Бухгалтерский учёт и контроль в бюджетных организациях

Министерство образования и науки Российской Федерации

МАУ ВПО «Воронежский институт экономики и социального управления»

Отделение среднего профессионального образования

Кафедра региональной экономики  и менеджмента

                               «Допущена к защите»

                                                                Зав.кафедрой __________ Д.Г.Васильченко

                                                                 Протокол № __ от «__»______2014 г.

ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА

Тема: Бухгалтерский учёт и контроль в бюджетных организациях

Автор работы       ________________    Сычёва Татьяна Николаевна          

Специальность 080114 «Экономика и бухгалтерский учёт по отраслям»

Научный руководитель работы _____________ Купрюшин А.П. 

                                                                             Работа защищена в ГАК

                                                                                              «____»___________2014 г.

                                                                                     с оценкой ______________

Воронеж   2014

 Оглавление 

Введение

Актуальность выпускной квалификационной работы состоит в том, что бюджетные учреждения являются частью бюджетной системы России, а следовательно, бухгалтерский учет бюджетных учреждений является составной частью бухгалтерского учета исполнения бюджетов. С целью обеспечения учета государственных финансов необходима единая система учета средств на всех этапах их формирования и расходования. С этой целью в действующих на современном этапе нормативно-правовых актах установлен порядок учета государственных бюджетных средств.

Развитие экономико-социальной сферы характеризуется значительным возрастанием роли бюджетных учреждений. Результат их деятельности характеризует полезность проделанной ими работы и представляет собой процесс предоставления услуг широким слоям населения.

Комплексный анализ деятельности бюджетных организаций способствует более эффективному использованию средств, направляемых на содержание непроизводственной сферы.

Развитие системы бухгалтерского учета бюджетных учреждений происходит в сторону унификации с системой учета исполнения бюджетов. И, скорее всего данный процесс будет только углубляться.

Кроме того, бухгалтерский учет государственных бюджетных организаций и учреждений имеет свои особенности, так как наряду с деятельностью, финансируемой из бюджета, эти учреждения занимаются хозрасчетной деятельностью, что имеет свою специфику отражения в системе бухгалтерского учета бюджетных учреждений.

За последние годы в стране разработана Концепция бухгалтерского учета, создана нормативная база его регулирования, принят новый Бюджетный кодекс и План счетов, инструктивные материалы и т. д., обусловившие повышение информативности учета и прозрачность финансовой отчетности.

Проблемами организации и совершенствования российской системы бухгалтерского учета занимались и занимаются многие ученые, такие как Куттер М. И., Таранец В. Ф., Уланова И. Н., Новодворский В.Д., Пономарева Л. В., Соколов Я. В. и многие другие.

Актуальность настоящей выпускной квалификационной работы определила   объект, предмет и цель и исследования.

Объектом исследования выпускной квалификационной работы является система бухгалтерского учета и контроля деятельности бюджетных организаций.

Предмет исследования – бухгалтерский учёт в бюджетных организациях

Цель выпускной работы – изучение системы бухгалтерского учета и контроля финансовой деятельности бюджетного учреждения в сфере образования.

Задачами выпускной работы являются:

─ раскрытие сущности и отличительных особенностей функционирования бюджетных организаций;

─ выявление особенностей организации бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях на современном этапе;

─ анализ проблем формирования бухгалтерской отчетности в бюджетных организациях;

─ систематизация основных направлений совершенствования бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях.

Теоретическую и методологическую основу исследований в работе составляют: нормативно – правовые и законодательные акты, регламентирующие деятельность бюджетных организаций; современные методические приемы и способы количественного и качественного анализа финансово – хозяйственной деятельности; монографическая и учебная литература по изучаемым вопросам; публикации в специализированных изданиях по данной тематике.

Работа состоит из введения, двух глав (в каждой главе по три подраздела), заключения, глоссария, списка использованной литературы, списка сокращений и приложений.

1. Теоретические основы бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях

1.1. Понятие и отличительные особенности бюджетных организаций

В российской практике хозяйствования могут функционировать юридические лица и индивидуальные предприниматели без образования юридического лица.

По действующему в России законодательству юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде (п. 1 ст. 48 ГК РФ)1. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.

По целям деятельности в гражданском праве выделяются2:

─ коммерческие организации;

─ некоммерческие организации.

При этом, и коммерческие и некоммерческие организации могут быть созданы любым из субъектов экономической деятельности: государством, физическим лицом или группой субъектов.

Отличительной особенностью государства3, как участника экономических отношений, является его двоякая роль: гаранта стабильности социально-экономической обстановки в стране и субъекта экономической деятельности.

В первом случае государство, выполняя свои основные функции, включает в действие определённые институты и органы, составляющие сеть бюджетных учреждений.

Бюджетные учреждения создаются для целей некоммерческого характера, включая выполнение управленческих, социально-культурных, научно-технических и иных аналогичных задач. Посредством функционирования бюджетных учреждений государство и муниципальные образования реализуют свои функции в сфере воспитания и обучения, предоставления лечебной и социальной помощи и т.п.

Бюджетное учреждение4 - организация, созданная органами государственной власти РФ, органами государственной власти субъектов РФ, а также органами местного самоуправления в целях осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, если деятельность этой организации финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

К бюджетным учреждениям можно отнести государственные учебные заведения, государственные правоохранительные органы (органы МВД, ФСБ, МЮ и т.д.), государственные контролирующие органы (Санэпиднадзор, Комитет по природным ресурсам и т.д.)5.

Не смотря на то, что основной целью создания бюджетной организации не является извлечение прибыли, бюджетная организация имеет право заниматься предпринимательской деятельностью, но прибыль, полученная при этом, должна быть использована исключительно для достижения основной цели деятельности. Но здесь есть ограничения, в частности, бюджетное учреждение не имеет права получать кредиты (займы) у кредитных организаций, других юридических, физических лиц, из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации6.

Основные функции бюджетной организации вытекают из целей её создания - осуществление управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, носящих общественно-значимый характер. Все бюджетные учреждения относятся к категории юридических лиц, имеющих специальную правоспособность, что предполагает возможность осуществлять только те виды предпринимательской деятельности, которые прямо указаны в законе.

В отличие от других типов учреждений, имущество бюджетных учреждений не имеет полной имущественной и организационной обособленности от казны, что отражает их зависимость от учредителя.

Это проявляется при планировании источников финансирования этих учреждений, поскольку в режим сметы доходов и расходов включаются все виды денежных поступлений: финансирование из бюджета и доходы от не основной деятельности. Так же, как и остальные виды учреждений7, бюджетное учреждение не вправе использовать по своему усмотрению денежные средства, иное имущество, переданное учредителем. Это имущество может использоваться только для реализации целей, поставленных учредителем.

Ресурсное обеспечение бюджетных учреждений предполагает использование нескольких каналов8.

В соответствии с особенностями деятельности бюджетных учреждений существуют свои особенности каждого способа их ресурсного обеспечения:

─ бюджетное финансирование (полностью или частичное),

─ получение доходов от неосновного для бюджетного учреждения вида деятельности, получение доходов от предпринимательской деятельности (при условии, что эта деятельность является легитимной). Бюджетные учреждения также вправе получать штрафные санкции и иные внереализационные доходы. Могут быть еще поступления в виде добровольных взносов, но это редкое явление. Помимо уставной деятельности, бюджетные учреждения вправе получать доходы в разовом порядке от продажи основных средств, иного имущества.

Однако в случае осуществления разрешенных указанных сделок по продаже имущества, закрепленного за бюджетными учреждениями, полученные доходы, согласно статье 43 Бюджетного кодекса подлежат зачислению в соответствующие бюджеты в полном объеме.

Исходя из целей создания бюджетных учреждений (предназначение их для выполнения функций публичного характера), к основному методу формирования источников их деятельности следует отнести финансирование из бюджетов или государственных внебюджетных фондов.

В определенных случаях никаких других каналов ресурсного обеспечения, кроме бюджетных источников, не предусмотрено. Именно эта форма денежного обеспечения является нормой, поскольку отвечает самой природе бюджетных учреждений. Этот вид юридических лиц создается не для получения прибыли, а для того, чтобы реализовывать расходы9.

Для различных категорий бюджетных учреждений доля бюджетных средств в структуре их расходов неодинакова. Доля финансирования из бюджета различных групп бюджетных учреждений различается в зависимости от профиля их деятельности, от территориального расположения и прочих обстоятельств.

Возможность частичного финансирования учреждения допускается Гражданским кодексом (ст. 120). Но в этом случае оно должно быть наделено соответствующим имуществом, использование которого на правах оперативного управления позволяет учреждению компенсировать недостающую долю финансирования. Альтернативой бюджетным источникам в таком случае могут стать доходы за счет потребителей оказываемых учреждением услуг или действий, проносящих доход.

Один из важных приоритетов социально-экономической политики государства — образование, первоочередной целью которого является обеспечение потребностей экономики профессиональными кадрами, удовлетворяющими текущие и прогнозные требования рынка труда. Для решения основных задач государственной политики в сфере образования по повышению качества и конкурентоспособности образовательных услуг необходимы значительные ресурсы и прежде всего финансовые, образуемые как за счет бюджета, так и разнообразных внебюджетных источников.

Развивающаяся в России рыночная экономика создает возможности осуществления многоисточникового, многоканального поступления средств в учреждения системы образования. Этому способствует проводимое в стране совершенствование законодательства, принятие новых нормативных правовых актов, регулирующих процесс привлечения и использования внебюджетных средств в сфере образования с учетом особенностей функционирования внутрироссийских и зарубежных финансовых источников.

Расширяется практика программно-целевого планирования бюджетных и внебюджетных средств, направляемых на развитие образования.

Дополнительное поступление средств из внебюджетных источников позволяет усиливать информатизацию отрасли образования, укреплять учебно-лабораторную базу, расширять инфраструктуру, повышать оплату труда работников образовательных учреждений и закреплять кадры в системе образования.

Для ведения образовательным учреждением приносящей доход деятельности важно учитывать, какие возможности есть у него по распоряжению имуществом, в т. ч. денежными средствами. Это важно потому, что без распоряжения имуществом ведение приносящей доход деятельности часто невозможно, а проблемы с расходованием заработанных средств так, как это видится наиболее правильным и эффективным для достижения целей учреждения, нередко становятся причиной не тратить силы на развитие деятельности, приносящей доход.

Образовательное учреждение, ведущее приносящую доход деятельность, в любом случае при распоряжении имуществом и доходами, полученными от такой деятельности, ограничено, как и любая некоммерческая организация. Распоряжение имуществом должно осуществляться в рамках целевой правоспособности учреждения. Доходы должны быть потрачены в соответствии с уставными целями учреждения на деятельность учреждения и не должны поступать руководству учреждения либо учредителю.

Ограничения по распоряжению имуществом отражены в ст. 296 Гражданского кодекса РФ (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ, в соответствии с которой бюджетные и автономные учреждения «…владеют, пользуются и распоряжаются имуществом в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника этого имущества и назначением этого имущества».

Хотя данные ограничения не зависят от типа образовательного учреждения, учет типа учреждения важен, поскольку от того, является оно бюджетным или же автономным, существенным образом зависят права по распоряжению имуществом учреждения за рамками приведенных выше ограничений.

Имущество бюджетного учреждения закрепляется за ним на праве оперативного управления. Собственником имущества является, соответственно, РФ, субъект РФ или муниципальное образование.

Бюджетное учреждение не вправе отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным этим учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества. При ведении же приносящей доход деятельности часто бывает необходимо использовать либо распорядиться подобного рода имуществом.

Рассмотрим более подробно правовые основы ведения бухгалтерского учета в бюджетных организациях и, в том числе, образовательных учреждениях.

1.2. Правовые основы организации бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях

Основополагающими являются положения Бюджетного кодекса Российской Федерации, в статье 161 которого определено, что: — бюджетное учреждение (включая образовательное) — организация, созданная органами государственной власти или местного самоуправления для социально-культурных и иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета на основе сметы доходов и расходов; — в смете доходов и расходов должны быть отражены все доходы бюджетного учреждения (включая образовательное), получаемые как из бюджета, так и от осуществления предпринимательской деятельности, в том числе доходы от оказания платных услуг (а также образовательных), другие доходы, получаемые от использования государственной или муниципальной собственности, закрепленной за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, и иной деятельности.

Бюджетному кодексу РФ принадлежит приоритет в сфере нормативного регулирования бюджетного процесса в России, в том числе вопросов сметного планирования и финансирования в бюджетных организациях.

Другие нормативно-правовые акты, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, акты федеральных исполнительных органов власти, регулирующие бюджетные правоотношения, не могут противоречить Бюджетному кодексу. В то же время, Бюджетный кодекс устанавливает приоритет международных правовых норм, а именно, если международным договором РФ установлены иные правила, чем те, которые предусмотрены бюджетным законодательством РФ, применяются правила международного договора. Важное место в системе нормативно-правовых актов, регулирующий процесс сметного планирования и финансирования в бюджетных организациях РФ занимают так называемые нормативы, в которых устанавливаются предельные материальные затраты на определённые виды работ. Эти нормативы могут приниматься на уровне РФ, субъекта РФ, министерства, отрасли, подотрасли и т.д. Данные нормативы используются при сметном планировании, в том числе и в бюджетных организациях.

Точно также, как и для коммерческих организаций и фирм, в отношении бюджетных организаций бухгалтерский учет10 представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Основными задачами бухгалтерского учета11 являются:

─ формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

─ обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

─ предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Более подробно права образовательных учреждений на привлечение и использование внебюджетных средств изложены в Законе РФ «Об образовании» в частности:

— образовательное учреждение вправе привлекать в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, дополнительные финансовые средства за счет предоставления платных дополнительных образовательных и иных предусмотренных уставом образовательного учреждения услуг, а также за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и юридических лиц, в том числе иностранных граждан и юридических лиц (ст. 41);

— в уставе образовательного учреждения в обязательном порядке указываются: наличие платных образовательных услуг и порядок их предоставления (на договорной основе); осуществление предпринимательской и иной приносящей доход деятельности; порядок распоряжения имуществом, приобретенным образовательным учреждением за счет доходов, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (ст. 13);

— образовательному учреждению принадлежит право самостоятельного распоряжения в соответствии с законодательством Российской Федерации средствами, полученными за счет внебюджетных источников (ст. 39);

— привлечение образовательным учреждением дополнительных внебюджетных средств не влечет за собой снижения нормативов и абсолютных размеров его финансирования за счет средств учредителя (ст. 41);

— в пределах имеющихся бюджетных и внебюджетных средств образовательные учреждения самостоятельно могут оказывать социальную поддержку нуждающимся студентам (ст. 42);

— государственные образовательные учреждения самостоятельно определяют долю своих бюджетных и внебюджетных средств, направляемую на оплату труда и материальное стимулирование своих работников (ст. 42).

Отдельные вопросы привлечения и использования внебюджетных средств отражены в действующем финансовом законодательстве.

Наиболее важными нормативным документами для бухгалтерии бюджетной организации являются Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Инструкция «По бюджетному учету» №70Н от 26.08.2010.

В Законе о бухгалтерском учете дано определение сущности бухгалтерского учета, указаны его задачи, основные правила его ведения, оценки имущества и обязательств, состав бухгалтерской отчетности, порядок ее оставления и сроки предоставления, приведены основные понятия по бухгалтерскому учету и отчетности (о счетах, двойной записи и т.д.).

Органы управления образованием принимают подзаконные акты, в которых конкретизируют положения законодательства в части привлечения и использования внебюджетных средств.

Так, Федеральное агентство по образованию приказом от 21.07.10 №32 утвердило порядок составления, утверждения смет доходов и расходов по средствам, полученным от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности и внесения в них изменений учреждениями и организациями, находящимися в ведении Федерального агентства по образованию.

До разработки и введения в действие Инструкции «По бюджетному учету» №70Н от 26.08.2004 деятельность бюджетных организаций регламентировалась не только Федеральным законом  «О бухгалтерском учете», но и следующими документами:

─ Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина России от 29 июля 2013 г №34 Н);

─ ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (приказ Минфина России от 09 декабря 1998г №60 Н);

─ ПБУ 5/98 «Учет материально-производственных запасов» (приказ Минфина России от 15 июня 1998г №25 Н);

─ ПБУ 9/99 «Доходы организации» (приказ Минфина России от 6 мая 1999г №32 Н) –  в части признания доходов от предпринимательской и иной деятельности;

─ ПБУ 10/99 «Расходы организации» (приказ Минфина России от6 мая 1999г №33 Н) –  в части признания расходов по предпринимательской и иной деятельности.

Одновременно с новой Инструкцией по бухгалтерскому учету в  бюджетных учреждениях приказом Минфина России от 30 декабря 2013 г №107Н утвержден перечень изменений и дополнений, вносимых в нормативные правовые акты Минфина России.

На основании этого документа бюджетные учреждения и  организации исключены из сферы действия вышеуказанных положений и стандартов  бухгалтерского учета. Тем не менее, многие нормы Инструкции №107 повторяют формулировки ранее принятых нормативных актов Минфина России.

В частности, и в пункте 7 Инструкции №107 по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, и в пункте 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации говорится о необходимости ведения документации на русском языке.

В пункте 8 Инструкции №107 и пунктах 6, 101 Положения  по  ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации установлено, что ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства и хранение бухгалтерской документации в бюджетных организациях несет не главный бухгалтер, а руководитель учреждения.

Пункт 10 Инструкции №107 по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях повторяет формулировку пункта 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. И в том, и в другом документе говорится, что все работники бюджетных  учреждений должны исполнять требования главного бухгалтера, касающиеся порядка оформления и представления в бухгалтерию документов и сведений.

Кроме того, способы оценки материальных запасов, изложенные в  пункте 59 Инструкции №107, в целом повторяют правила оценки пунктов 5 и 6 ПБУ 5/98 «Учет материально-производственных запасов».

В то же время Инструкция №107 внесла и ряд принципиальных нововведений. Например, пункт 7 обязывает бюджетные учреждения вести учет в рублях и копейках и не допускает округлений до целых  рублей, тогда как пункт 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации разрешает остальным организациям  выбирать валюту учета.

Необходимо подчеркнуть, что установление единых унифицированных правил ведения бухгалтерского учета (включая корреспонденцию счетов) делает возможным применение к бюджетным учреждениям налоговых санкций по статье 120 Налогового кодекса РФ. Эти санкции применяются за грубое нарушение правил учета доходов, а также объектов налогообложения.

В новой Инструкции учтены положения документов, устанавливающих международные требования к бюджетному учету и отчетности. Такими документами являются12: