Анализ затрат на производство и реализацию продукции. 5

Введение

     Понятия «Затраты», «расходы», «себестоимость» всегда находились под пристальным вниманием отечественной теории и практики. С переходом к определению финансового результата деятельности предприятия как разницы между доходами и расходами, а больше с необходимостью гармонизации российских и международных стандартов бухгалтерского учета усиливается необходимостью определения новых подходов к этим понятиям. С принятием новых законодательных актов по ведению бухгалтерского учета существенно меняется содержание этих понятий. Понимание сущности «затрат», «расходов», «себестоимости» становится еще более важным с введением в действие главы 25НК РФ, в которой эти понятия определяются для  целей налогообложения, и с новым подходом к порядку их расчета. Все это вызывает необходимостью осмысления этих понятий и выявления их взаимосвязи.

     Актуальность  проблемы обусловлена тем, что величина основных видов ресурсов, расходуемых  на производство продукции, в значительной степени влияет на эффективность  производства, величину прибыли и уровень рентабельности. Поэтому предприятию, использующему многообразные виды ресурсов: материальные, трудовые, технические и др., необходимо эффективно ими управлять, чтобы знать, как они связаны друг с другом, какие принимать решения для повышения отдачи от применяемых ресурсов, так как уровень их использования непосредственно влияет на величину расхода.

     Объект  рассмотрения – предприятие, предмет управления – затраты предприятия. Логика работы обусловлена задачами, которые стоят перед предприятием и решение которых является основной целью управления затратами. 
 
 
 
 
 
 

         1 Сущность управления затратами предприятия

     1.1 Что понимают под управлением затратами предприятия

     Управление  затратами предприятия является составляющей системы управления предприятием в целом. Поэтому в общих чертах остановимся на некоторых аспектах управления предприятием, чтобы понять сущность управления затратами.

     Управление - деятельность предприятия (организации), направленная на реализацию целей объекта управления, при условии рационального использования имеющихся ресурсов.

     Что касается сути управленческой деятельности, то, придерживаясь широко распространенной точки зрения, управление можно представить как реализацию функции планирования, контроля и регулирования, организационной работы, а также стимулирования. Процесс управления схематично изображен на рисунке 

Рисунок 1 - Процесс управления

     По  существу первые пять этапов представляют собой процесс принятия решения  или планирование, конечный результат которого отражается на 5-м этапе - реализация принятого решения. Два Последних этапа отражают процесс управления принятым решением, который складывается из оценки и корректировки фактических результатов с целью выполнения выбранного альтернативного варианта. Остановимся кратко на каждом этапе процесса принятия решения и управления.

     1.2 Определение целей и задач

       Прежде чем принять правильное решение, необходимо определить цели и задачи, которые помогут принимающим решение оценить предпочтительность какого-либо варианта действий.

     В зависимости от того, на каком товарном рынке функционирует предприятие, какие внешние факторы экономической среды воздействуют на процесс принятия решений, цели, которыми руководствуется предприятие, могут быть различными:

• обеспечение выживаемости на данном товарном рынке;
• максимизация прибыли;
• завоевание лидерства по доле рынка;
• завоевание лидерства по показателям качества выпускаемой продукции.

     В конечном счете, определяющей целью деятельности коммерческой организации, особенно в долгосрочном периоде, является получение максимальной прибыли. В пользу выбора этой цели может служить следующая аргументация:

1. Маловероятно, что выбор какой-либо другой цели даст возможность с такой же эффективностью оценить способность предприятия функционировать в будущем.
2. Реализация этой цели помогает всем участникам процесса (работодателям, работникам, государству) понять, во что им обойдется выбор других целей, так как в данном случае становится известным распределение денежных средств между всеми заинтересованными лицами.

     Достижение  цели предприятия немыслимо без  преобразования и использования ресурсов, важнейшими из которых являются трудовые, материальные, информационные, финансовые и др., расход которых в денежном выражении и представляет затраты предприятия.

     1.3 Поиск альтернативных вариантов действий

     После выбора цели Функционирования осуществляется второй этап процесса принятия решения, который заключается в поиске альтернативных вариантов реализации цели.

     Если  предприятие работает в производственной сфере, то в силу Динамичности потребности рынка, а также ограниченности ресурсов оно постоянно решает проблему, что выпускать. Только небольшая часть товаров остается неизменной на протяжении длительного периода. Поэтому предприятию можно выбрать одно или несколько следующих направлений действий:

1. выпуск новых товаров для сбыта на уже существующих рынках!!
2. выпуск новых товаров для  быта на новых рынках;
3. создание новых рынков для уже выпускаемых товаров.

           Предпочтение должно отдаться такому составу товарных групп, который обеспечивает в течение продолжительного времени на постоянное превышение прибыли над потребностями в финансовых ресурсах, необходимых для поддержания конкурентоспособности предприятия. Это самый трудный и важный этап процессе принятия решений, так как поиск альтернативных вариантов действий вызывает необходимость получения информации об изменении экономической ситуации, о потенциальных конкурентах, питающихся производить и выводить на рынок новые товары, которые лучше удовлетворяют потребности потребителей.

     Сбор  данных для выбора альтернативных курсов действий. После определения вероятных сфер деятельности на следующем этапе процесса управления предприятие оценивает возможные темпы роста показателей своей деятельности, способность удержать соответствующую долю рынка, движение денежной наличности, в том числе и выплат, по каждому альтернативному варианту. Так как! анализируемые варианты существуют в изменчивой, объективно! существующей внешней экономической среде, то возникает необ-1 ходимость учета факторов, которые вне зависимости от предприятия могут оказывать влияние на каждый альтернативный вариант, экономическое положение, инфляция, уровень безработицы, спад или бум производства, уровень конкуренции и др.

     Выбор направления действий на основе перечисленной информации вызовет вовлечение ресурсов предприятия в производство на! длительный период, что определит долгосрочную перспективу, а| следовательно, и решения, которые предприятие может принять в будущем.

     Кроме долгосрочных решений руководители предприятия должны также принимать решения, которые не требуют долгосрочного! привлечения ресурсов, т.е. краткосрочные или операционные. Принятие краткосрочных решений основывается на оценке экономической обстановки сегодняшнего дня, а также материальных, трудовых, финансовых ресурсов, которыми располагает предприятие. Чтобы принять то или иное краткосрочное решение, нужно, например, ответить на такие вопросы:

1. Какие цены установить на продукцию предприятия;
2. Какой ассортимент товаров выпускать, и в каком объеме;
3. Какие использовать каналы товародвижения;

     4. Какие виды рекламы использовать;

     5. Какой уровень послепродажного обслуживания будет предложен покупателю и др.

     Для выработки краткосрочных решений  также необходимы соответствующие данные. Например, данные о продажных ценах на товары конкурирующих предприятий, о спросе на товары по альтернативным продажным ценам и прогнозируемым при различных вариантах производства затратам. После того как необходимая информация будет собрана и проанализирована, руководители предприятия должны принять решение о выборе варианта.

     Выбор оптимального варианта из альтернативных. Принятие решения основано на осуществлении сравнительной оценки альтернативных вариантов действий, в результате которой выбирается вариант, в наибольшей степени отвечающий целям предприятия. Если таковой является максимизация прибыли, то оптимальный вариант должен выбираться на основе сравнений прогнозов прибыли по каждому альтернативному варианту краткосрочных и долгосрочных решений.

     Реализация  принятых решений. Выбранный альтернативный вариант служит основой для разработки плана реализации решений, которые могут быть краткосрочными и долгосрочными. Долгосрочный план суммирует все действия, которые должны быть выполнены в будущем. Краткосрочные планы обращают долгосрочный план предприятия лицом к нуждам ближайшего будущего и представляют собой годовые бюджеты. В данном случае термин «бюджет» используется в понимании, близком к термину «смета» (смета доходов и расходов). Бюджет может иметь различное количество видов и форм. Его состав и структура определяются спецификой предприятия, его размерами, квалификацией и опытом разработчиков. Некоторые предприятия в качестве годового бюджета рассматривают план прибыли. Но во всех случаях процесс разработки бюджета по существу является уточнением долгосрочных планов (программ) для достижения целей предприятия. Бюджеты разрабатываются как для предприятия в целом, так и для его подразделений.

     Общий бюджет представляет собой скоординированный (по всем подразделениям или функциям) план работы для предприятия в целом. На рисунке представлена одна из схем общего бюджета предприятия.

     Как видно из приведенной схемы, общий  бюджет состоит из двух частей основных бюджетов: оперативного и финансового бюджета.

     Оперативный бюджет, или текущий бюджет, определяет планируемые операции на предстоящий год по сегментам или отдельным функциям предприятия. Коль скоро современное предприятие - сложная система, то управление им для достижения поставленной цели требует разделения труда на составляющие части, что обычно называют горизонтальным разделением труда. Если на малых предприятиях горизонтальное разделение труда проявляется недостаточно четко, то на крупных предприятиях выделяются функциональные сферы (виды) деятельности. Так, на производственном предприятии типичными являются следующие виды деятельности, которые требуют управления ими:

• управление маркетингом;
• управление производством;
• управление персоналом;
• управление инвестициями;
• управление финансами.

     Управление  маркетингом обеспечивает на основе изучения рынка правильность определения, какую продукцию необходимо производить, в каких количествах, по каким ценам. На основе исследований отдела маркетинга определяется бюджет продаж, который является отправной точкой для разработки большей части других бюджетов. Бюджет продаж и его товарная структура предопределяют общий характер деятельности всего предприятия.

     Маркетинговая деятельность предполагает необходимость  осуществления соответствующих затрат, которые находят выражение

     в бюджете коммерческих расходов. В нем аккумулируются все расходы, связанные со сбытом продукции. Состав и структура этих расходов, формирующих себестоимость реализации, а также методы их распределения рассмотрены в последующих разделах. Здесь же отметим, что оптимизация величины этих расходов является важнейшей составляющей управления маркетингом.

     Управление  производством  предполагает, что соответствующие службы осуществляют управление процессом переработки сырья, материалов, полуфабрикатов в продукт, который реализуется покупателям.

     Процесс управления производством включает в себя:

• управление разработкой и проектированием продукта;
• выбор технологического процесса, расстановку кадров и техники;
• управление закупкой сырья, материалов, полуфабрикатов;
• управление запасами на складах, включающее хранение закупленных товаров собственного производства для внутреннего пользования и конечной продукции;
• контроль качества сырья, материалов, топлива, товаров.

     В результате реализации всех этапов производственного  процесса определяется выпуск продукции исходя из объема продаж в натуральном выражении, что и находит отражение в производственном бюджете.

     В целях обеспечения материальными ресурсами плана производства разрабатывается бюджет закупки/использования материалов:

     плановые  потребности закупки материалов и их использование могут отражаться вместе в одном документе и определяться отдельно. Поскольку производственный бюджет определяет потребное количество необходимых материальных ресурсов для обеспечения запланированного объема производства продукции, то все вопросы, связанные с определением этой величины затрат, будут рассмотрены в последующих разделах.

     Управление  персоналом обеспечивает производственный бюджет потребным количеством работающих, подбор, расстановку кадров, т.е. оптимальное использование трудовых ресурсов и формирование на этой основе денежного выражения затрат труда - фонда оплаты груда. Весь этот объем информации находит отражение в бюджете трудовых затрат, который также в дальнейшем будет рассмотрен.

     1.4 Бюджет общепроизводственных расходов

  Представляет собой детализированный план предполагаемых остальных производственных затрат, не нашедших отражения в перечисленных бюджетах, которые необходимо осуществить для выполнения производственного плана.

      1.5 Бюджет общих и административных расходов -

     Предполагает аккумуляцию всех других затрат текущего характера, которые непосредственно не связаны с производством и реализацией продукции, но необходимы для поддержания деятельности предприятия в целом.

     Бюджеты общепроизводственных расходов, а также  общих и административных расходов, их состав и структура, методы распределения рассматриваются в последующих разделах.

     На  основе разработанных бюджетов использования  материальных ресурсов, трудовых затрат, общепроизводственных расходов определяется смета (бюджет) себестоимости выпуска продукции, а с учетом бюджетов коммерческих расходов, общих и административных расходов и общая себестоимость реализованной продукции, используя данные которой разрабатывают прогнозный отчет о прибылях и убытках.

     Управление  инвестиционной деятельностью, направленное на совершенствование организации производства, труда и управления, предполагает реализацию как капитальных (долгосрочных), так и текущих затрат. Если текущие затраты находят отражение при формировании соответствующих бюджетов, составляющих оперативный бюджет, то затраты капитального характера находят отражение в соответствующем бюджете — бюджете капитальных затрат. Он включается во второй раздел общего бюджета — финансовый бюджет.

     Финансовый  бюджет — это план, в котором отражаются предполагаемые источники финансовых средств и направления их использования. Поэтому финансовый бюджет включает в себя кроме бюджета капитальных затрат бюджет (смету) денежных средств, а также бухгалтерский баланс и отчет о финансовом положении.

     Таким образом, все бюджеты, в том числе и расходования отдельных видов ресурсов, тесно взаимосвязаны. Прогноз продаж — первый шаг в процессе составления бюджетов, на основе которого разрабатываются бюджет коммерческих расходов и производственный бюджет, который, в свою очередь, является исходным для определения бюджетов материальных затрат, трудовых и общепроизводственных расходов. На основе вышеперечисленных бюджетов формируется бюджет себестоимости продукции, который используется при разработке прогнозного отчета о прибылях и убытках.

     Сравнение фактических и  запланированных  результатов и  принятие мер в случае их расхождения - это последние этапы процесса управления, представленные на рис. 1.1. В них выражается действие функции управления, контроля и регулирования. Реализация функции контроля предполагает сопоставление фактических данных, представленных в отчетах, с бюджетными. Данные отчетов обеспечивают обратную связь для сравнения запланированных и фактических результатов. Особое внимание уделяется показателям, которые расходятся с запланированными, чтобы менеджеры соответствующих служб сосредоточили на них свое внимание. Этот процесс анализа — применение способа управления по отклонениям - подробно изложен далее при анализе затрат на производство единицы продукции.

     Эффективность контроля и регулирования зависит  от корректирующих действий, направленных на приведение фактических результатов в соответствие с запланированными показателями. В свою очередь планы также могут уточняться, если сравнительный анализ показывает, что какие-то запланированные показатели не могут быть достигнуты. Эти корректирующие действия обозначены на рис. 1.1 линиями со стрелками, соединяющими этапы 7 и 5, 7 и 2. Эти линии формируют контуры обратной связи. Они показывают, что процесс планирования — динамичный процесс, и подчеркивают взаимосвязь между его различными этапами. Обратная связь между этапами 7 и 2 свидетельствует о том, что ход выполнения планов должен постоянно анализироваться и если окажется, что они не выполняемы, то необходимо рассмотреть альтернативные курсы действий, которые обеспечат достижение целей предприятия. Контур обратной связи между этапами 7 и 5 показывает корректирующие действия, предпринимаемые с целью приведения фактических результатов в соответствие с запланированными. Процесс планирования, контроля и регулирования применительно к управлению затратами будет рассмотрен в последующих главах. 

     1.6 Стимулирование (мотивация)

     Стимулирование (мотивация) — это такая функция управления, воздействующая на сознание людей, которая помогает всем участникам производственно-хозяйственной деятельности предприятия уяснить цели и задачи предприятия и принять решение, соответствующее этим целям и задачам. При этом акцент делается на создание в сознании людей мотива, побуждающего к реализации этих целей и задач. Важным моментом в деятельности руководителей (менеджеров) является их умение побудить подчиненных действовать, прилагая усилия к достижению целей и задач, поставленных высшим руководством предприятия.

     Из  сказанного следует, что управление - это важнейший вид деятельности по координации работы групп людей, подразделений, предприятия в целом, направленный на выполнение поставленных Целей и задач. Все функции системы управления взаимодействуют, Формируя единый процесс, т.е. непрерывную цепь взаимосвязанных Действий. Управление затратами, являясь частью общей системы управления предприятием, реализуется также исходя из этих функций.

     Управленческая  функция, «организационная работа», применительно к затратам предприятия реализуется путем разработки соответствующих норм и нормативов потребления различных видов ресурсов (материальных, трудовых, потребления основных фондов)] определения круга лиц, подразделений, которые осуществляют деятельность и принимают на себя определенную ответственность]

     Функция «планирование» предполагает постановку целей  предприятия, а также конкретных задач, обеспечивающих ее выполнение. Применительно к затратам это разработка плана (бюджета) по себестоимости и отдельных его составляющих (бюджетов материальных, трудовых, общепроизводственных и других расходов)]

     Реализация  контрольной и регулирующей функций  предполагает осуществление анализа затрат и контроля за соблюдением плановых (бюджетных) нормативов и показателей в части расходования ресурсов, выявление отклонений от запланированных параметр ров и разработку мер по предотвращению увеличения фактически] затрат по сравнению с плановыми.

     Что касается мотивационной функции, то через нее осуществляется стимулирование кого-либо (человека или подразделения) к деятельности, направленной на достижение целей предприятия, а данной ситуации - деятельности по снижению затрат предприятия,

     1.7 Понятия «расходы» и «затраты» предприятия

     Расходы, затраты, себестоимость всегда находились под при стальным вниманием отечественной теории и практики. В период построения рыночной экономики важность перечисленных показателей возросла. С переходом к определению финансового результата деятельности предприятия как разницы между доходам!* и расходами, а также в связи с необходимостью гармонизации российских и международных стандартов бухгалтерского учета усилилась потребность в новых подходах к этим понятиям, что нашлс отражение в законодательных документах по бухгалтерскому учету, включая Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. и Положениях по ведению бухгалтерского учета и отчетности. С 1 января 2000 г. введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, которое существенно меняет толкование понятий «расходы», «затраты», «себестоимость». С введением в действие главы 25 Налогового кодекса РФ эти понятия определяются для целей налогообложения, что обусловливает новый подход к порядку их расчета.

1. Поскольку определение расходов в НК РФ отсутствует, то предприятиям следует руководствоваться определением, данным в ПБУ Ю/99, которое будет использоваться и в дальнейшем изложении проблемы управления затратами.
2. НК РФ отождествляет понятие «расходы» и «затраты». А поскольку в нормативных актах по бухгалтерскому учету отсутствует определение термина «затраты», то можно предположить идентичность этих определений и в практике бухгалтерского учета. Косвенно такое предположение подтверждается использованием этого термина наряду с термином «расходы» в ст. 8 ПБУ 10/99 в части «материальные затраты», «прочие затраты».

     В Плане счетов бухгалтерского учета  раздел III называется «Затраты на производство», т.е. также применяется термин «затраты». Он используется и для характеристики содержания счета 20 «Основное производство», где говорится, что «счет используется для учета затрат по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции...». Можно еще приводить примеры однозначного употребления этих терминов в нормативных актах по бухгалтерскому учету. Ограничимся последним. В инструкции по применению плана счетов, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94/11 раздел III «Затраты на производство» начинается следующей фразой: «Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о расходах по основным видам деятельности...».

     Таким образом, в дальнейшем мы будем исходить из тождества понятий «расходы»  и «затраты». Расход материальных, трудовых, финансовых, природных, информационных и других видов ресурсов в стоимостном выражении и есть затраты предприятия. 
 
 
 
 

     2 Анализ затрат на производство и реализацию продукции

     2.1 Виды анализа и их роль в управлении затратами предприятия

     Как в целом экономический анализ, так и анализ затрат на производство и реализацию продукции представляют собой объективно необходимый элемент управления производством, в том числе и затратами. Они являются этапом управленческой деятельности. С помощью экономического анализа познается сущность хозяйственных процессов, осуществляется оценка хозяйственных ситуаций, выявляются резервы производства и, таким образом, обосновываются решения для планирования и управления, что наглядно было представлено на рис. 1.1 (см. с. 8). Последний этап процесса управления - управленческая функция контроля и регулирования, реализуется с помощью экономического анализа предприятия в целом, в том числе и анализа затрат, так как она предполагает сравнение фактических и планируемых результатов (показателей) и принятие необходимых мер в случае их расхождения. Это может выразиться в действиях, направленных на то, чтобы привести фактические результаты в соответствие с запланированными, или, наоборот, в пересмотре планов, если становится ясно, что они в дальнейшем не могут быть выполнены. Таким образом, анализ отчетных данных (фактических затрат и доходов) и запланированных результатов (сметных затрат и доходов) обеспечивает обратную связь процесса контроля и регулирования. Обобщая и аналитически обрабатывая учетную информацию о достигнутых результатах, экономический анализ научно обосновывает управленческие решения, выступая связующим звеном между учетом и принятием решения.