Международные стандарты аудита. 10

КОНТРОЛЬНАЯ  РАБОТА

по предмету

«Международные стандарты аудита»

Специальность 080109.65 – «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Содержание.

1. Отражение в аудиторском заключении результатов проверки прочей информации, имеющей отношение к финансовой отчетности.
2. Заявление руководства.

1. Отражение в аудиторском заключении результатов проверки прочей информации, имеющей отношение к финансовой отчетности.

Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией для выявления существенных несоответствий с проаудированной  финансовой отчетностью. Прочая информация - это информация финансового и нефинансового характера, содержащаяся вместе с финансовой отчетностью в публикуемом документе (например, включенные в годовой отчет данные о должностных лицах, занятости, планируемых капитальных расходах, аналитические коэффициенты). Рекомендации по рассмотрению аудитором прочей информации, по которой аудитор не обязан составлять аудиторское заключение и которая содержится в документах, включающих проверенную финансовую отчетность, приведены в MCA 720 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность». Этот стандарт состоит из следующих разделов: «Доступ к прочей информации», «Рассмотрение прочей информации», «Существенные несоответствия», «Существенное искажение фактов», «Доступность прочей информации после даты аудиторского отчета (заключения)», «Перспективы государственного сектора». Данный МСА может применяться не только в отношении годового отчета, но и в отношении других документов, например используемых при выпуске ценных бумаг.

Согласно стандарту аудитор  должен ознакомиться с прочей информацией  для выявления существенный несоответствий с проаудированной финансовой отчетностью. Говорится, что «существенное несоответствие»  имеет место, когда прочая информация противоречит сведениям, содержащимся в проверенной финансовой отчетности. Существенное несоответствие может  поставить под сомнение аудиторские  выводы, сделанные на основе ранее  полученных аудиторских доказательств, и, возможно, основания для аудиторского мнения по поводу финансовой отчетности.

Отмечается, что обычно субъект  ежегодно публикует годовой отчет, включающий в себя проверенную финансовую отчетность вместе с аудиторским  отчетом (заключением). Кроме того, субъект  может включить в годовой отчет  прочую информацию, как финансового, так и нефинансового характера, называемую «прочей информацией». В  качестве примеров прочей информации названы отчет руководства или  совета директоров о деятельности субъектов, финансовый обзор или финансовые показатели, данные о занятости, планируемые  капитальные расходы, аналитические  коэффициенты, имена должностных  лиц и директоров, а также выборочные квартальные данные.

Сказано, что в одних случаях  аудитор имеет предусмотренные  законом или договором обязательства  по представлению особого отчета (заключения) по прочей информации. В  других случаях аудитор не имеет  такого обязательства. Тем не менее, аудитору следует рассмотреть прочую информацию при составлении отчета (заключения) по финансовой отчетности, поскольку достоверность проверенной финансовой отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствий между проаудированной финансовой отчетностью и прочей информацией.

В соответствии с требованиями раздела  «Доступ к прочей информации»  для того чтобы аудитор мог  ознакомиться с прочей информацией, содержащейся в годовом отчете, необходим  своевременный доступ к подобной информации. Поэтому аудитор должен договориться с субъектом о получении  такой информации до даты аудиторского отчета (заключения).

Разделом «Рассмотрение прочей информации» предусмотрено, что  цель и объем аудиторской проверки финансовой отчетности формулируются  исходя из условия, согласно которому обязанности аудитора ограничены информацией, указанной в аудиторском отчете (заключении).

В разделе «Существенные несоответствия»  аудитору рекомендуется следующее:

• если при ознакомлении с прочей информацией аудитор выявляет существенные несоответствия, он должен определить, нужно ли вносить поправки в проаудированную  финансовую отчетность или в прочую информацию;

• если необходимо вносить поправки в проаудированную отчетность, но субъект отказывается это делать, то аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное  мнение;

• если нужно внести поправки в  прочую информацию, но субъект отказывается, то аудитор должен рассмотреть необходимость  включения в аудиторский отчет (заключение) абзац, привлекающий внимание к аспекту и содержащий описание существенного несоответствия, либо предпринять другие меры.

В разделе «Существенное искажение  фактов» уточняется, что существенное искажение фактов в прочей информации имеет место тогда, когда подобная информация, не относящаяся к содержанию проаудированной финансовой отчетности, изложена или представлена неверно. Если аудитор обнаружит, что прочая информация содержит существенные искажения  фактов, он должен поставить руководство  экономического субъекта в известность  об этом и обсудить с ним этот вопрос; Если в прочей информации, по мнению аудитора, содержится явное существенное искажение фактов, но руководство отказывается устранить его, аудитор должен подумать о принятии дальнейших соответствующих мер. Принимаемые меры могут включать в себя уведомление лиц, ответственных за общее руководство субъектом, посредством составления документа, в котором излагаются сомнения аудитора относительно прочей информации, и получение юридической помощи.

В разделе «Доступность прочей информации после даты аудиторского отчета (заключения)»  говорится, что если аудитор не имеет  доступа ко всей прочей информации до даты составления аудиторского заключения, то аудитор должен ознакомиться с  ней при первой возможности, чтобы  впоследствии выявить существенные несоответствия. При этом аудитор  обязан определить целесообразность пересмотра проаудированной финансовой отчетности или прочей информации.

Согласно разделу «Перспективы государственного сектора» рассматриваемый  МСА применяется в контексте  аудиторской проверки финансовой отчетности. Процедуры, изложенные в этом МСА, не удовлетворяют законодательным  или другим аудиторским требованиям, например, в отношении выражения  мнения по поводу достоверности показателей  деятельности или прочей информации, содержащейся в годовом отчете. Подчеркивается неуместность применения МСА 720 в тех  случаях, когда аудитор обязан выразить мнение по поводу упомянутой информации. При отсутствии особых аудиторских  требований в отношении прочей информации рекомендуется применять общие  принципы, содержащиеся в данном МСА.

Таким образом, в указанном стандарте  описаны подходы к определению  той части информации, которую  аудитор не обязан освещать в своем  отчете, и действия аудитора в случае выявления существенных искажений информации или непоследовательного ее представления.

Аудиторская организация должна заблаговременно  сообщить руководству экономического субъекта о необходимости своевременно предоставить ей прочую информацию для  рассмотрения.

Прочая информация подлежит рассмотрению аудиторской организацией, как правило, до даты подписания аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской  отчетности. Если же прочая информация не может быть получена аудиторской  организацией до даты подписания аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской  отчетности, эта информация подлежит рассмотрению сразу после получения  ее от экономического субъекта.

Аудиторская организация обязана  документировать рассмотрение прочей информации.

При необходимости вопросы, связанные  с рассмотрением прочей информации, аудиторская организация включает в письменную информацию аудитора руководству  экономического субъекта по результатам  проведения аудита.

Аудиторское заключение о достоверности  бухгалтерской отчетности не должно содержать указаний на рассмотрение аудиторской организацией прочей информации, кроме случаев, предусмотренных  данным правилом (стандартом).

Документ, содержащий проаудированную  бухгалтерскую отчетность, должен включать в себя аудиторское заключение о  достоверности этой отчетности, если иное не установлено законодательством  и иными нормативными актами.

В случаях, предусмотренных законодательством  и иными нормативными актами, аудиторская  организация делает соответствующую  отметку на документе, содержащем проаудированную  бухгалтерскую отчетность. Отметка  аудиторской организации на таком  документе делается в форме, определенной законодательством и иными нормативными актами (подпись уполномоченного  лица аудиторской организации, оттиск печати аудиторской организации  и т.п.).

Сделанная в любой форме и  выраженная любым способом отметка  аудиторской организации на названном  документе означает, что аудиторская  организация рассмотрела прочую информацию на предмет ее непротиворечивости (во всех существенных аспектах) проаудированной  бухгалтерской отчетности. Когда  документ содержит проаудированную  бухгалтерскую отчетность экономического субъекта за несколько отчетных периодов (в том числе отчетность, аудит  которой проводила другая аудиторская  организация), аудиторская организация  должна рассмотреть прочую информацию на предмет ее непротиворечивости (во всех существенных аспектах) такой  отчетности за каждый отчетный период.

Если законодательством или  иными нормативными актами предусмотрена  отметка на документе, содержащем проаудированную  бухгалтерскую отчетность, то такая  отметка должна быть сделана аудиторской  организацией, которая проводит (провела) аудит бухгалтерской отчетности за последний по времени отчетный период.

Если по соглашению между экономическим  субъектом и аудиторскими организациями, проводившими аудит бухгалтерской  отчетности, включенной в документ, каждая аудиторская организация  рассматривает прочую информацию, то отметка на документе делается каждой аудиторской организацией либо аудиторской  организацией, которая проводит (провела) аудит бухгалтерской отчетности за последний по времени отчетный период. В последнем случае каждая аудиторская организация должна письменно уполномочить аудиторскую организацию, которая проводит (провела) аудит бухгалтерской отчетности за последний по времени отчетный период, сделать отметку на документе. Примерная форма такого письменного уполномочия приведена в приложении 2 к рассматриваемому правилу (стандарту).

В разделе «Установление непротиворечивости прочей информации проаудированной  бухгалтерской отчетности» определены действия

аудиторской организации при выявлении  противоречии между проаудированной  бухгалтерской отчетностью и  прочей информацией.

Указывается, что прочая информация считается не противоречащей во всех существенных аспектах проаудированной  бухгалтерской отчетности, если в  этой информации отсутствуют существенные данные (сведения), прямо или косвенно противоречащие данным, содержащимся в проаудированной бухгалтерской  отчетности или вытекающим из нее.

Рассмотрение аудиторской организацией прочей информации подразумевает ознакомление с ее содержанием, сравнение данных (сведений), проверку сделанных экономическим  субъектом на основе проаудированной  бухгалтерской отчетности расчетов, результаты которых отражены в прочей информации, и другие необходимые  действия.

Рассмотрение аудиторской организацией прочей информации не является аудиторской  процедурой, в результате которой  могут быть получены аудиторские  доказательства в смысле ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства».

Если при рассмотрении прочей информации обнаруживается существенное противоречие между прочей информацией и проаудированной  бухгалтерской отчетностью, то аудиторская  организация:

• определяет, должна ли быть скорректирована  прочая информация или проаудированная  бухгалтерская отчетность;

• уведомляет руководство экономического субъекта о необходимых корректировках.

Если корректировке подлежит проаудированная  бухгалтерская отчетность, но руководство  экономического субъекта отказывается от такой корректировки, то аудиторская  организация должна рассмотреть  вопрос о выражении мнения с оговоркой  или об отказе от выражения мнения.

Когда корректировке подлежит прочая информация, но руководство экономического субъекта отказывается от такой корректировки, аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о включении  в аудиторское заключение специальной  поясняющей части или предпринять  иные соответствующие меры.

В такой части должны раскрываться все существенные противоречия между  прочей информацией и проаудированной  бухгалтерской отчетностью. В аудиторском  заключении эту часть помещают после  части с выражением мнения. Примерная  форма указанной части приведена  в приложении 3 к данному правилу (стандарту).

Иные меры, которые аудиторская  организация может предпринять, определяются конкретной ситуацией, характером и существен

ностью противоречия. Они могут  заключаться, в частности, в задержке предоставления экономическому субъекту аудиторского заключения о достоверности  бухгалтерской отчетности, решении  вопроса о расторжении договора об оказании аудиторских услуг, передаче вопроса для юридического анализа.

Если при рассмотрении прочей информации в ней обнаруживается существенное искажение какого-то факта (неверное отражение либо представление в  прочей информации данных (сведений), не связанных прямо или косвенно с проаудированной бухгалтерской  отчетностью экономического субъекта), то аудиторская организация должна обсудить это с руководством экономического субъекта.

При наличии разногласий между  руководством экономического субъекта и аудиторской организацией по поводу обнаруженного в прочей информации существенного искажения факта  аудиторская организация должна предложить руководству экономического субъекта передать данный вопрос на рассмотрение независимому эксперту (например, юридическому консультанту экономического субъекта) или соответствующему третьему лицу и принять во внимание результаты такого рассмотрения.

Когда, по мнению аудиторской организации, прочая информация подлежит корректировке  в связи с существенным искажением факта, но руководство экономического субъекта отказывается от такой корректировки, аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о принятии дальнейших соответствующих мер. Они могут  заключаться, в частности, в письменном уведомлении органа (должностных  лиц) экономического субъекта, осуществляющего  общее- руководство деятельностью  этого субъекта, о сложившейся  ситуации, в получении соответствующей  юридической консультации.

Если аудиторская организация  рассматривает прочую информацию после  даты подписания аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской  отчетности и обнаруживает существенное противоречие между прочей информацией  и проаудированной бухгалтерской  отчетностью или существенное искажение  в прочей информации какого-либо факта, то аудиторская организация определяет, должна ли быть скорректирована прочая информация либо проаудированная бухгалтерская  отчетность.

При необходимости скорректировать  проаудированную бухгалтерскую  отчетность аудиторская организация  руководствуется ПСАД № 10 «События после отчетной даты».

При корректировке прочей информации аудиторская организация должна предпринять меры, обеспечивающие достаточную уверенность в том, что руководство экономического субъекта внесло необходимые исправления и заинтересованные пользователи документа, содержащего проаудированную бухгалтерскую отчетность, уведомлены об этом.

Если, по мнению аудиторской организации, прочая информация подлежит корректировке, но руководство экономического субъекта отказывается от такой корректировки, то аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о принятии дальнейших соответствующих мер. Они могут  заключаться, в частности, в письменном уведомлении органа (должностных  лиц) экономического субъекта, осуществляющего  общее руководство деятельностью  этого субъекта, о сложившейся  ситуации, в получении соответствующей  юридической консультации.

2. Заявление руководства.

Основным руководством по использованию  в ходе аудиторской проверки информации о финансовой отчетности, представленной руководством хозяйствующего субъекта, для аудитора является МСА 580 «Заявления руководства», которым предусмотрена  обязанность аудитора получать соответствующие  заявления от руководства субъекта. В этом стандарте определены случаи, когда такая информация особенно важна и когда ее следует получать в письменной форме.

В разделе «Признание руководством своей ответственности за финансовую отчетность», в частности, отмечено, что аудитор должен получить доказательство того, что руководство признает свою ответственность за достоверное представление финансовой отчетности в соответствии с установленными основными принципами составления финансовой отчетности, а также того, что данная финансовая отчетность была утверждена руководством.

В разделе «Заявления руководства  в качестве аудиторских доказательств» говорится о необходимости получения  аудитором письменных заявлений  от руководства по вопросам, существенным для финансовой отчетности, если предполагается, что получить достаточные и уместные аудиторские доказательства другим путем невозможно. Под заявлениями  руководства понимаются сведения, предоставляемые  руководством аудитору в ходе проверки по собственной инициативе или в  ответ на конкретные запросы.

Указывается, что в ходе аудиторской  проверки руководство по своей инициативе или в ответ на конкретный запрос представляет аудитору множество заявлений. В тех случаях, когда они касаются вопросов, существенных для финансовой отчетности, аудитору следует:

• получить аудиторские доказательства, подтверждающие заявления руководства, из источников внутри или вне предприятия;

• оценить, являются ли заявления, сделанные  руководством, объективными и соответствуют  ли они прочей информации, полученной в ходе аудита, включая другие заявления, сделанные руководством;

• определить степень информированности  лиц, представивших заявления по конкретным вопросам.

Аудитор может попросить руководство  заявить, в частности:

• о признании своей ответственности  за составление и представление  финансовой отчетности;

• об отсутствии нарушений в учете  и искажений в отчетности;

• о полноте представленных аудитору документации и информации;

• о существовании связанных  сторон;

• об убытках по различным операциям;

• о планах и намерениях относительно активов;

• о праве собственности на активы;

• о порядке определения оценочных  значений;

• об оценке уместности допущения  непрерывности деятельности;

• о раскрытии условных обязательств и гарантий;

• о последующих событиях.

Отмечено, что заявления, сделанные  руководством, не могут заменить другие аудиторские доказательства, которые  предположительно будут доступны аудитору. Если аудитор не может получить достаточные  и уместные аудиторские доказательства относительно факта, существенного  для финансовой отчетности, в то время как они предположительно должны существовать и быть доступны, то это рассматривается как ограничение  объема аудита, даже если руководство  сделало соответствующие заявления  по данному вопросу. Если заявления  руководства противоречат другим аудиторским  доказательствам, аудитору рекомендуется  изучить обстоятельства и в случае необходимости заново проанализировать вопрос о достоверности других заявлений  руководства.

Если аудитор считает, что другие доказательства существуют и доступны, но он не может их получить, то это  расценивается как ограничение  объема аудита, несмотря на информацию, имеющуюся в заявлениях руководства. Однако в некоторых случаях доказательства могут быть получены исключительно-из заявлений руководства (например, информация о намерениях исполнительного органа относительно сохранения на балансе  каких-либо активов).

Согласно разделу «Документальное  оформление заявлений, сделанных руководством»  доказательства, подтверждающие факт получения аудитором заявлений  от руководства, должны найти отражение  в рабочей документации в форме  краткого изложения бесед с руководством или заявлений, предоставленных  руководству в письменном виде.

В связи с тем что письменные заявления являются сравнительно лучшим аудиторским доказательством, нежели устные, нужен серьезный подход к  их оформлению и включению в состав рабочей документации в качестве аудиторских доказательств. Такие  заявления могут быть документально  оформлены в виде: письма-заявления от руководства; письма аудитора, в котором излагается его понимание заявлений руководства и которое затем подтверждается руководством; соответствующих протоколов заседаний совета директоров или аналогичного органа либо подписанного руководством экземпляра финансовой отчетности.

Письмо-заявление обычно датируется тем же числом, что и аудиторское  заключение. Однако при определенных обстоятельствах отдельное письмо-заявление  относительно конкретных операций или  событий может быть получено в  ходе аудиторской проверки либо после  даты аудиторского заключения, например на дату публичного размещения. Письмо-заявление  обычно подписывают должностные  лица, несущие ответственность за деятельность субъекта и ее финансовые аспекты (генеральный и финансовый директора).

Международный стандарт аудита завершается  разделом «Действия в случае отказа руководства предоставить заявления», в котором отмечено, что если руководство отказывается предоставить заявления, которые аудитор считает необходимыми, это рассматривается как ограничение объема аудиторской проверки. В таком случае аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения в отношении финансовой отчетности. Аудитору рекомендуется также оценить, насколько важны другие заявления, сделанные руководством в ходе аудиторской проверки, и проанализировать, может ли такой отказ оказать какое-либо дополнительное влияние на аудиторское заключение.

В приложении к данному МСА приведен образец письма-заявления руководства (с оговоркой, что этот образец  не является стандартным).

Российским аналогом МСА 580 является ПСАД «Разъяснения, предоставляемые  руководством проверяемого экономического субъекта».

Российским стандартом, как и  международным, предусмотрено, что  перед обращением к руководству  проверяемого экономического субъекта с целью получения официального разъяснения аудитор должен иметь  письменное доказательство понимания  руководством экономического субъекта того факта, что оно несет ответственность  за представление бухгалтерской  отчетности, подготовленной с учетом требований нормативных документов, а также подтверждение осведомленности  субъекта о своей ответственности  за предоставление аудитору всей необходимой  для аудита точной, полной, относящейся  к делу информации.

ПСАД включает в себя следующие  разделы, содержание которых идентично  содержанию соответствующих разделов МСА 580: «Общие положения»; «Порядок обращения  аудитора за получением официальных  разъяснений от руководства проверяемого экономического субъекта»; «Использование разъяснений проверяемого экономического субъекта для получения аудиторских  доказательств»; «Документирование  разъяснений руководства проверяемого экономического субъекта». Отечественный  стандарт содержит три приложения: «Рекомендуемая форма письма аудитору от руководства экономического субъекта»; «Рекомендуемая форма рабочего документа  аудитора, содержащего информацию о  полученных устных разъяснениях», «Рекомендуемая форма письма аудитора с запросом на подтверждение определенной точки  зрения».

Особое место в национальном стандарте аудита отведено вопросам документирования. В частности, говорится, что в рабочих документах должно быть раскрыто использование примененных  аудитором процедур и должны содержаться сведения о результатах, полученных как следствие применения данных процедур. Рабочие документы должны содержать следующую информацию:

• вопрос, с которым аудитор  обратился за разъяснениями;

• краткое содержание полученных разъяснений;

• оценку аудитором убедительности доказательств, содержащихся в разъяснениях, в том числе с использованием подтверждений, полученных альтернативным способом;

• собственные выводы аудитора по поставленному вопросу с учетом полученных разъяснений.

Порядок передачи официального письма аудитору определяется соглашением  между аудитором и руководством проверяемого экономического субъекта и может быть прописан в договоре на аудит. Если такой порядок не предусмотрен, он остается на усмотрение руководства  проверяемого экономического субъекта. В любом случае при получении  официального письма аудитор должен документально подтвердить факт его получения для руководства  проверяемого экономического субъекта.

Список литературы.

1.Международные стандарты финансовой отчетности: Издание на русском языке. – М.: Аскери-АССА, 2002.

2.Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров. – М.:МЦРСБУ, 2000.

3.Аудит: Учеб. пособие / Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А.,. Старовойтова Е.В. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000