Содержание 

Введение 

     Быстрая смена событий в течение последнего десятилетия обусловила неустойчивость налоговой политики государства, что в свою очередь привело к принятию огромного числа нормативно-правовых актов в этой сфере.

     В соответствии с законом «Об основах  налоговой системы в Российской Федерации», вступившим в силу с 01.01.1992 г., на территории России взимаются налоги, сборы и пошлины, образующие налоговую систему. Любой гражданин является одновременно и налогоплательщиком и потребителем социальных благ. Но, как налогоплательщик он стремится к минимизации налоговых платежей, считая, что это приводит к повышению благосостояния, а как потребитель требует улучшения социального уровня.

     Своими  противоправными действиями хозяйствующие  субъекты наносят не только прямой ущерб государству в виде недополученных сумм в бюджет, но и косвенный  ущерб, который заключается в  том, что свои обязательства по содержанию социальной инфраструктуры они, как правило, стремятся возложить на бюджет.

     Государство, в котором законодательные инициативы находят отклик  и поддержку  налогоплательщика, может достигнуть необходимой эффективности налогового регулирования и, как следствие, в таком государстве создаются необходимые предпосылки для роста накоплений и притока инвестиций в производственный сектор. Именно в этом случае может быть достигнут максимальный результат, как в законотворческой работе, так и в работе самих налоговых органов, что в конечном итоге выразится в соблюдении налоговой дисциплины.

     Проблема  неуплаты налогов в нашей стране достаточно актуальна. Но при всей остроте, данная проблема не достаточно исследована, и ее решение требует дополнительного изучения.

     Основным  объектом моего исследования являются налоговые правонарушения, совершённые  субъектами налоговых отношений.

     Целью выпускной квалификационной работы является изучение сущности налоговых правонарушений, их виды и ответственность за их совершение.

     Задачами  выпускной квалификационной работы являются:

1. изучение понятий и значения налогового правонарушения;
2. рассмотрение причин возникновения налоговых правонарушений;
3. изучить виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершения;
4. анализ налоговых правонарушений и ответственность за их совершение на предприятии ООО «УралСиб».

Глава 1. Общие  вопросы  налоговых  правонарушений  

1. Понятие налогового правонарушения

     Основным  документом, регулирующим налоговую  систему РФ и устанавливающим общие принципы её построения, является Налоговый кодекс Российской Федерации.

     Налоговый кодекс Российской Федерации – это  систематизированный законодательный  акт, в котором содержаться нормы  налогового права.

     До  принятия Налогового Кодекса отсутствовало четкое, ясное налоговое законодательство, предупредительные процедуры, нечетко формулировался состав налоговых нарушений, что давало возможность налоговым органам трактовать налоговое законодательство в свою пользу. Способствовало этому отсутствие четкой и ясной процедуры доведения до каждого налогоплательщика многочисленных и нередко противоречивых циркуляров, которые издавали уполномоченные органы исполнительной власти. Вследствие этого, а также непомерно раздутых размеров штрафных санкций не только за уклонение от уплаты налогов, но и за неточность или небрежность при составлении налоговых отчетов, а то и просто за ошибку в расчете налогов предприятия-налогоплательщики сурово наказывались. Все это привело к тому, что к моменту принятия НК РФ задолженность предприятий-налогоплательщиков во все виды бюджетов и внебюджетные фонды по штрафам и пеням оказалась в два раза больше, чем основная недоимка предприятий. Поэтому при подготовке и принятии Налогового Кодекса было принято решение о существенном снижении размеров штрафов и пеней, а также о дифференциации ответственности за налоговые правонарушения.

     В результате в Кодексе установлено около 30 видов составов налоговых правонарушений, в то время как до принятия Кодекса их было фактически только два. В одних случаях меры ответственности устанавливаются в процентном отношении к сумме налоговых нарушений, а в других – в четко фиксированной сумме.

     Принципиально новым в Налоговом Кодексе РФ стало то, что было дано четкое определение понятия налогового правонарушения.

     Согласно  ст. 106 НК РФ, налоговым правонарушением  признается совершенное противоправное (в нарушение законодательства о  налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое  установлена законодательная (НК РФ) ответственность. 

2. Причины возникновения  налоговых правонарушений

     Причины возникновения налоговых правонарушений в России всегда были одни и те же, а если и менялись, то незначительно. Все эти причины можно разделить  на три условных категории:

• правовые;
• экономические;
• моральные;

     Российское  налоговое законодательство, слишком  объёмно, его нормы распылены  по большому количеству законодательных  актов. Более того, в эти нормативные  акты постоянно вносятся изменения  и дополнения. Эти нестабильность и сложность налогового законодательства и являются теми причинами правового характера.

       Экономические причины обусловлены  действием довольно высоких налоговых  ставок, и невозможностью некоторых  налогоплательщиков своевременно  и полно платить налоги. Причина в том, что законодатель, вводя такие высокие налоговые ставки, не учитывает сложившуюся в стране экономическую ситуацию, законодатель, видимо, рассчитывает на предприятия, имеющие постоянный и достаточно высокий доход. Такие предприятия могут своевременно и полно платить налоги, но есть и другие предприятия зачастую использующие устаревшее оборудование, не имеющие оборотных средств и не могущие реализовать свою продукцию из-за её неконкурентоспособности. Следствием этого становится неплатёжеспособность предприятия и невозможность оплаты им налоговых платежей.

     Моральными  причинами являются низкая правовая культура, неприязненное отношение  к имеющейся налоговой системе  и  корысть налогоплательщиков. Низкая правовая культура обусловлена историческим фактором – существование института налогового права, в более не менее цивилизованном виде, насчитывает в России не многим более ста лет. За это время не смогла сформироваться в стране культура, подобная налоговой культуре западноевропейских государств, где история сбора налогов насчитывает много веков.

     Неприязненное отношение к имеющейся налоговой  системе основывается на предыдущих причинах, налогоплательщик не может  уважать  систему, которая не уважает  его, как налогоплательщика, не учитывает  его возможность оплаты налогов.

     Корысть, умысел при уклонении от уплаты налогов  играют не последнюю роль в причинах существования налоговых правонарушений.  Однако, не все правонарушения подобного  характера имеют личную мотивацию.

     Можно встретить другую классификацию причин, побуждающих плательщика уклоняться от уплаты налогов:

• политические;
• экономические;
• моральные;
• технические.

     Политические  причины связаны с тем, что  государство использует налоги не только как средство для обеспечения  доходов казны, но и как регулирующий инструмент: посредством этого инструмента государство регулирует те или иные общественные отношения. Лица, интересы которых государство при этом ущемляет, проводя такую политику, путём уклонения от уплаты налогов, оказывают определённое противодействие данному процессу.

     Экономические причины оказывают наибольшее влияние  на налогоплательщика. Если санкция  за налоговое правонарушение предусматривает  экономические последствия для  него в размере меньшем, нежели сокрытая им сумма налога, то, естественно, налогоплательщик заинтересован в уклонении от уплаты налога.

     Моральные причины уклонения от уплаты налога состоят в несоответствии, иногда, налоговых законов общим принципам  законодательства: равенства, постоянности и беспристрастности, что снижает престиж и авторитет этих законов.

     Технические причины уклонения от налогообложения  связаны с  несовершенством форм и методов контроля. Налоговые  органы не  в состоянии контролировать все хозяйственные операции и  проверять достоверность всех бухгалтерских документов. 

3. Состав  и  признаки  налогового  правонарушения

     Не  всякое отрицательное деяние участника  налоговых правоотношений может  быть квалифицировано, как правонарушение, влекущее за собой юридическую ответственность. Чтобы деяние повлекло за собой ответственность оно должно иметь состав правонарушения. Состав правонарушения это система объективных и субъективных элементов деяния. Как всякая система состав правонарушения состоит из ряда взаимосвязанных подсистем и элементов. Отсутствие хотя бы одной подсистемы или элемента состава правонарушения приводит к распаду системы, т.е. отсутствию состава правонарушения в целом.

     В юридической науке выделяют следующие  признаки правонарушений:

• противоправность деяния – выражается в форме действия либо бездействия, нарушающего норму права;
• виновность деяния – характеризуется совершением противоправного действия либо бездействия умышленно или по неосторожности. Умышленным деяние считается, когда лицо, совершившее его, сознаёт противоправный характер своих действий (бездействий) и желает наступления вредных последствий или сознательно допускает их.

     Совершённым по неосторожности правонарушение считается, когда лицо предвидит возможность  наступления вредных последствий  своего деяния, но легкомысленно рассчитывает на их предотвращение, либо не сознаёт противоправности содеянного, но могло, и должно было её сознавать;

• наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими в последствии отрицательными последствиями;
• наказуемость деяния, т.е. наличие установленной законом ответственности за совершение данного правонарушения.

     Отсутствие  одного из выше перечисленных признаков  не позволяет рассматривать деяние участника налоговых отношений  как правонарушение, а, следовательно, исключает возможность привлечения его к правовой ответственности.

     При анализе определения НК РФ можно  выявить следующие признаки налогового правонарушения: виновность, противоправность, наказуемость. И хотя, данное определение  отдает предпочтение формальному признаку – наказуемости деяния, оно указывает еще на два признака: виновность и противоправность.

     Наказуемость  получила статус первого признака налогового правонарушения, так как налоговым  правонарушением признается виновно  совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которыми НК РФ установлена ответственность. Таким образом, законодатель ограничил возможность установления ответственности за налоговые правонарушения в иных (даже законодательных) актах. Наказуемость как составная часть противоправности в налоговых отношениях выражается в угрозе применения наказания при нарушении запрета совершать те или иные деяния либо несовершении действий, признаки которых описаны  в  гл. 16 НК РФ («Налоговые  правонарушения и ответственность за их совершение»).

     Вторым  признаком налогового правонарушения является виновность, которая означает предусмотренное Налоговым Кодексом РФ психическое отношение лица в  форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Психологическое содержание вины занимает центральное место среди основных категорий, характеризующих вину. Составными элементами психического отношения, проявленного в конкретном правонарушении, является сознание и воля. В НК РФ волевые признаки виновного психологического отношения выражены в желании наступления, в сознательном допущении, в расчете на предотвращение последствий. В случае, когда волевой акт отсутствует (забыл, не знал), правонарушитель отвечает за то, что не использовал свои способности для предотвращения вредных последствий.

     В описание тех или иных налоговых  правонарушений, предусмотренных гл.16 НК РФ, всегда входит определенная форма  вины. Поэтому формы вины являются обязательными признаками.

     Формами вины могут быть умысел и неосторожность. Большинство налоговых правонарушений, поименованных в НК РФ, предполагают ответственность при неосторожном деянии.

     Третьим признаком налогового правонарушения является его противоправность. Противоправность является юридическим выражением материальной  характеристики  общественного свойства  налогового правонарушения. Не  может  считаться налоговым правонарушением  деяние, не  предусмотренное  законодательством о налогах и сборах.

     Состав  правонарушения также образуют элементы правонарушения, первичные слагаемые  системы состава правонарушения.

• объект правонарушения, т.е. объект правовой охраны, включающий в себя общественные отношения или интересы:
• субъект правонарушения – это дееспособное лицо, совершившее данное правонарушение;
• объективная сторона правонарушения -  само противоправное деяние, т.е. способ, место, время и т.д., его отрицательные последствия и причинная связь между деянием и результатом;
• субъективная сторона правонарушения характеризуется элементами цели, мотива, степени вины в форме умысла или небрежности (халатности).

     Все четыре элемента состава правонарушения взаимосвязаны и взаимодействуют  между собой. Объект взаимодействует  с объективной стороной состава, определяя элемент ущерба. Объективная  сторона, как акт поведения, взаимодействует  с субъектом правонарушения, совершающим то или иное деяние, причиняющее вред объекту.

     Таким образом, составом налогового правонарушения является совокупность установленных  Кодексом объективных и субъективных элементов (признаков), характеризующих  деяние (действие или бездействие) как  конкретное  правонарушение.

     Объект  налогового  правонарушения – охраняемые  законодательством о налогах  и сборах общественные отношения, которым, совершенным налоговым правонарушением, причиняется или причинен вред.

     Объективная сторона налогового правонарушения – совокупность признаков, характеризующих  внешнюю  сторону  налогового правонарушения.

     Природа существования объективной стороны  обусловлена наличием конкретной  обязанности, установленной  законодательством  о  налогах  и сборах. Признаками  объективной  стороны  налогового  правонарушения являются  в  первую  очередь  основные  характеристики  противоправного деяния, т.е.  действие  или  бездействие.

     Действие  – активное, осознанное и волевое противоправное нарушение законодательства о налогах и сборах в поведении субъекта.

     Бездействие – пассивное, осознанное и волевое  противоправное нарушение законодательства о налогах и сборах, заключающееся в несовершении тех действий, которые субъект в соответствии с законодательством о налогах и сборах должен был и мог совершить.

     В зависимости от содержания конкретной статьи гл. 16 НК РФ признаками объективной  стороны могут быть:

• причинная связь, т.е. необходимая  связь  между  противоправным деянием и наступлением вредных  последствий, в результате которых государству  причиняется определенный ущерб;
• временной период;
• способ совершения  противоправного  деяния.

     Объективная сторона налогового правонарушения является критерием разграничения налоговых правонарушений, совпадающих по объекту и (или) другим элементам (признакам).

     Субъектом правонарушения, согласно ст. 107  НК РФ является – лицо, совершившее правонарушение и подлежащее наказанию.

     Субъект правонарушения характеризирует свойства, позволяющие применить к нему меры ответственности. Для физических и юридических лиц эти свойства  различны. Поэтому для четкого установления характеристик субъектов нарушений налогового  законодательства, прежде всего, выделяют группы субъектов: физические лица и юридические лица.

     Физические  лица как субъекты нарушений налогового законодательства подразделяются на две категории.

     К первой относятся те лица, которые  участвуют в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков и  налоговых агентов, ко второй – участвующие в этих отношениях в качестве должностных лиц.

     Должностные лица – это служащие, имеющие право совершать в пределах своей компетенции властные действия, влекущие юридические последствия, а также руководить подчиненными им работниками и давать им обязательные к исполнению распоряжения. Выделяют должностных лиц государственных органов и должностных лиц предприятий, учреждений, организаций. И те, и другие могут быть субъектами ответственности за нарушения налогового законодательства.

     Властные  требования должностных лиц могут  быть адресованы и подчиненным лицам. При реализации полномочий по управлению организацией должностные лица обязаны соблюдать, исполнять и в установленных случаях обеспечивать исполнение подчиненными работниками налогового законодательства на порученном им участке.

     Руководители  предприятий и организаций, главные бухгалтеры могут привлекаться к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Так, на должностных лиц предприятий, учреждений, организаций, виновных в отсутствии бухгалтерского учета или ведении его с нарушением установленного порядка и искажении бухгалтерских отчетов, может быть наложен  административный  штраф. Они же несут уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций (ст.199 УК РФ).

     К ответственности за нарушения налогового законодательства физические лица, как обладающие статусом должностных лиц, так им и не обладающие могут быть привлечены только при наличии определенных условий – достижения установленного законом возраста и вменяемости.

     Как законодательство об административных нарушениях, так и уголовное законодательство предусматривают, что лицо может быть привлечено к ответственности с 16-летнего возраста.

     В отношении административных нарушений  налогового законодательства указанное  правило установлено в КоАП РФ (ст.13) и в комментируемой статье НК РФ.

     Можно сделать вывод, что субъектом  ответственности за нарушения налогового законодательства является вменяемое  лицо, достигшее 16-летнего возраста. В установленных законом случаях  субъект может иметь дополнительные признаки (статус должностного лица и т.п.).

     Можно  выделить также индивидуальных  предпринимателей. К  индивидуальным предпринимателям  кроме  физических  лиц, зарегистрированных  в  установленном  порядке  в  качестве  таковых, п.2 ст.11 НК РФ  отнесены  частные  нотариусы, частные  охранники, частные  детективы, а  также  физические  лица, осуществляющие  предпринимательскую  деятельность  без  образования  юридического  лица, но  не  зарегистрировавшиеся  в  качестве  индивидуальных  предпринимателей  в  нарушение  требований  гражданского  законодательства РФ.

     Субъектами  ответственности за нарушения налогового законодательства выступают также  организации. К организациям   НК  РФ   относит   российских  и иностранных юридических лиц, иностранные компании и другие корпоративные  образования, обладающие гражданской правоспособностью, а также международные организации, их филиалы и представительства.

     Организации могут выступать субъектами ответственности  не только в качестве налогоплательщиков или налоговых агентов. За нарушение  обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, ответственность несут банки, выполняющие кассовое обслуживание бюджета.

     Организации выступают субъектами только административной ответственности за нарушения налогового законодательства. Однако необходимо учитывать, что привлечение организации к административной ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной уголовной и иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п.4 ст.108 НК РФ).

     Субъективная  сторона  налогового  правонарушения – внутренняя  сторона  правонарушения, характеризующая  психическое  отношение  субъекта  налогового  правонарушения  в  момент  совершения  противоправного  (в  нарушение законодательства  о  налогах  и  сборах)  деяния.

     Основной  признак  субъективной  стороны  – вина, т.е.  психическое  отношение  субъекта  налогового  правонарушения  к  совершаемому  им  деянию  и  его  последствиям.

     Отсутствие  хотя  бы  одного  из элементов налогового  правонарушения  означает  отсутствие  состава налогового  правонарушения  в целом и невозможности привлечения лица  к   ответственности за  совершения  налогового  правонарушения. 

Глава 2. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение 

1.  Юридическая  ответственность  за  совершение  налогового  правонарушения

     Налоговая  система  не  может  функционировать  без  института  ответственности. В  соответствии  с  действующим  законодательством  исполнение  обязанностей  налогоплательщиков  обеспечивается  мерами  административной  и  уголовной  ответственности, а  так  же  финансовыми  санкциями.

     Юридическая ответственность за налоговые правонарушения – это комплекс принудительных мер воздействия карательного характера, применяемых к нарушителям в качестве наказания в установленных законодательством случаях и порядке.

     Правовая  наука и практика традиционно  выделяют несколько видов юридической  ответственности: гражданскую, дисциплинарную, материальную, административную и уголовную.