

     Основная  сумма кредита или займа отражается в бухгалтерском учете как  кредиторская задолженность. Помимо кредиторской задолженности на сумму кредита  или займа, у организации появляются расходы, связанные с выполнением  обязательств. Так, это - проценты, причитающиеся  оплате заимодавцу (кредитору). В качестве дополнительных расходов здесь могут  появляться суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора) и другие. Расходы по займам и кредитам учитываются обособленно  от основных сумм займов и кредитов. Это обычно делается на различных  субсчетах счетов 66 и 67.

     Расходы по займам признаются прочими расходами, исключая ту их часть, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного  актива. Инвестиционный актив - это  имущественный объект, подготовка которого к использованию требует длительного  времени. Например, строящийся объект (промышленное сооружение), который  после окончания строительства  будет принят к учету. Инвестиционным активам посвящена немалая часть  ПБУ 15/2008.

     В соответствии с Планом счетов и Инструкцией  по его применению, по кредиту счетов 66 и 67 учитываются полученные кредиты. Обычно при получении кредитов делается запись по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 66 или 67.

     В общем случае, проценты, причитающиеся  к уплате по полученным кредитам и  займам отражаются так же по кредиту  счетов 66 и 67 в корреспонденции с  дебетом счета 91 "Прочие доходы и  расходы". 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Практические  приемы учета кредитов и займов

 

Примеры учета займов и  кредитов

Рассмотрим  пример учета поступления краткосрочного беспроцентного займа в неденежной форме.

Организация заключила договор товарного кредита, в соответствии с которым другая организация обязана поставить ей материалы стоимостью 10000 рублей (плюс - НДС 18% - 1800 рублей). Отдавать данный товарный кредит наша организация так же собирается материалами.

    При поступлении материалов делается такая запись:

 

Срок  товарного кредита прошел, организации пришло время возвращать его. Это оформляется следующими записями: 

 
 
 
 
 
 

Теперь  рассмотрим учет тех же товаров у  организации-заимодавца.

При выдаче займа делаем такие записи:

 

Теперь  заимодавцу возвращают материалы:

 

Хочу  отметить, что счет 58 "Финансовые вложения" - помимо, собственно, финансовых вложений, он используется для учета  займов, которые дает организация.

В данном примере  можно наблюдать интересный процесс: по результатам операций ни заёмщик, ни заимодавец, фактически, не платят НДС, однако он участвует в каждой из операций, причем, возможна ситуация, когда  заимодавец уплатит авансовый платеж по НДС, включив в него НДС по переданным ценностям, но, при возврате ему аналогичных  ценностей сможет предъявить такую  же сумму НДС к зачету. 

Пример

ООО «Юпитер» 26 января получило кредит в банке в размере 1 млн руб. под 20% годовых сроком на 3 месяца. Поступление средств отразили записью:

 

По окончании  месяца кредитное учреждение начислило  проценты за 5 календарных дней (с 27 по 31 января) на сумму 2 739,73 руб. (1 000 000 руб. × 20% : 365 дн. × 5 дн.).

На основании  предоставленной банковской выписки  по ссудному счету задолженность  по уплате процентов отразили проводкой:

 

В регистрах  аналитического учета процентную задолженность учли отдельно от суммы полученного кредита.

Для целей налогообложения  прибыли на внереализационные расходы  отнесли (при ставке рефинансирования 13%) 2 671,23 руб. (1 000 000 руб. × 19,5% : 365 дн. × 5 дн.).

На разницу  в 68,50 руб. начислили постоянное налоговое  обязательство в сумме 13,70 руб. (246,58 руб. × 20%) и отразили его проводкой:

 

В аналогичном  порядке учли проценты и постоянное налоговое обязательство за февраль (28 календарных дней), март (31 день) и апрель (24 дня).

Следует обратить внимание, что ПБУ 15/2008 не содержит требования и о том, что проценты по кредиту, направленному в качестве аванса за покупку ТМЦ, работ, услуг (в том числе инвестиционных активов), должны в учетных регистрах наращивать дебиторскую задолженность поставщика (подрядчика, исполнителя) (п. 15 ПБУ 15/01). Такой порядок еще больше увеличивал разницу между бухгалтерским и налоговым учетом и ничего, кроме неудобств, не приносил организации. 
 

Пример:

     Для обеспечения финансирования расходов по капитальному строительству, ведущемуся хозяйственным способом, организация  взяла в июле 2009 г. заем на сумму 20 000 000 руб. сроком на 20 мес. По условиям договора займа проценты начисляются ежемесячно на сумму остатка задолженности исходя из 36% годовых. Погашение задолженности по основному долгу производится ежемесячно равными долями (по 1 000 000 руб.). Проценты уплачиваются, начиная с месяца, следующего за тем, в котором взят займ. Законченный строительством объект был введен в эксплуатацию через 10 мес. после того, как был взят займ. Допустим, стоимость объекта основных средств составляет 25 000 000 руб.

В бухгалтерском  учете заемщика делаются следующие  бухгалтерские записи:

 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение

      В заключении хочу отметить, что являясь мощным средством стимулирования развития экономики, кредитование, векселя, займы и облигации, нуждаются в правильном бухгалтерском учете.

      Правильный  бухгалтерский учет такого вида операций позволяет точнее знать финансовое положение предприятия, эффективность  использования заемных средств  и методов кредитования.

      Кредит  выступает опорой современной экономики, неотъемлемым элементом экономического развития. Его используют как крупные предприятия и объединения, так и малые производственные, сельскохозяйственные и торговые структуры; как государства, правительства, так и отдельные граждане.

        Кредитные отношения в экономике базируются на определенной методологической основе, одним из элементов которой выступают принципы, строго соблюдаемые при практической организации любой операции на рынке ссудных капиталов. Основными принципами кредитования являются возмездность, срочность и возвратность. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Список  литературы 
 

1. Бухгалтерский учет: Учебник/ Под ред. П.С. Безруких. — М.: Бухгалтерский учет, ред. 2009г.
2. Гражданский Кодекс Российской Федерации, гл. 42 "Заем и кредит"
3. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)
4. Документооборот в бухгалтерском и налоговом учете, под редакцией Касьяновой Г.Ю. М.: 2008 г.
5. Бухгалтерский финансовый учет, под редакцией - З.Ч. Хамидуллина 2009 г.
6. Лекции по курсу Бухгалтерский финансовый учет – Буянов В.В.

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Приложение 1

Утверждено  Приказом

Министерства  финансов

Российской  Федерации

от 06.10.2008 N 107н

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО  БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ РАСХОДОВ