Аудит оплаты труда. 8

Введение

В последнее время происходят кардинальные изменения во многих сферах экономической деятельности, в том  числе в системе оплаты труда. Сложились новые отношения между государством, предприятием и работником в отношении организации труда: сегодня предприятия вправе выбирать системы и формы оплаты труда самостоятельно, исходя из специфики и задач, стоящих перед ними.

Изменения и перемены, которые происходят с исчислением оплаты труда, определяют ответственность и значимость этого  участка, а значит и необходимость  его аудита.

Количество заказов на аудит оплаты труда, в том числе и на  аудит в этой сфере, стабильно растет. Аудиторы, позволяющие выявить спорные моменты и приводящие систему оплаты труда организации в полное соответствие с трудовым и налоговым законодательством, становятся главными помощниками менеджмента. Снижение рисков при проверках контролирующими органами и возможность избежать конфликтных ситуаций с работниками делают кадровый аудит и аудит оплаты труда одним из основных инструментом для эффективного управления предприятием.

Актуальность исследуемой  темы заключается в том, что аудит оплаты труда работников является одним из важнейших направлений деятельности бухгалтерии любого предприятия, так как это один из наиболее трудоёмких и ответственных участков работы бухгалтера, и должен обеспечить оперативный контроль над количеством и качеством труда, за использованием средств, включаемых в фонд заработной платы и выплат социального характера.

Целью настоящей курсовой работы является углубление теоретических знаний и закрепление практических навыков по проведению аудита оплаты труда на примере ОАО "Аэрофлот.

Исходя из цели, основными задачами данной курсовой работы являются:

• изучение нормативно-правового регулирования аудита оплаты труда
• изучить основные цели, задачи и основы организации аудита оплаты труда
• рассмотреть аудит расчетов по оплате труда;
• проведение аудита оплаты труда на примере ОАО "Аэрофлот.

Объектом исследования настоящей  курсовой работы является ОАО "Аэрофлот". Основная сфера деятельности предприятия – выполнение авиаперевозок.

Глава 1. Теоретические аспекты  организации аудита оплаты труда

1. Нормативно-правовое регулирование аудита оплаты труда. Цели, задачи и основы организации аудита оплаты труда.

Аудиторская деятельность (аудиторские  услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.¹

В настоящее время можно выделить 4 уровня нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности:

1. Федеральный закон Российской Федерации от 30 декабря 2008 года №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Этот закон определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента.
2. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Они регулируют профессиональную деятельность аудиторов. Стандарты позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности.
3. Правила (стандарты) аудиторских аккредитованных профессиональных объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.
4. Данный уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов являются прерогативой аудиторских фирм. Они определяют качество и престиж аудиторских фирм.

Аудит – это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.²

Аудит оплаты труда является одним из наиболее трудоемких объектов при проверке организаций.

Особенностью аудита оплаты труда в России является необходимость  выяснения причин низкого уровня и высоких разрывов в заработной плате по категориям персонала, несправедливого  распределения вновь созданной  стоимости между собственниками и наемными работниками, неудовлетворительной организации оплаты труда и стимулирования труда на предприятиях, низкой доли гарантированной части заработка  в общем ее размере, нарушения  сроков выплаты и наличия теневой  выплаты заработной платы. 

Целью аудита оплаты труда  является установление соответствия применяемой  в организации методики учета  и налогообложения операций по оплате труда и расчетов с персоналом действующим в Российской Федерации  в проверяемом периоде нормативным  документам.

На основании данной цели могут решаться следующие задачи:

1. оценка существующей в организации системы расчетов с персоналом;
2. оценка состояния синтетического и аналитического учета операций по оплате труда и расчетов с персоналом организации в проверяемом периоде;
3. оценка полноты отражения совершенных операций в бухгалтерском учете;
4. проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами по оплате труда;
5. проверка соблюдения организацией законодательства по расчетам с внебюджетными фондами, по единому социальному налогу.

Аудит оплаты труда, как и общий аудит, проводится в три основных этапа:

1.подготовка и планирование  аудиторской проверки;

2.выполнение аудиторских  процедур и оформление рабочей  документации;

3.составление аудиторского  заключения.

Первый  этап  предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. Процесс планирования аудита проходит несколько стадий:

1. предварительное планирование;

2. подготовка и составление  общего плана;

3. подготовка и составление  программы.

Общий план аудита операций по оплате труда и расчетам с персоналом организации включает:

1. аудит оформления первичных документов;
2. аудит системы начислений заработной платы;
3. аудит обоснованности льгот и удержаний из заработной платы;
4. аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета;
5. аудит расчетов по начислению платежей во внебюджетные фонды и единый социальный налог.

Планируя аудиторскую  проверку необходимо установить уровень  существенности.

На данном этапе аудитор  руководствуется Правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита». Данный стандарт является аналогом МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности». Российский стандарт содержит более детальную информацию о планировании аудита, а так же дополнительную информацию (например: описание этапа предварительного планирования, а так же приложения, содержащие образцы плана и программы аудита)

На втором этапе аудитор  проводит комплекс аудиторских процедур, для получения как можно больше обоснованных доказательств, с целью выражения мнения аудитора. Результаты таких процедур отражаются в рабочих документах.

При проведении данного этапа  аудитор опирается на Федеральный стандарт аудиторской деятельности 7/2011 «Аудиторские доказательства» и Правило (стандарт)  №2 «Документирование аудита». Данные стандарты являются аналогами МСА 500 «Аудиторские доказательства» и МСА 230 «Документирование аудита», соответственно. ФСАД 7/2011 с учетом последних изменений в целом соответствует МСА 500. Российский стандарт – аналог МСА 230 – включает в себя всю информацию, которая содержится в МСА, но изложена она более подробно, с учетом российской практики документирования.

На завершающем этапе  аудитор должен обобщить всю полученную в ходе проверки и сосредоточенную  в его рабочей документации информацию, обработать ее определенным образом  и сформировать на этой базе свое профессиональное мнение о достоверности бухгалтерской  отчетности. Результаты этой работы аудитор  должен оформить в виде двух итоговых документов: письменной информации (отчета) и аудиторского заключения, которые  передаются экономическому субъекту.

На данном этапе аудитор  руководствуется таким документом, как Федеральный стандарт аудиторской  деятельности 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формировании мнения о её достоверности». ФСАД №1 является аналогом МСА 700 «Отчет (Заключение) независимого аудитора по полному комплекту финансовой отчетности общего назначения». ФСАД №1 в целом соответствует МСА с учётом его изменений.

В условиях становления рыночного  хозяйствования в соответствии с  изменениями в экономическом  и социальном развитии страны существенно меняется политика в области оплаты труда. Поэтому, проводя проверку оплаты труда, аудитор должен знать, что, с одной стороны, организациям предоставлены широкие права, в том числе по выбору режима работы, а с другой стороны, государством установлены нормы, обязательные для всех экономических субъектов независимо от форм собственности.  К таким нормам относятся:    

·  минимальный размер месячной заработной платы и продолжительность трудового отпуска;    

·  максимальная продолжительность рабочего дня;    

·  различного рода доплаты при выполнении работ в сверхурочное и ночное время, в выходные и праздничные дни.

Рекомендации, которые дают аудиторы, помогают избежать целого ряда ошибок, особенно в сложных и неоднозначных  ситуациях, связанных не только с  методами учета труда и заработной платы, но и с экспертизой кадровых документов и локальных нормативных  актов организации. Грамотное и  профессиональное решение вопросов оплаты и стимулирования труда снижает  риски конфликтных ситуаций, влияет на экономическую и финансовую составляющие работы организации в целом.

Оценку эффективности  системы внутреннего контроля по операциям, связанным с оплатой труда, аудиторы начинают с наличия локальных нормативных актов организации. Это объясняется тем, что сначала необходимо выяснить, имеются ли в организации внутренние системные документы, прямо или косвенно регулирующие вопросы оплаты труда.

Такими основными документами являются:

• коллективный трудовой договор;
• штатное расписание;
• положение об оплате труда;
• внутренний трудовой распорядок;
• положение по премированию.

Изучение содержания данных документов позволяет установить, соответствуют  ли внутренние положения требованиям  ТК РФ. Отсутствие указанных документов или их противоречие ТК РФ свидетельствует  о системных ошибках в вопросах оплаты и стимулирования труда.

Аудитор при проверках, прежде всего, исследует обязательные документы кадрового учета, а также документооборот по заработной плате: расчетные листки, лицевые счета работников, платежные ведомости на выплату заработной платы, расходные кассовые ордера, реестры к платежным ведомостям в случае перечисления выплаты зарплаты на карточки работников и др. 

Кроме выявления фактов несвоевременной  выплаты зарплаты, аудитор обязательно  проверяет выплату денежных сумм по оплате отпуска в установленный срок (не позднее чем за три дня до наступления периода отпуска), а также случаи невыплаты расчетных сумм в день увольнения работника.

2. Аудит расчетов оплаты труда

Основной задачей проверки расчетов с рабочими и служащими  по оплате труда является проверка соблюдения нормативно-правовых актов  при начислении оплаты труда, удержаниях из нее и правильности ведения  бухгалтерского учета расчетов по оплате труда.

При составлении плана  и программы аудита расчетов с  персоналом аудитор должен обратить внимание на характер и специфику  деятельности предприятия и соответствующие  законодательные моменты регулирования  начислений и удержаний. Основные направления  законодательного регулирования расчетов с персоналом по оплате труда можно  сгруппировать по следующим направлениям:

• прием на работу;
• увольнение сотрудников;
• начисление и выплата заработной платы;
• удержания из заработной платы;
• депонирование невыплаченной своевременно заработной платы;
• предоставление отпуска;
• оплата пособий по временной нетрудоспособности;
• прочие вопросы по начислениям и выплатам, приравненным к заработной плате.

Аудиторская проверка соблюдения трудового законодательства состоит  из следующих этапов:

На первом этапе осуществляется проверка внутренних локальных документов по учету труда и заработной платы. Трудовые отношения между работниками  и организацией регулируются коллективным договором – правовым актом, регулирующим социально-трудовые отношения в  организации или у индивидуального  предпринимателя и заключаемым  работниками и работодателями в лице их представителей.³

Порядок ведения коллективных переговоров и заключения коллективного  договора регулируется Трудовым кодексом РФ.

Выплаты стимулирующего и  компенсирующего характера, предусмотренные  в коллективном договоре, являются экономически обоснованными в целях  признания расходов на оплату труда  в налоговом учете.

В организации должны быть разработаны: Положение об оплате труда, Положение о премировании, Правила  внутреннего трудового распорядка, штатное расписание, график отпусков, должностные инструкции, которые  являются локальными нормативными актами. Эти документы содержат нормы  трудового права, обязательные только для конкретной организации или  предпринимателя. Принимаются они  работодателем самостоятельно по различным  вопросам в пределах его компетенции.⁴

Положения регулируют права  и обязанности работников и работодателя, рабочее время и время отдыха, формы поощрения работников и  правила соблюдения трудовой дисциплины, условия выплаты заработной платы.

На втором этапе изучается  штатное расписание организации  на соответствие типовой форме, наличию  изменений, вносимых в течение отчетного  года, и соответствию списочного состава  работников. Штатное расписание организации  проверяется на соответствие унифицированной  форме, осуществляется контроль по существу, в том числе арифметический контроль. Изменения в штатное расписание вносятся в соответствии с приказом руководителя организации.

Контроль штатного расписания по существу включает: оформление структуры, штатный состав, численность, перечень должностей, должностные оклады, наличие надбавок, сведения о месячном фонде заработной платы.

На третьем этапе аудита проводится проверка наличия приказов (распоряжений) о приеме работника  на работу и трудовых договоров. Проверка приказов о приеме работника на работу осуществляется с использованием следующих  процедур: соответствие типовой форме, указание профессии (должности), наличие  испытательного срока, условия приема на работу и характер предстоящей  работы, указание оклада. При этом изучаются  первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных  за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных  исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя  фамилии рабочих в нарядах  и табелях учета рабочего времени  с данными учета личного состава, аудитор определяет, нет ли случаев  включения в них вымышленных  лиц, повторного начисления сумм по ранее  оплаченным первичным документам.

Для этого следует проанализировать наряды по датам их выдачи, сопоставить  фамилии рабочих в нарядах  и табелях учета рабочего времени  с данными учета личного состава. Необходимо проверить, нет ли случаев  повторного начисления сумм по ранее  оплаченным первичным документам, повторения фамилий одних и тех же лиц  в нескольких расчетно-платежных  ведомостях. Особое внимание следует  обратить на наряды, выписанные на лиц, не состоящих в списочном составе  корпорации и проработавших непродолжительное  время, а также наряды по устранению брака по переделке работ, выполненных  с низким качеством.

Основанием для издания  приказа о приеме на работу является трудовой договор, который заключается с каждым работником при приеме его на работу. Аудит трудовых договоров осуществляется на соответствие Трудовому кодексу РФ.

Трудовые договоры должны учитывать особенности осуществления  трудовой деятельности в данной организации. Указание в трудовых договорах доплат, надбавок и прочих поощрительных  выплат является обязательным экономическим  обоснованием включения данных расходов в состав расходов на оплату труда, учитываемых для целей налогообложения  налога на прибыль. В противном случае, расходы могут быть признаны налоговыми органами экономически необоснованными.⁵

При проведении аудита оплаты труда используют следующие методы и приемы:

• проверка арифметических расчетов клиента (пересчет);
• проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, подтверждение;
• устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны;
• проверка документов, прослеживание, аналитические процедуры.

Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет) используется для подтверждения достоверности  арифметических подсчетов сумм по оплате труда персонала и точности отражения  их в бухгалтерских записях.

Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных  операций позволяет аудиторской  организации осуществлять контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией, и корреспонденцией счетов по оплате труда.

Подтверждение используется для получения информации о реальности остатков на счетах расчетов по оплате труда бюджетом и внебюджетными  фондами.

Устный опрос используется в ходе получения ответов на вопросник  аудитора при предварительной оценке состояния учета расчетов с персоналом по оплате труда, а также в процессе их проверки, при уточнении у специалистов отдельных совершенных хозяйственных  операций, вызывающих сомнение.

Проверка документов позволяет  аудитору убедиться в реальности определенного документа. Рекомендуется  выбрать определенные записи в бухгалтерском  учете и проследить отражение  операций в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

Прослеживание используется при изучении кредитовых оборотов по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженным в Главной книге, при этом необходимо обращать внимание на нетиповые корреспонденции  счетов.

Аналитические процедуры  используются при сопоставлении  фонда заработной платы отчетного  периода с данными предыдущих периодов.

При проверке правильности составления учетных регистров  аудитор должен быть готов к тому, что на различных предприятиях применяются  разнообразные учетные регистры, что не должно осуждаться, если это  обеспечивает полноту учетного процесса и удобно для самого предприятия.

При проверке учетных регистров  должны быть охвачены следующие вопросы:

• обеспечивает ли совокупность учетных регистров полное отражение хозяйственных операций предприятия;
• удобны ли для использования эти регистры и достаточно ли они наглядны, обладают ли большой информационной емкостью;
• пригодны ли они для составления необходимой отчетности и для пользования в экономическом анализе;
• увязаны ли они друг с другом и с Главной книгой, обеспечивая этим контроль полноты и правильности учетных записей.

Перед тем как приступить к проверке сводных расчетов по оплате труда, аудитору необходимо проверить сводную ведомость  по заработной плате, которая представляет собой сводный расчет по начислению заработной платы и удержаний  из нее. При проверке расчетно-платежной  ведомости аудитор построчно  проверяет расписки в получении  денег и суммирует выданную заработную плату. Против фамилий тех, кто не получил заработную плату, в графе "Расписка в получении" должен быть проставлен штамп или надпись  от руки "депонировано". Расчетно-платежная  ведомость в этом случае должна закрываться  двумя суммами - выданной наличными  и депонированной. Остаток денег  из кассы должен быть сдан на расчетный  счет, поскольку наличные деньги, взятые из банка, расходуются строго по целевому назначению.

Кроме того, аудитору необходимо проконтролировать  ведение аналитического учета депонированной заработной платы по каждой невостребованной сумме в реестре не выданной заработной платы или на депонентских карточках.

После проверки сводной ведомости  по заработной плате, а также бухгалтерского учета сумм депонированной зарплаты аудитор осуществляет проверку данных по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и корреспондирующих  с ним счетов.

Источниками информации, используемой в процессе контроля, являются аналитические и синтетические данные по счёту 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», счёту 88 «Нераспределенная прибыль» (субсчет «Фонд потребления»), счёту 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты с депонентами»), первичные документы по учету выработки и начислению оплаты труда (табеля учета отработанного времени, наряды и др.), листки о временной нетрудоспособности, расчеты на оплату отпусков и т.д., нормативные документы, регулирующие эти операции.

В начале проверки расчетов по оплате труда надо сверить сальдо по счету 70 на первое число в Главной книге  и в балансе предприятия с  итоговыми суммами (к выдаче) расчетно-платежных ведомостей для установления соответствия показателей аналитического учета по счету 70 с записями в Главной книге и в бухгалтерском балансе на одну и ту же дату.

Если имеются расхождения, то следует  установить причины их возникновения.

Аудитору необходимо выяснить правильность определения и достоверность  отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат на оплату труда  и других выплат, так как выплаты  могут производиться за счет не только себестоимости производства, но и  прибыли. Проверяя правильность отнесения  затрат на оплату труда на себестоимость  продукции, аудитор должен изучить  записи по кредиту счета 70 в корреспонденции со счетами 20,23, 25, 26 и др.

Помимо начисляемой заработной платы за фактически отработанное время  или за фактически выполненную работу, согласно действующему законодательству, работнику выплачиваются различного рода надбавки и доплаты, например за работу, в отличие от нормальных условий труда, в выходные, праздничные дни, ночное время, за сверхурочные работы и т.п. Например, работа в выходные и праздничные дни компенсируется работнику предоставлением другого дня отдыха или оплачивается в двойном размере. С согласия работника денежная компенсация может быть заменена предоставлением другого дня отдыха, но с оплатой в одинарном размере.

При аудите следует обратить внимание на оплату простоев. Простоем называется время вынужденных перерывов в работе, в течение которого рабочие находятся на предприятии, но не могут быть обеспечены фронтом работ. Простои должны быть документально оформлены листком о простое, в котором должны быть указаны причины и виновники простоя, его продолжительность, средняя заработная плата рабочего, размер оплаты и сумма. Простои не по вине рабочего оплачиваются в размере не ниже 2/3 средней заработной платы работника, если работник в письменной форме предупредил работодателя о начале простоя. Время простоя по причинам, не зависящим от работодателя и работника, если работник в письменной форме предупредил работодателя о начале простоя, оплачивается в размере не менее 2/3 тарифной ставки (оклада). Время простоя по вине работника не оплачивается.