Аудиторские стандарты. 6

Введение 

            В процессе аудиторской деятельности, особенно при проведении обязательного аудита бухгалтерской отчетности, аудиторы должны придерживаться принципов, обязательных для соблюдения независимо от конкретных условий, в которых осуществляется аудит. Для этого используются аудиторские стандарты.

          Аудиторские стандарты – это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности.

          Стандарты аудиторской деятельности определяют общий подход к аудиторской проверке, устанавливают единые требования к качеству и надежности независимого аудиторского заключения.  Применение  стандартов является своеобразной гарантией качества оказываемых аудиторами услуг.

           Стандарты аудита регулируют профессиональную деятельность аудиторов, поскольку позволяют достичь наибольшей  объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского  учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают качественные единые критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

        Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативы по качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований. Они устанавливают единые требования к процедуре аудирования, аудиторскому заключению и самому аудитору. С изменением экономической ситуации аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру в целях максимального удовлетворения  потребностей пользователей  финансовой отчетности. 
 

   1     Национальные стандарты аудита 

            Национальные стандарты аудита существуют в каждой стране, имеющей специфику ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, экономического развития, регулирования экономики и так далее.                                           Национальные стандарты аудита в Российской Федерации создавались на основе международных аудиторских стандартов с учетом специфики периода                    перехода страны к рыночной экономике.

          В Российской Федерации подготовку и принятие аудиторских стандартов осуществляет Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте Российской федерации. Комиссия совместно с Центральной аттестационно – лицензионной комиссией Министерства финансов России и Банка России создала  рабочие группы по подготовке проектов правил (стандартов) аудиторской деятельности.  В эти группы вошли более сорока представителей Банка России, НИФИ Министерства финансов России, общественных объединений аудиторов, ведущих аудиторских организаций и высших учебных заведений. Разработка национальных стандартов ведется с учетом положений международных аудиторских стандартов.

            Всего предусматривается разработать 34 стандарта аудита, которые будут подразделяться на три основные группы:

1. общие правила (стандарты);
2. правила (стандарты) аудиторской проверки;
3. правила (стандарты) составления отчета.

            Общие правила (стандарты), представляют собой свод   профессиональных требований относительно квалификации аудитора, независимости его точки зрения по всем вопросам, касающимся выполняемой работы. В правилах (стандартах) аудиторской проверки содержатся положения о необходимости планирования работы аудитора, изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, получения доказательных материалов и других необходимых процедур, связанных с аудитом финансовой отчетности.  Правила (стандарты) составления отчета раскрывают требования к форме и порядку составления отчета аудиторской организации (аудитора, работающего самостоятельно).

       Постановлением Правительства РФ  от 23.09.2002 г. № 696 (в действ. ред.) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» утверждено 34 федеральных правила (стандарта) аудиторской деятельности (но №15 утратил силу). Приказом Минфина России от 20.05.2010 г. № 46н утверждено 3 федеральных стандарта. Они разработаны на основе МСА.

             Эти правила (стандарты) обязательны для применения при аудите, требующем официального аудиторского заключения. В качестве рекомендаций положения стандартов могут применяться при инициативном аудите и оказании иных аудиторских услуг.

            Перечень необходимых правил (стандартов) аудиторской деятельности в России определен в соответствии с рекомендациями Международного комитета аудиторской практики Международной федерации бухгалтеров.

            Структура построения стандартов едина:

-общие  положения (формулируется цель  разработки стандарта, определяются  объект стандартизации, сфера применения  стандарта и его взаимосвязь  с другими стандартами);

- изложение  положений стандарта;

- практические  приложения.

            Существенную помощь для понимания и внедрения стандартов на практике оказывает также Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

           Приведем перечень разработанных и принятых к настоящему времени российских правил (стандартов), используемых аудиторами:

- ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской финансовой отчетности и формирование мнения о ее достоверности»

- ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении»

- ФСАД 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении»

- ФСАД 4/2010 «Принципы осуществления внешнего  контроля качества работы аудиторских  организаций, индивидуальных аудиторов  и требования к организации  указанного контроля»

- ФСАД 5/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита»

- ФСАД 6/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита»

- 1 Цель  и основные принципы аудита  финансовой (бухгалтерской) отчетности

- 2 Документирование  аудита

- 3 Планирование  аудита

- 4 Существенность  в аудите

- 5 Аудиторские  доказательства

- 7 Контроль  качества выполнения заданий  по аудиту

- 8 Понимание  деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного  искажения информации

- 9 Связанные  стороны

- 10 События  после отчетной даты

- 11 Применимость  допущения непрерывности деятельности  аудируемого лица

- 12 Согласование  условий проведения аудита

- 16 Аудиторская  выборка

- 17 Получение  аудиторских доказательств в  конкретных случаях

- 18 Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников

- 19 Особенности  первой проверки аудируемого  лица

- 20 Аналитические  процедуры

- 21 Особенности  аудита оценочных значений

-22 Сообщение  информации, полученной по результатам  аудита, руководству аудируемого  лица и представителям его  собственника

-23 Заявления  и разъяснения руководства аудируемого  лица

-24 Основные  принципы федеральных стандартов, имеющих отношение к услугам,  которые могут предоставляться  аудиторами

-25 Учет  особенностей аудируемого лица, финансовую отчетность которого  подготавливает специализированная  организация

-26 Сопоставимые  данные в финансовой отчетности

-27 Прочая  информация в документах, содержащих  проаудированную финансовую отчетность

- 28 Использование  работы другого аудитора

- 29 Рассмотрение  работы внутреннего аудита

- 30 Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации

- 31 Компиляция  финансовой информации

- 32 Использование  аудитором результатов работы  эксперта

- 33 Обзорная  проверка финансовой (бухгалтерской)  отчетности

- 34 Контроль  качества услуг в аудиторской  организации 
 

2     Краткая характеристика национальных  стандартов 

          ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской финансовой отчетности и формирование мнения о ее достоверности», в котором дано определение аудиторского заключения, установлены требования к форме и содержанию аудиторского заключения. Даны примеры безоговорочно положительного и модифицированного заключений (заключения с абзацем, заключения с оговоркой, отрицательного заключения, заключения с отказом от выражения мнения). Указаны обстоятельства, обусловливающие вид заключения.

            ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», в котором даны примеры модифицированного заключения (заключения с абзацем, заключения с оговоркой, отрицательного заключения, заключения с отказом от выражения мнения).

            ФСАД 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении», в котором установлены требования к форме и содержанию информации, включаемой в привлекающую внимание часть аудиторского заключения. В приложении приведен пример аудиторского заключения, содержащего привлекающую внимание часть.

           ФСАД 4/2010 «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля», в котором рассмотрены принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля.

           ФСАД 5/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита», в котором определены обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора по рассмотрению в ходе аудита действий, совершенных обманным путем одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства, работников аудируемого лица и (или) иными лицами для извлечения незаконных выгод. В приложениях к стандарту приведены: примеры типичных факторов риска недобросовестных действий; примеры аудиторских процедур, которые могут выполняться в ответ на оцененные аудитором риски существенного искажения бухгалтерской отчетности, возникающего в результате недобросовестных действий; примеры обстоятельств, указывающих на возможность наличия недобросовестных действий.

            ФСАД 6/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита», в котором определены обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора по рассмотрению в ходе аудита соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов и выявлению при этом существенных искажений отчетности, вызванных преднамеренными (непреднамеренными) действиями (бездействием) аудируемого лица, противоречащими требованиям нормативных правовых актов. В приложении приведены примеры процедур обеспечения соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов.

            В правиле (стандарте) «Цель  и основные принципы аудита  финансовой (бухгалтерской) отчетности»  сформулирована цель аудита, определены  основные его принципы (независимость,  конфиденциальность и пр.), указаны  присущие аудиту ограничения,  определена ответственность аудиторов  и аудируемых лиц.

          В правиле (стандарте) «Документирование аудита» сформулированы общие принципы документирования аудита, конкретные требования, предъявляемые к форме и содержанию рабочей документации аудиторов.

           Аудиторы определяют состав, количество и содержание рабочей документации аудита с учетом требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, исходя из:

- характера  проводимой работы;

- характера  и сложности деятельности экономического  субъекта;

- состояния  бухгалтерского учета экономического  субъекта;

- надежности  системы внутреннего контроля  экономического субъекта;

- необходимого  уровня руководства и контроля  за работой персонала аудиторской  организации при выполнении отдельных  процедур.

         К рабочей документации аудита относятся:

- планы  и программы проведения аудита;

- описание  системы внутреннего контроля  и организации бухгалтерского  учета экономического субъекта;

- описание  использованных аудиторских процедур  и их результатов;

- информация, полученная от экономического  субъекта, в том числе копии  документов;

- другие  документы.

           В данном правиле (стандарте) установлены требования к содержанию и оформлению рабочей документации, а также к порядку ее хранения.

             В правиле (стандарте) «Планирование аудита»  предусмотрено, что начальной стадией аудита является планирование аудиторской проверки.

При планировании наряду с соблюдением общих принципов  аудита должны соблюдаться и частные  его принципы, к которым относятся: комплексность, непрерывность и  оптимальность планирования.

             Программа аудита определяет объем, виды и последовательность аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного  и обоснованного  мнения о бухгалтерской отчетности организации. Она служит детальной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно средством контроля качества для руководителей аудиторской проверки.

            Правильно спланированный аудит является залогом рациональной организации процесса аудита и уменьшения риска необнаружения существенных  ошибок в финансовой отчетности экономического субъекта. Как используется этот стандарт в практической деятельности аудитора рассматривает третья часть дипломного проекта.

            Письмо – обязательство аудиторской  организации о согласии на           проведение аудита.

           Правило (стандарт) «Существенность  в аудите» определяет установление  необходимости оценки существенности  в аудите, определена взаимосвязь  между уровнем существенности  и аудиторским риском.

Аудиторские доказательства.

            Правило (стандарт) «Аудиторские доказательства» определяет содержание и виды аудиторских доказательств, а также источники и методы их получения.

              Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.  Их  получают по результатам таких аудиторских процедур, как:

- детальная  проверка правильности отражения   в бухгалтерском  учете оборотов  и сальдо по счетам;

- аналитические  процедуры;

- проверка (тест) средств внутреннего контроля.

           К методам получения доказательств отнесены:

- проверка  арифметических расчетов клиента  (пересчет);

- инвентаризация;

- проверка  соблюдения правил учета отдельных  хозяйственных операций;

- подтверждение;

- устный  опрос персонала, руководства  экономического субъекта и независимой  (третьей) стороны;

- проверка  документов;

- прослеживание;

- аналитические  процедуры.

            Правило (стандарт) «Контроль качества  выполнения заданий по аудиту»,  в котором установлены требования  к обеспечению качества выполнения  заданий по аудиту. Установлены  требования к руководителю проверки  в отношении контроля качества  при проведении проверки.

           Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения информации

             Правило (стандарт) «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения информации» устанавливает требования и рекомендации аудитору по осуществлению процедур, обеспечивающих понимание деятельности аудируемого лица и оценку риска существенного искажения информации.

            Правило (стандарт) «Связанные стороны»  дает определение связанных сторон, сформулированы требования к  изучению операций со связанными  сторонами.

События после отчетной даты

          Правило (стандарт) «События после  отчетной даты» устанавливает требования к действиям аудитора по выявлению и оценке событий, произошедших после отчетной даты.

            Правило (стандарт) «Применимость  допущения непрерывности деятельности  аудируемого лица» устанавливает  требования к действиям аудитора  по проверке правомерности применения  допущения о непрерывности деятельности.

          Правило (стандарт) «Согласование  условий проведения аудита» дает  рекомендации по содержанию договора  на аудиторскую проверку и  письма-обязательства.

           Правило (стандарт) «Аудиторская  выборка» устанавливает правила  выборки данных из проверяемой  совокупности и оценки результатов  полученной таким образом информации. Требования правила (стандарта)  применяются как к статистическим, так и к другим выборкам.

           Для обеспечения репрезентативности  выборки аудиторская организация  должна использовать один из  следующих методов отбора элементов:

- случайный;

- систематический;

- комбинированный.

             Правило (стандарт) «Получение аудиторских  доказательств в конкретных случаях»  устанавливает правила получения  аудиторских документов при проведении  инвентаризации материально-производственных  запасов, о долгосрочных финансовых  вложениях, о претензионных спорах.

            Правило (стандарт) «Получение аудитором  подтверждающей информации из  внешних источников» устанавливает  единые требования в отношении  использования информации из  внешних источников.

          Правило (стандарт) «Особенности  первой проверки аудируемого  лица» дает рекомендации по  проверке начальных сальдо.

      В правиле (стандарте) «Аналитические процедуры» установлены нормы, применяемые  аудитором при выполнении аналитических  процедур.

          Аналитические процедуры представляют  собой один из видов аудиторских  процедур по существу и состоят  в выявлении, анализе и оценке  соотношений между финансово-экономическими  показателями деятельности проверяемого  экономического субъекта. К аналитическим  процедурам относятся, в частности:

- сравнение  фактических показателей бухгалтерской  отчетности с плановыми (сметными) показателями, определенными экономическим  субъектом;

- сравнение  фактических показателей бухгалтерской  отчетности с прогнозными показателями, определенными аудитором;

- сравнение  показателей бухгалтерской отчетности  и связанных с ними относительных  коэффициентов отчетного периода  с нормативными значениями, устанавливаемыми  действующим  законодательством  или экономическим субъектом.

        Аналитические процедуры выполняются  в несколько этапов:

1. определение цели процедуры;
2. выбор вида процедуры;
3. выполнение процедуры;
4. анализ результатов выполнения  процедуры.

          Эти аудиторские стандарты разработаны  с учетом положений международных  стандартов аудита. Поэтому внедрение  национальных  стандартов в практику  аудиторской деятельности будет  способствовать более успешной  интеграции российского аудита  в систему  мирохозяйственных  связей, признанию бухгалтерской  (финансовой) отчетности российских  организаций на международном  уровне и как следствие –  повышению их инвестиционной  привлекательности.

        Правило (стандарт) «Особенности  аудита оценочных значений» приводит  рекомендации по получению аудиторских  доказательств в отношении оценочных  значений.

         Правило (стандарт) «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица  и представителям его собственника»  устанавливает требования к содержанию  и форме отчета аудитора по  результатам проверки.

         Правило (стандарт) «Заявления и  разъяснения руководства аудируемого  лица» устанавливает требования  в отношении использования аудитором  заявлений и разъяснений руководства.

         Правило (стандарт) «Основные принципы  федеральных стандартов, имеющих  отношение к услугам, которые  могут предоставляться аудиторам» дает рекомендации по оказанию аудиторами сопутствующих услуг.

          Правило (стандарт) «Учет особенностей  аудируемого лица, финансовую отчетность  которого подготавливает специализированная  организация» дает рекомендации  по аудиту субъектов, использующих  эккаутинговые услуги.

          Правило (стандарт) «Сопоставимые  данные в финансовой отчетности»  определяет сопоставимые данные  в отчетности, приведены рекомендации  по их оценке.

          Правило (стандарт) «Прочая информация  в документах, содержащих проаудированную  финансовую отчетность» определяет  понятие прочей информации, даны  рекомендации по ее оценке.

          Правило (стандарт) «Использование  работы другого аудитора» устанавливает  порядок взаимодействия аудиторов  в ходе проверки.

           Правило (стандарт) «Рассмотрение  работы внутреннего аудита» устанавливает  порядок взаимодействия внешних  аудиторов с внутренними.

           Правило (стандарт) «Выполнение согласованных  процедур в отношении финансовой  информации» дает определение  согласованных процедур, рекомендован  порядок их применения.

           Правило (стандарт) «Компиляция финансовой  информации» дает рекомендации  по оказанию аудитором услуг  по сбору, классификации и обобщению  финансовой информации.

            Правило (стандарт) «Использование  аудитором работы эксперта» служит  руководством для аудитора, если  возникает необходимость привлечь  не состоящего в штате аудиторской  организации специалиста, имеющего  достаточные знания и опыт  в определенной области, отличной  от бухгалтерского учета и  аудита, и дающего заключение  по вопросу, относящемуся к  этой области. Аудиторская организация  может привлекать экспертов только  с согласия экономического субъекта, подлежащего аудиту.

           В стандарте определены:

- требования  к уровню профессионализма, компетентности  и объективности эксперта;