Аудит расчетов с персоналом по оплате труда. 2. 4

Введение

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие объекты вступают в договорные отношения по использованию  имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений  должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственники, и прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы, лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень  сложные, законны и правильно  отражены в отчетности, так как  обычно не имеют доступа к учетным  записям, ни соответствующего опыта, и  поэтому нуждаются в услугах  аудиторов.

Интересы  пользователей финансовой информации не всегда совпадают, и поэтому существует объективная потребность в независимой  ее оценке аудиторами – специалистами, имеющими соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания таких услуг.

Аудиторские проверки необходимы государственным  органом, судам, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности  интересующей их финансовой отчетности.

Потребность в услугах аудитора возникла в  связи со следующими обстоятельствами:

1) возможность  необъективной информации со  стороны администрации в случаях  конфликта между ею и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

2) зависимость  последствий принятых решений  (а они могут быть весьма значительны) от качества информации;

3) необходимость  специальных знаний для проверки  информации;

4) частое  отсутствие у пользователей информации  доступа для оценки ее качества.

Все эти  предпосылки привели к возникновению  общественной потребности в услугах  независимых экспертов, имеющих  соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг.

Заработная  плата - это основная часть средств, направляемых на потребление, представляющая собой долю дохода (чистую продукцию), зависящую от конечных результатов  работы коллектива и распределяющуюся между  работниками в соответствии с количеством и качеством затраченного труда, реальным трудовым вкладом каждого и размером вложенного капитала. Актуальность темы данной работы заключается в том, что для подавляющего большинства людей заработная плата является основным источником дохода, поэтому вопросы, связанные с заработной платой                 (ее величиной, формой начисления и выплаты и др.), являются одними из наиболее актуальных, как для работников, так и для работодателей. Объектом данного исследования является процесс проведения аудиторской проверки расчетов по оплате труда на примере ИП Бондарчюк В.В.»Приоритет».

Целью данной работы является изучение методики учета  расчетов по оплате труда. Для достижения цели поставлены следующие задачи:

• раскрыть особенности организации заработной платы;
• показать цели, задачи и методику аудита учета расчетов по оплате труда;
• исследовать процесс разработки программы проведения аудиторской проверки;
• проанализировать аудит учета расчетов по оплате труда на примере ИП Бондарчук В.В «Приоритет»;

-   обобщить результаты проверки и аудиторское заключение.

1 Теоретические и методологические основы  аудита  расчетов с персоналом по оплате труда

Аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

Внешний аудит представляет собой, прежде всего  предпринимательскую деятельность аудиторов и аудиторских фирм по проведению проверок, консультированию клиентов с целью подтверждения  достоверности бухгалтерской отчетности и повышения эффективности финансово-хозяйственной  деятельности организации. Поскольку  каждая аудиторская проверка ограничена во времени, аудитору всегда важно четко  определить ее цели, безошибочно выбрать  исследуемые объекты проверки, грамотно спланировать свои действия, применить  эффективные аудиторские процедуры  и собрать необходимые доказательства для формулирования объективного заключения.

Для успешной реализации целей конкретной аудиторской  проверки необходимо, чтобы последовательно  выполнялись основные этапы проведения аудита.

Существуют  различные мнения специалистов, в  частности автор практического  пособия по аудиту Камышанов П.И. делит аудиторскую проверку на два основных этапа:

1. подготовка и планирование – ознакомление с экономикой и программы проверки;
2. документирование и оформление результатов – проведение аудиторских процедур, сбор и документирование аудиторских доказательств, формирование информации для руководства проверяемого предприятия, оценка результатов проведения аудита, оформление аудиторского заключения.

Предпочтительной  представляется точка зрения Ковалевой  О.В. и Константинова Ю.П., которые  указывают на необоснованность объединения  в рамках одного этапа таких различных  по содержанию и продолжительности  проведения элементов аудита как  получение аудиторских доказательств  и формулирование аудиторского заключения. Соответственно, они выделяют три  основных этапа проведения аудита:

1. подготовка и планирование аудиторской проверки;
2. выполнение аудиторских процедур и оформление рабочей документации;
3. составление аудиторского заключения.

К числу  основных комплексов задач, которые  необходимо проверить при аудите расчетов учета труда и заработной платы, относятся следующие:

1. соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям;
2. учет и контроль выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам;
3. учет и начисление повременных и прочих видов оплат;
4. расчеты удержаний из заработной платы физических лиц;
5. аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний);
6. сводные расчеты по заработной плате;
7. расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда, учет налогов и платежей с фонда оплаты труда;
8. расчеты по депонированной заработной плате.

Источниками информации являются документы  по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные  документы, регистры бухгалтерского учета  и отчетность. В качестве первичных  документов преимущественно используются унифицированные формы первичной документации, разработанные НИПИ статинформом Госкомстата России. Так, по учету личного состава используются приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. №Т-1), личная карточка (ф. №Т-2), приказ (распоряжение) о переводе на другую работу (ф. №Т-5), приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. №Т-6), приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф. №Т-8). По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда применяются табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. № Т-12), расчетно-платежная ведомость (ф. № Т-49), расчетная ведомость (ф. №Т-53), лицевой счет (ф. № Т-54). Используются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной плате: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы. [

К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости  распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера № 8 и  № 10 (при журнально-ордерной форме  учета), Главная книга, баланс (ф. № 1).

В процессе решения первой задачи аудитор определяет основные категории  работающих, виды начисления и порядок  их оформления. Подтверждение достоверности  произведенных начислений осуществляется выборочно. В объем выборки включаются различные категории работающих или уволенных (руководители, специалисты, рабочие, служащие и др.), разные временные  периоды (обычно один месяц квартала) и основные виды начислений. Если учетная  информация обрабатывается вручную, то аудитор по данным книги начислений или по данным расчетных ведомостей подтверждает достоверность произведенных  расчетов и используемых в расчетах показателей. При этом изучаются  первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных  за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных  исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя  фамилии рабочих в нарядах  и табелях учета рабочего времени  с данными учета личного состава, аудитор определяет, нет ли случаев  включения в них вымышленных  лиц, повторного начисления сумм по ранее  оплаченным первичным документам. Методом  арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных  документах или расчетных ведомостях.

Доплата за работу в ночное время  осуществляется на основании табеля учета рабочего времени с итоговым количеством за месяц и регулируется ст. 96 и 154 ТК РФ.

Доплата за работу в сверхурочное время также подтверждается данными  табеля. Согласно ст.152 ТК РФ сверхурочная  работа оплачивается за первые два  часа не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы –  не менее чем в двойном. Сверхурочные работы не должны превышать для каждого  работника четырех часов в  течение двух дней подряд и 120 часов  в год (ст. 99 ТК РФ). По желанию работника  сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением  дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного  сверхурочно.

Оплата работы в праздничные  дни должна подтверждаться приказом на работу в праздничные дни и  табелем учета рабочего времени. Работа в выходной и нерабочий  праздничный  день оплачивается не менее чем в двойном размере (ст. 153 ТК РФ)  По желанию работника, работавшего в выходной или праздничный  день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Согласно ст. 114 ТК РФ штатным работникам ежегодно предоставляются очередные  отпуска по графику, утвержденному  администрацией предприятия.  Основанием для расчета суммы отпускных  является приказ, в котором указывается, кому предоставляется отпуск, с какого  числа, продолжительность отпуска. С 01.02.2002 г. минимальная продолжительность  отпуска – 28 календарных дней.

При проверке данного объекта аудита необходимо проконтролировать правильность исчисления отпускного пособия. Расчет оплаты за отпуск производится исходя из средней заработной платы и  количества дней предоставляемого отпуска. Для исчисления средней заработной платы расчетным периодом является три календарных месяца (с 1 по 1 число), предшествующих месяцу начала отпуска.

Аудитору необходимо помнить, что  если в расчетном периоде или  в том месяце, когда работник уходит в отпуск, произошло повышение  тарифных ставок или окладов по отрасли  или на предприятии, то заработок  работника должен корректироваться на коэффициент повышения. Эта корректировка  не производится, если тарифная ставка или оклад повышены у конкретного работника.

Необходимо отметить, что замена отпуска компенсацией за него не допускается. Лишь часть отпуска, превышающая 28 календарных  дней, по письменному заявлению работника  может быть заменена денежной компенсацией (ст. 126 ТК РФ).

Если работник увольняется или  переводится на другое предприятие, не использовав очередной отпуск, то ему начисляется компенсация (ст. 127 ТК РФ). Для этого также рассчитывают среднедневной заработок и количество дней неиспользованного отпуска.

Далее аудитор  приступает к проверке пособий по временной нетрудоспособности. Эти  пособия выплачивают рабочим  и служащим за счет отчислений на социальное страхование согласно «Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию». Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от среднего заработка:

От 0 до 5 лет – 60% заработка;

от 5 до 8 лет – 80% заработка;

более 8 лет – 100% заработка.

Независимо  от стажа работы пособие выдается в размере 100% вследствие трудового  увечья или профессионального заболевания; лицам, имеющим на своем иждивении  трех и более детей, не достигших 16 лет; по беременности и родам и  в других случаях.

В заключение аудитор проверяет  правильность составления бухгалтерских  записей. Как известно, синтетический  учет по начислению заработной платы  ведется по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому  при начислении заработной платы  и других выплат аудитору сначала  необходимо определить их источники, а  затем проверить бухгалтерские  записи.

Из начисленной работникам организации  заработной платы, оплаты труда по трудовым соглашениям, договорам подряда  и совместительству производят различные  удержания, которые можно разделить  на две группы: обязательные и удержания  по инициативе организации. Обязательными  удержаниями являются налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам. По инициативе организации через бухгалтерию  из заработной платы работников могут  быть произведены следующие удержания: долг за работником; в погашение  задолженности по подотчетным суммам; за порчу, недостачу или утерю  материальных ценностей; за товары, купленные  в кредит и т.п.

Проверка правильности удержаний  из заработной платы осуществляется аудитором выборочно. Причем размеры  выборки определяются теми же методами, что и при проверке начислений. Затем по данным свода удержаний определяются виды удержаний из заработной платы, осуществляемые на конкретном экономическом субъекте.

Основным видом удержания, которому при проверке уделяется главное  внимание, является налог на доходы физических лиц, который регулируется главой 23 «Налог на доходы физических лиц» части II Налогового кодекса РФ.

Приступая к проверке правильности удержания налога на доходы, аудитору сначала необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. Согласно ст.210 НК РФ  при  определении налоговой базы учитываются  все доходы налогоплательщика, полученные ими как в денежной, так и  в натуральной форме, или право  на распоряжение, которыми у них  возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в  соответствии со ст.212 НК РФ. Кроме того, при определении размера налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые вычеты: стандартные (ст.218 НК РФ), социальные (ст.219 НК РФ), имущественные (ст.220 НК РФ) и профессиональные (ст.221 НК РФ) налоговые вычеты.

В заключение проверки данного объекта  аудита, аудитору необходимо удостовериться в правильности составления бухгалтерских  записей. На счетах бухгалтерского учета  суммы удержанного налога на доходы физических лиц должны отражаться по Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Кт 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм налога на доходы отражается: Дт 68 Кт 51 «Расчетный счет». 

Стандартный вычет по НДФЛ- это сумма дохода физического лица, с которого не берется НДФЛ до достижения этим доходом определенного лимита. Сейчас лимит накопленного за календарный год дохода по вычетам для всех, у кого есть дети (размер вычета 1000р на каждого ребенка) 280тыс.р. Т.е. если у человека зарплата 23300 в месяц, то каждый месяц года 3000 его заработной платы не будут облагаться НДФЛ, и он будет получать на третьего и каждого последующего ребенка)390 тыс.рублей.

Вычеты на самого работника- это доход сотрудника, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 40 000 руб., вычет в размере 400 руб. не применяется (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).Без ограничения максимальной суммы дохода соответствующим категориям сотрудников предоставляются вычеты в размере 500 или 3000 руб. (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 218 НК РФ).Если сотрудник имеет право более чем на один стандартный налоговый вычет, ему должен быть предоставлен максимальный из них. Суммировать вычеты и использовать их одновременно нельзя (абз. 1 п. 2 ст. 218 НК РФ).

Вычеты на ребенка- это вычет на обеспечение ребенка предоставляется на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет (абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Если же на содержании работника находятся иные лица, не являющиеся детьми, например нетрудоспособные совершеннолетние граждане, данный вычет не предоставляется (Письмо Минфина России от 02.03.2010 N 03-04-05/8-75).

Вычет на обеспечение ребенка может  предоставляться в одинарном, двойном  или четырехкратном размере. В зависимости от состояния здоровья ребенка, его возраста, от того, является ли он учащимся очной формы обучения, аспирантом, ординатором, студентом или курсантом, а также от гражданского статуса самого работника (являющегося, например, единственным родителем или опекуном) и других обстоятельств (например, в случае письменного отказа родителя от получения "детского" вычета в пользу второго), сотруднику может быть предоставлен стандартный налоговый вычет на ребенка, находящегося на его обеспечении, в следующих размерах:

- одинарном (1000 руб.);

- двойном (1000 руб. x 2);

- четырехкратном (1000 руб. x 2 + 1000 руб. x 2). В данном случае речь идет об удвоенном стандартном налоговом вычете максимум по двум основаниям: например, если сотрудник является единственным родителем ребенка-инвалида (абз. 6 и 7 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).(см таблица 1.1).

Таблица 1.1.- Обстоятельства влияющие на размер «детского» вычета.

<*> Получатели - физические лица - налоговые резиденты РФ, имеющие  доходы, облагаемые по ставке 13%, величина которых, исчисленная  с начала налогового периода,  не превысила 280 000 руб.Вычет предоставляется любым источником дохода по выбору налогоплательщика (например, по основному месту работы или по совместительству) (п. 3 ст. 218 НК РФ). 

Другим видом удержаний является удержание по исполнительным листам. По исполнительным листам судов производятся удержания алиментов. В соответствии со ст. 109 СК РФ на администрацию организации по месту работы лица, обязанного уплачивать алименты на основании либо нотариально удостоверенного соглашения об уплате алиментов, либо исполнительного листа возлагается определенная обязанность. Она заключается в том, что организация должна:

• ежемесячно удерживать часть заработной платы работника, обязанного платить алименты в соответствии с исполнительным листом или соглашением;
• перечислять правильно рассчитанные денежные средства лицу, на имя которого они взыскиваются, причем не позднее чем в трехдневный срок со дня выплаты заработной платы и(или) иного дохода.

 Основанием для удержания с  работника алиментов может быть один из следующих документов.

• Соглашение об уплате алиментов, удостоверенное нотариусом, (как правило, предоставляется самим плательщиком). Данное соглашение заключается в установленной действующим законодательством форме. В случае несоблюдения формы соглашение может быть признано недействительным. При отсутствии нотариального удостоверения соглашения – оно не имеет силу исполнительного листа;
• Исполнительный лист (предоставляется через систему исполнительного производства). Исполнительный лист должен содержать обязательные реквизиты, которые перечислены в ст. 13 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве».
• Письменное заявление работника. Удержание алиментов по письменному заявлению работника происходит в том случае, если нет ни соглашения об уплате алиментов, ни исполнительного листа, но работник в добровольном порядке хочет перечислять алименты.

Заявление должно содержать следующие  обязательные реквизиты:

• выплаты, из которых нужно удерживать алименты;
• размер алиментов, которые хочет выплачивать работник;
• порядок удержания;
• реквизиты получателя;
• дату начала удержания алиментов.

Следует отметить, так как выплаты  алиментов по письменному заявлению  работника носят строго добровольный характер, по письменному заявлению  работника может быть изменен  размер удерживаемых алиментов либо и вовсе прекращены выплаты. Перечисленные документы относятся к первичным учетным документам, законодательством не предусмотрен особый порядок их учета и хранения. На практике рекомендуется исполнительные документы, поступающие в организацию, регистрировать либо в отдельном журнале, либо использовать журнал регистрации входящих документов. Следует помнить, что в соответствии со ст. 431 ГПК РФ за утрату исполнительного листа или судебного приказа может быть наложен штраф в размере до 2 500 руб. Поэтому рекомендуется приказом по организации назначить ответственное лицо за учет и хранение исполнительных документов.

Перечень доходов, с которых  удерживаются алименты, представлен  в Постановлении Правительства  РФ от 18.07.1996 № 841 «О Перечне видов  заработной платы и иного дохода, из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей». Что касается алиментов на несовершеннолетних детей, их удержание производится со всех видов заработной платы (денежного вознаграждения, содержания) и дополнительного вознаграждения как по основному месту работы, так и за работу по совместительству, которые получают родители в денежной (рублях или иностранной валюте) и натуральной формах. Удержание алиментов также производится со всех видов пенсий, стипендий, пособий по временной нетрудоспособности, с доходов от занятий предпринимательской деятельностью, с доходов от передачи в аренду имущества и т. д.

В ст. 101 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве»  перечислены виды доходов, с которых  алименты не могут быть удержаны: в  первую очередь это денежные суммы, выплачиваемые в качестве возмещения вреда, причиненного здоровью, денежные суммы, выплачиваемые в качестве компенсации вреда в связи  со смертью кормильца; денежные суммы, выплачиваемые лицам, получившим увечья (ранения, травмы, контузии) при исполнении ими служебных обязанностей, и членам их семей в случае гибели (смерти) указанных лиц и т. д.

Обязанность по ежемесячному начислению, удержанию алиментов, а также  их уплате, в соответствии с действующим  законодательством, возлагается на администрацию организации. При  этом, в соответствии с ФЗ «Об исполнительном производстве», работодатель обязан в трехдневный срок со дня выплаты заработной платы переводить получателю алиментов денежные средства.

В том случае, если алименты, удерживаемые как по исполнительному листу, так  и по соглашению, не были удержаны или  были удержаны не в полном объеме, судебный пристав-исполнитель в соответствии со ст. 17.14. КоАП РФ имеет право привлечь организацию и ее должностных лиц к ответственности. Для должностных лиц это штраф в размере от 15 тыс. до 20 тыс. руб., для юридических лиц — от 50 тыс. до 100 тыс. руб. Приведем примеры по взысканию алиментов при начислении заработной платы. 

Пример 1.

В феврале 2011 года заработная плата  работника составила 18 500,00 руб. Работником предоставлены заявление и документы  на получение налоговых вычетов (400,00 руб. и 1 000,00 руб.). Доход работника  с 01.01.2011 по 28.02.2011 составил 39 800,00.

Необходимо рассчитать сумму алиментов  на одного несовершеннолетнего ребенка  к уплате за февраль 2011 года по исполнительному  листу в размере 25% заработной платы. (см таблица 1.2.).

Следует помнить, что взыскание  по исполнительным листам с сумм заработной платы производится после удержания  НДФЛ. Как и всем плательщикам НДФЛ, сотрудникам организации, с которых  удерживаются алименты на основании  письменного заявления и подтверждающих документов, могут предоставляться  соответствующие вычеты.

В соответствии с действующим налоговым  законодательством на каждого ребенка  родителям, на обеспечении которых  он находится, предоставляется стандартный  вычет в размере 1 000,00 рублей на каждого  ребенка, до тех пор, пока доход не превысит 280 000,00 руб. Изначально в Письме Минфина РФ № 03-04-06-01/117 от 21.05.2009 было дано разъяснение, что если алименты выплачиваются в незначительном размере, это не означает, что ребенок находится на обеспечении этого родителя. Теперь в письме Минфина РФ № 03-04-05/5-275 от 21.04.2011 дается разъяснение, что родитель вправе воспользоваться стандартным налоговым вычетом на ребенка независимо от размера алиментов, если они начислены и уплачены в соответствии с СК РФ.