Юридическая ответственность налогоплательщиков

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Приступая к  исследованию проблемы юридической ответственности за нарушения в налоговой сфере, следует, прежде всего, отметить актуальность данной темы дипломной работы, теоретическую и практическую значимость вопросов, связанных с применением мер ответственности за налоговые правонарушения и правовое регулирование данного явления в развитии современного общества.

Важнейшая роль налогового законодательства в целом, а также вопросов применения ответственности за нарушение налогового законодательства для государства определяется, прежде всего, самой целью существования данной отрасли права. Исходя из понятия, согласно которому налог определяется как обязательный, индивидуальный, безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований /2/, следует, что налог есть средство формирования бюджета государства, без которого невозможно существование и деятельность ни одного государственного института.

Налоги и  иные обязательные платежи активно  используются государством и местным  самоуправлением при управлении различными сферами общественной жизни. Процесс формирования норм налогового законодательства выявил особую актуальность установления ответственности за налоговые нарушения. Прямая зависимость государственного бюджета от налоговых поступлений определяет такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее глубокой правовой регламентации. Работа по сбору налогов и сборов неразрывно связана с деятельностью по выявлению и пресечению правонарушений в сфере налогового законодательства, совершаемых субъектами налоговых правоотношений.

В настоящее время  практически каждый из нас является субъектом налоговых правоотношений и в той или иной мере сталкивается с нормами налогового права в своей повседневной жизни. Вследствие этого я считаю, что знание налогового законодательства, а тем более мер ответственности за его нарушение, необходимо для каждого из нас. Наверняка каждый налогоплательщик хотя бы раз решал для себя вопросы: является ли то или иное действие нарушением налогового законодательства, какова мера ответственности за данное нарушение, не приведет ли определенное действие к взысканию штрафа, а если да, то в каком размере?

В обществе достигнуто понимание  того, что неустойчивая налоговая  система подрывает основу бюджетной  системы страны, провоцирует политическую нестабильность и социальную напряженность. Налоговые правонарушения причиняют вред фискальным интересам государства. Комплексные преобразования, направленные на упорядочение и рационализацию налоговой системы, является в настоящее время общепризнанной необходимостью. Их успешная реализация будет содействовать оздоровлению финансовой системы и проведению эффективной государственной экономической политики, внешней и внутренней безопасности страны, экономическое обеспечение реализации прав и свобод человека.

Актуальность темы настоящей  дипломной работы обусловлена тем, что становление современной  российской налоговой системы сопровождается значительным ростом числа налоговых  преступлений и правонарушений. По оценкам специалистов, в результате неисполнения налогоплательщиками своих обязанностей государство ежегодно недополучает от 30 до 40 % бюджетных средств. /2/ Уклонение от уплаты налогов, несмотря на то, что в соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы, /1/ получило широкое распространение, носит массовый характер и является главной причиной не поступления налогов в государственную казну.

Рассмотрение вопроса  юридической ответственности за нарушения в области налогообложения, является особенно актуальным в связи с продолжающимся реформированием законодательства о налогах и сборах и подчеркивается существующей на сегодняшний день массой пробелов, противоречий и разночтений налоговых норм по многим вопросам их применения. Понимание сущности юридической (налоговой) ответственности, знание ее основных принципов позволяет налогоплательщикам успешно разрешать сложные конфликтные ситуации и избегать неоправданных финансовых потерь.

Объектом исследования данной дипломной работы являются отношения, возникающие в связи с привлечением к юридической ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Предметом исследования являются правовые нормы налогового, уголовного и административного законодательства, регулирующие властные отношения по привлечению к административной, уголовной и налоговой ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Основной целью исследования является комплексный анализ правовых норм налогового, уголовного и административного законодательства, устанавливающих ответственность за правонарушения в сфере налогов и сборов, а также изучение и анализ теоретических положений, составляющих институт ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах; определение перспектив совершенствования изучаемого законодательства и внесение предложений по его совершенствованию.

Для достижения цели данной дипломной работы были поставлены следующие задачи:

- проанализировать процесс  становления налогового законодательства и развитие норм, регламентирующих ответственность за налоговые правонарушения; определить особенности института юридической ответственности в сфере налогового законодательства;

- охарактеризовать основные элементы состава налогового правонарушения и определить их значение для юридических конструкций конкретных видов налоговых правонарушений;

- определить и охарактеризовать  основные свойства ответственности  за совершение налоговых правонарушений;

- рассмотреть особенности  административной, налоговой и уголовной ответственности за правонарушения в области налогообложения как составной части государственного принуждения, применяемого к налогоплательщикам-правонарушителям;

- провести сравнительный  анализ смежных составов административных  и налоговых правонарушений, а также налоговых преступлений и налоговых правонарушений и сформулировать на этой основе понятие административно-налогового и уголовно-налогового деликта;

- разработать и обосновать предложения по совершенствованию правовых норм, образующих комплексный межотраслевой правовой институт ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В основу настоящей работы положены труды А.В. Брызгалина, Д.Г. Черника, В. Гуреева, Л. Вороновой, Н. Химичевой, С.Н. Пепеляева, И.О. Аксенова, И.Н. Куксина, В.А. Парыгина, а также статьи многих других авторов, затрагивающие рассматриваемую тему. Большинство выводов и положений дипломной работы основывается на документальных материалах – текстах нормативных актов, судебных решениях, статистических данных, размещенных на официальных сайтах Минфина России, Федеральной налоговой службы России, Высшего Арбитражного Суда РФ и других.

При решении поставленных задач  были использованы сравнительно-правовой метод, методы системно-структурного анализа документов и статистических данных.

1 ТЕОРЕТИКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ЮРИДИЧЕСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАРУШЕНИЯ В НАЛОГОВОЙ СФЕРЕ

1. История развития в России законодательства о налогообложении и юридической ответственности в данной сфере

Элементы налоговой системы  можно узнать на самых ранних этапах развития общества и государства, которые в дальнейшем развивались, совершенствовались и постепенно приобрели современный вид. Налоги и государство – явления взаимосвязанные: государство не может существовать без системы налогообложения, в то же время существование налогов без государства также является невозможным. Налоговая система возникла и развивалась вместе с государством.

Возникновение налогов относят  к периоду становления первых государственных образований, когда  появляется товарное производство, формируется государственный аппарат – чиновники, армия, суды. Появление налогов связано с самыми первыми общественными потребностями, так как государству всегда необходимы денежные средства: для ликвидации стихийных бедствий, строительства дорог, поддержания общественного порядка. Именно налоги являются инструментом мобилизации денежных средств для возможности выполнения государством стоящих перед ним задач. Проблемы налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных эпох. Фома Аквинский определял налоги как дозволенную форму грабежа. Ш. Монтескье полагал, что ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им. А один из основоположников теории налогообложения А. Смит говорил о том, что налоги для тех, кто их выплачивает – признак не рабства, а свободы. /63/

Становление системы налогообложения в Российском государстве, в том числе – становление механизма привлечения к ответственности за налоговые правонарушения и преступления, весьма своеобразно и, в первую очередь, это связано с этапами развития российской государственности. Однако налоги как центральный институт доходов государственного бюджета не насчитывают и двухсот лет. Зарождение науки о налогах началось в первой половине ХVI века. Многое по созданию налоговой системы в России было сделано в начале ХVIII века. При этом следует отметить, что вплоть до середины XVIII века термины «налог», «налогообложение» в России не применялись.

Ретроспектива истории правового регулирования налогообложения и ответственности за налоговые нарушения разделена на этапы, соответствующие изменению государственно-правовой формы правления в России.

Налогообложение в допетровскую эпоху (IX – XVII века). Первые прецеденты действующей податной системы в России представляли собой те или другие приемы извлечения денежных средств у населения для удовлетворения государственных потребностей и существовали они всегда, взяв свое начало как явление с момента образования Древнерусского государства – с появления варяжских князей. /46/

Законодательство  Древней Руси предусматривало такие  виды налогов (в широком понимании  их сущности), как сборы, пошлины, дань, десятину, оброк и другие. Конечно, обо всех этих обязательных платежах нельзя говорить как о разновидностях налогов, так как им не были присущи те принципы налогообложения, которые предъявляются современным налогам, сборам, пошлинам и иным обязательным платежам, взимаемым государством. Однако именно они являются исторической «основой» развития налоговой системы Российского государства.

В Древнерусском государстве (конец IX века) основным источником доходов казны стала дань – прямой налог (подать), собираемый с населения. Это был, по сути, сначала нерегулярный, а затем все более систематический прямой налог.

Первые упоминания о взимании дани относятся к эпохе князя Oлeга. При этом древнерусские летописи именуют «данью» военную контрибуцию. По мере роста и усиления Киевского феодального государства дань перестала быть контрибуцией и превратилась в подать. Как отмечал Б.Д. Греков: «Княгиня Ольга в Х веке в завоеванной земле уже устанавливает уставы и уроки, то есть упорядочивает взимание даней-податей, а установившейся единицей обложения (дым, рало, плуг), говорящей о регулярности различных взиманий с народной массы. Единицей обложения данью в Киевской Руси был «дым», определявшийся количеством печей и труб в каждом домохозяйстве, рало или плуг (известное количество пашни). Обложение «по дыму» известно с давних времен, при сборе некоторых прямых налогов счет «на дым» сохранялся в России до XVII века.

В истории законодательного регулирования податной системы  не остался бесследным период нахождения Руси под господством Золотой  Орды. Во времена Золотой Орды (1243-1480) появляются различного вида подати и сборы с податного населения, взимавшиеся преимущественно раскладочным способом. Известно 14 видов «ордынских тягостей», главными из них были: «выход», налог непосредственно монгольскому хану, торговые сборы («мыт», «тамка»), извозные повинности, взносы на содержание монгольских послов и др. В XIII в. дань взимается в пользу ханов Золотой Орды (выход ордынский), платили ее русские князья начиная с Ярослава Всеволодовича (1191-1246) более 200 лет. В ханских ярлыках второй половины XIII века – середины XIV века упоминаются такие повинности русского населения в пользу Орды, как дань, запрос, дары, почестие, ямы, тамга, пошлины вообще. Часть из них выплачивалась, в деньгах, часть представляла натуральные поборы. /65/

При Иване III (1440 - 1505, великий князь Московский с 1462 года) в 1480 году уплата выхода была прекращена. Иоанн III закрепил исключительное право казны перерабатывать хмель, варить мед и пиво – медовая дань. В XV –XVI веках существовала пошлина за право продажи алкогольных напитков. В сентябре 1497 года был принят Судебник Ивана III, который регламентировал в своей большей части судопроизводство, в том числе и порядок взимания пошлин. В то же время, этот законодательный акт не предусматривал ответственность за правонарушения в интересующей нас области. Отступления от «налоговых» предписаний рассматривались в порядке общего судопроизводства.

 К XIV веку в московском государстве сложилась система кормлений – предоставление права на управление определенной территорией за службу великому князю. Формально полномочия кормленщика ограничивались уставными грамотами. Обжалование действий назначенных кормленщиком сборщиков осуществлялось путем подачи челобитной (жалобы) великому князю. Кормленщик получал доходный список, «как ему корм и всякия пошлины сбирать», а населению предоставлялось право челобитья на злоупотребления наместников.

В феодальный период (XIII – XIV века), кроме указанных видов налогообложения, появились новые пошлины, в том числе судебные, торговые, пошлины с соляных варниц, гостиная и другие. Со второй половины XVI века началось взимание налогов и сборов в денежной форме. В военное время вводили чрезвычайные налоги: пищальные деньги предназначались на покупку огнестрельного оружия, емчужные – на изготовление пороха, полоняничные взимались для выкупа полоняников – людей, захваченных в плен татарами и турками, совершавшими частые набеги на южные территории.

В XV – XVI веках (период становления централизованного государства) распространение получила подать, поступавшая в казну Московского князя (впоследствии – царя), взимавшаяся в качестве посошного обложения. Данный вид налогообложения получил свое название от «сохи». Соха – единица обложения в Московском государстве с XIII века до середины XVII века, когда соха стала заменяться новой податной единицей – «живущей четвертью».

Следует отметить, что различные платежи Древней Руси нашли свое отражение в таких памятниках права, как Русская Правда, княжеские Уставы и Уставные грамоты, Новгородская Судная грамота и других источниках законодательства Древней Руси.

Впервые законодательное  закрепление норм, регулирующих отношения  связанные со сборами и повинностями появляется в Русской Правде, которая обобщала отдельные законы, принимавшиеся князьями, и включала в себя различные нормы права, в первую очередь уголовного и процессуального характера. Этот источник права содержит некоторые указания и на порядок взимания отдельных видов платежей. В большинстве случаев эти платежи являются штрафами за совершение запрещенных деяний.

Устав князя Владимира  Святославовича «О десятинах, судах и людях церковных» также содержит указания на существование «налогообложения» подчиненных ему земель. Так, статья 3 данного документа закрепляет за церковной организацией в лице Киевской Десятинной церкви десятую часть от поступлений от централизованной феодальной ренты и других доходов. /43/

Важнейшим сводом законов  Российского государства, регулирующих податные отношения, стало Соборное уложение 1649 года. В нем нашли отражение вопросы регулирования финансовых (налоговых) отношений, вопросы собственности, суда, оборот земли, а также было окончательно закреплено крепостное право, с отменой урочных лет. В Соборном уложении была предпринята попытка расширения круга податного населения: «в тех слободах живут торговые и ремесленные люди, и всякие торговые промыслы промышляют, и лавками владеют, а государевых податей не платят и служб не служат, всех взяти за государя в тягло. Иные, какие ни будь вольные люди, или чьи ни будь, а торговыми они всякими промыслами промышляют, а ни в каком тягле они не написаны и государевых податей не платят, и служб не служат, и изделий не делают, и тех всех... взяти в тягло, чтобы такие люди нигде в избытках не были». /64/

Соборное уложение 1649 года уже предусматривало ответственность за некоторые преступления в области налогообложения. В нем можно выделить несколько видов налоговых правонарушении, влекущих за их совершение определенное наказание, такие, как неправомерное взимание пошлины с феодалов и зависимых от них людей; оскорбление, побои и грабеж, связанные с взиманием пошлины, а также имущественная ответственность за неправомерное взимание пошлины с зависимых от феодалов людей; за попытку провоза служилыми людьми торговых людей с их товарами под прикрытием «служилых людей»; попытка уклониться от уплаты пошлины торговыми людьми путем выдачи себя за «служилых людей»; объезд в зимнее время по реке мостов во избежание уплаты «мостовины»; нарушение вотчинниками и помещиками, собирающими «мостовину» и «перевоз», обязанностей по содержанию дорог, мостов и перевозов, повлекшее нанесение ущерба конкретному лицу; совершение тех же действий должностными лицами или откупщиками, ответственными за исправное содержание государственных мостов и перевозов, влекущих гражданско-правовую ответственность. Указание на конкретные виды деяний в Соборном уложении, нарушающих порядок сбора пошлин, безусловно, повышало эффективность борьбы с налоговыми преступлениями в середине XV века. Представляют собой интерес статьи 124 – 129 главы IX Уложения в силу того, что они определяют, в отличие от Судебника 1550 года, что пошлины идут в государственную казну, а не кормленщику как было до этого. Должностные же лица должны были фиксировать поступление пошлин за сокрытие таких поступлений они подлежали уголовному наказанию. Необходимо также отметить, что судья также нес материальную ответственность за не взыскание пошлины в установленных случаях.

В конце XVII – начало XVIII веков становление государства уже завершилось. Строится налоговая система, более четко определены функции и задачи государства. Из разряда «случайных» налоги перешли в постоянные. Система налогообложения находит свою регламентацию в законах и тем самым становится одним из важных источников пополнения казны. Появляются специальные органы, осуществляющие сбор налогов. В науке начинают говорить о налоговом контроле.

Налоговая реформа Петра I (XVIII век). Крупномасштабные государственные преобразования в России, коснувшиеся всех сфер экономики, включая финансы, связаны с именем Петра Великого (1672 – 1725 годы), который приложил усилия для подъема производительных сил, видя в этом необходимые условия укрепления финансового положения. Для покрытия дополнительных расходов Петр Великий ввел чрезвычайные налоги: деньги драгунские, рекрутские, корабельные, подать на покупку драгунских лошадей. Вводятся прибыльщики – чиновники, которые должны «сидеть и чинить государю прибыли», придумывать новые виды податей. В ходе реформы подворное налогообложение было заменено подушной податью, введены новые виды налогообложения – горная подать, гербовые сборы, пробирная пошлина, знаменитый налог на бороды и другие. Реформирована организационная система сбора налогов: финансовые приказы заменены финансовыми коллегиями. Были заложены основы системы местного самоуправления и местных налогов и сборов.

В годы царствования императора Петра были изданы указы о сборе налогов которые стали эффективно работать и в частности:

18 декабря 1706 года – «Об учреждении губерний с предписанием начальникам, в тех губерниях о денежных сборах и всяких делах присматриваться, и для подношения Ему, Великому государю, в тех губерниях готовым быть…».

22 февраля 1711 года – «Об учреждении Правительствующего Сената и по два комиссара из губернии «для спросу» и денежных сборах и дела финансового управления». Указом учреждается «управительный» Сенат – постоянно действующий высший орган государственного управления, в числе других функций выполнявший обязанности контролера в сфере государственных доходов и расходов.

17 марта 1711 года – «О поручении Правительствующему Сенату положения об устройстве государственных доходов…» с предписанием «денег как возможно собирать… и … учинить фискалов во всяких делах». Данным Указом, Правительствующему Сенату поручается устройство государственных доходов с предписанием «денег как возможно собирать... и ...учинить фискалов во всяких делах». В этом же году учреждаются должности фискалов – государственных служащих, обязанностями которых было «тайно проведывать, доносить и обличать» все злоупотребления как высших, так и низших чиновников, преследовать казнокрадство, взяточничество, «вообще безгласные преступления явно противогосударственного и противообщественного характера». Сфера деятельности фискалов первоначально ограничивалась контролем за деятельностью государственных учреждений и должностных лиц.

В 1717 году учреждаются финансовые коллегии – центральные правительственные учреждения в России, ведавшие государственными доходами и расходами.

Необходимо  отметить, что в эпоху Петра 1 налоговая система была достаточно сложной. Петр I хорошо понимал, что налоги основной источник богатства государства, поэтому одним из правил финансовой политики Петра I было: «Требуй невозможного, чтобы получить наибольшее из возможного». Именно поэтому во времена Петра было введено огромное количество экзотических налогов, такие как налог на бороды, налоги с продажи съестного, с арбузов, огурцов, орехов и многие другие. Однако лишь к концу своего царствования первый российский император осознал несостоятельность этих мелочных сборов, которые не только не пополняли казну, но и оказывали дурное действие на настроение народа. Эти налоги донимали не столько своей тяжестью, сколько своим количеством (их было больше 30). /57/

Именно тогда  царь предпринял рискованное решение  и задумал введение нового налога – подушной подати. Податной реформа стала важным событием в истории России XVIII веке, оказавшим значительное влияние на развитие страны, она явилась естественным продолжением фискальной политики самодержавия предшествующей поры. В результате ее осуществления произошло существенное изменение всей системы прямых налогов страны. Важнейшей чертой нового обложения явилось то, что был введен единый денежный налог – подушная подать, который заменил десятки мелких подворных сборов и повинностей.

Появление постоянного, прямого налога позволило стабилизировать  и унифицировать финансы в  целом и контроль, потому что теперь правительство в своих расчетах могло опираться на более реальные нежели прежде бюджетные данные. Унификация налогообложения в ходе реформы коснулась не только корпуса налогов и повинностей, единицы обложения, но и системы сбора налогов. Сбор был изъят из ведения местных властей и передан в руки земских комиссаров – выборных от помещиков, чьи крестьяне являлись плательщиками, а также полковых командиров. /21/

Таким образом, в эпоху правления Петра 1 реформированию была подвергнута организационная система сбора налогов, были заложены основы системы местного самоуправления и местных налогов и сборов, финансы России получили прочное основание.

Налоговые реформы  первой половины XIX – начала XX веков. Начало XIX века знаменательно тем, что доходы бюджета России формировались главным образом за счет налогов крепостного крестьянства. Основные поступления в бюджет: подушная подать, оборочный сбор, «питейный доход» и всего около 2/3 поступлений. В годы царствования императора Александра 1 было издано несколько указов:

8 сентября 1802 года – «Манифест об учреждении Министерств и создании Министерства финансов, ведавшего всеми источниками государственных доходов, податями и сборами».

1 мая 1805 года – «Об учреждении Комитета сенаторов для исчисления и распределения общего земского сбора на все губернии, соразмерно их населению и относительно выгодам».

14 июня 1816 года – «Об упорядочении земских повинностей по содержанию почт, мостов, перевозов, дорог и присутственных мест».

Вносились изменения в акты законодательства в части следующих фискальных сборов и налогов: оброчный сбор; гильдейский сбор; пошлина с наследств; горная подать; гербовый сбор; питейный сбор. Вводились новые обязательные платежи, например процентный сбор с доходов от недвижимого имущества; кибиточная подать; попудный сбор с меди.

Существенному пересмотру подвергалась система земских  денежных и натуральных повинностей. Была реформирована система организации  сбора налогов. В связи с проведением крестьянской реформы 1861 года была изменена система сбора промыслового налога, введено налогообложение земли, введены подомовый налог, земские налоги и сборы. Указом от 1 января 1863 года винные откупа заменены акцизными сборами со спиртных напитков (винным акцизом). Важнейшими источниками государственной казны стали: подушный налог; питейный и таможенный сборы; соляной налог; акциз на дрожжи; акциз на керосин; акциз на табак.

В начале XX века устанавливается новая система обложения доходов населения, взимаются налоги и сборы с предпринимательской деятельности, изменяется система сборов с крестьянских хозяйств, вводятся новые налоги (квартирный, гостиничный, с увеселительных заведений и другие).

Последний император  России издает три указа о сборе налогов:

- 6 мая 1896 года – «О преобразовании Департамента неокладных сборов (косвенных налогов) в Главное управление неокладных сборов и казенной продажи питей (спиртных напитков)».

- 14 мая 1896 года – «Высочайший Манифест о понижении на десять лет Государственного поземельного налога с ежегодным уменьшением налогового бремени по Европейской России на 7,5 млн. рублей».

- январь 1917 года – «Указ о введении в России подоходного налога».

Четкая формулировка уголовно-правового запрета и  уголовной ответственности появилась  в российском законодательстве в 1898 году после введения в Уложение о наказаниях уголовных и исправительных статей 1174-7 и 1174-8. В 1898 году император Николай II утвердил Положение о государственном промысловом налоге, который просуществовал вплоть до революции 1917 года и занимал одно из ведущих мест в налоговой системе России. Промысловые свидетельства, согласно этому Положению, должны были приобретаться как физическими, так и юридическими лицами на каждое промышленное предприятие, торговое заведение, пароход. Были введены три торговых и восемь промышленных разрядов, по которым взимался основной промысловый налог. С принятием Положения о государственном промысловом налоге в Уложение о наказаниях уголовных и исправительных были внесены в 1845 году изменения, устанавливающие уголовную ответственность за уклонение от уплаты данного налога.