Аудит учета валютных сделок
Аудит учета валютных сделок
ВВЕДЕНИЕ
Слово "аудит" происходит от латинского слова "audio" (что значит "слушатель" или "слушающий"). По аналогии со специальными врачебными инструментами, используемыми для определения физического здоровья пациента, с помощью аудита устанавливается экономическое здоровье организаций, банков, корпораций и т. д.
Первое упоминание об аудиторе относится к XIV в., когда учетные книги стали фигурировать в качестве доказательств в суде. Лука Пачоли, автор "Трактата о счетах и записях" – первой книги, посвященной бухгалтерскому учету и заложившей основы его теории, подтверждал необходимость контроля бухгалтерского учета.
Аудиторская деятельность (аудит) представляет
собой предпринимательскую
Аудитор – лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период. Аудитор – специалист, аттестованный на право аудиторской деятельности в порядке, установленном законодательством РФ.
В настоящее время в России создано и успешно функционирует более четырех тысяч аудиторских фирм. К ним относятся такие, как "ФБК", "Руфаудит", "Аудиторская палата АСВП" (Москва), "Актионаудит" (Екатеринбург) и др.
1. ОБЩИЕ СВЕДЕНИЯ ОБ АУДИТЕ
1.1. Сущность и цели аудита
Так как аудит – это предпринимательская деятельность, т.е. деятельность, направленная на извлечение прибыли, аудиторы должны применять такие методы проверки, которые позволили бы максимально сократить время на проведение проверки, не снижая качества.
Аудит, базирующийся на риске, – это такой вид аудита, когда проверка может производиться выборочно, исходя из условий работы предприятия, в основном узких мест (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях, где риски выше, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Те, кто полагается на суждение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эффективную, с точки зрения затрат, проверку.
Системно-ориентированный
Рассмотрим цели и задачи аудиторской деятельности. Как было отмечено, главная цель аудита – дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте. Аудит – это особая, самостоятельная форма контроля. Аудит представляет собой независимую экспертизу и анализ финансовой отчетности хозяйствующего субъекта в целях определения ее достоверности, полноты и соответствия действующему законодательству и требованиям, предъявляемым к ведению бухгалтерского учета и финансовой отчетности.
Достижению главной цели способствуют особенности (требования) ведения аудиторской деятельности: независимость и объективность при проведении проверок; конфиденциальность; профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора; использование методов статистики и экономического анализа; применение новых информационных технологий; умение принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки; доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам; ответственность аудитора за последствия его рекомендаций и заключений по результатам проверок; содействие росту авторитета аудиторской профессии. Вышеперечисленные особенности определяют нормы поведения аудитора.
С точки зрения классификационных признаков, можно выделить внешний и внутренний аудит, обязательный и инициативный.
1.2. Правовые основы аудита
К основным нормативным документам относятся:
1. Федеральный
закон Об аудиторской
2. Гражданский кодекс РФ (часть 1 №51-ФЗ от 30.11.94г. в ред. Федерального закона №54-ФЗ от 15 05 01 часть 14-ФЗ от 26.01.96, в ред. Федерального закона № 213-ФЗ от 17.12.99).
З. Уголовный кодекс РФ (№ 6З-ФЗ от 13 0696 в ред. Федерального закона №84-Ф от 19.06.01)
4. Федеральный закон “О
5. Трудовой кодекс РФ (К № 32-ФЗ от 27.04.04г.)
6. Постановление Правительства РФ “Об утверждения нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации 482 от 06.05.94 (вред Постановления Правительства РФ №472 от 27.04.99)
7.Постановление Правительства
РФ “Об аудиторских проверках
федеральных государственных
8 Положение о лицензировании
отдельных видов аудиторской
деятельности в Российской
9. Порядок проведения аттестации
на право осуществления
10. Порядок представления отчета аудиторскими организациями и аудиторами имеющим Лицензии на осуществление аудяторской деятельности и в области общего аудита, аудита внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, о также аудита страховщиков (утвержден Приказом МФ РФ №1 от 27.10.99.)
11. Порядок проведения конкурса
по отбору уполномоченных
12. Примерное техническое задание
на проведение аудиторской
13. Правила (стандарты) аудиторско
14. Порядок проведения
1.3. Стандарты аудита
Аудиторские стандарты – это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности.
Соблюдение аудиторских
Все стандарты имеют одинаковую структуру построения и содержат следующие разделы: общие положения; основные понятия и определения, используемые в стандарте; сущность стандарта; практические приложения.
Аудиторские стандарты включают в себя четыре основных вида:
1. Общие стандарты аудита;
2. Рабочие стандарты аудита;
3. Стандарты отчетности;
Документы третьего уровня, регулирующие аудиторскую деятельность, носят вспомогательный характер и основная их цель – помощь в технической реализации требований правил (стандартов), в разработке прогрессивных приемов и рациональных способов организации аудиторской деятельности. Эти документы разрабатываются в каждой аудиторской организации самостоятельно и призваны обеспечить единый подход к аудиторской проверке в данной аудиторской организации.
2. ОСОБЕННОСТИ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА УЧЕТА ВАЛЮТНЫХ СДЕЛОК
2.1. Сущность валютных сделок и внешнеэкономическая деятельность (ВЭД) предприятия
Внешнеэкономическая деятельность (ВЭД)
предприятия – это совокупность
производственно-хозяйственных, организационно-технических,
финансово-экономических и
На основании законодательных актов, действующих в Российской Федерации, организации независимо от формы собственности и видов деятельности могут вступать в различные внешнеэкономические отношения (экспорт продукции собственного производства, импорт товаров, продажа и покупка валюты и т.д.) с инофирмами при наличии соответствующей лицензии.
Основными нормативными документами являются:
Закон РФ “О валютном регулировании и валютном контроле” от 19 октября 1992 г. № 3615-1;
Инструкция ЦБ РФ “О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации” от 29 июня 1992 г. № 7;
Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 3/95) “Учет имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в иностранной валюте”, утвержденное приказом Минфина РФ от 13 июня 1995г. №50 и др.
В эти нормативные документы в дальнейшем были внесены изменения и добавления.
В этом аспекте необходимо проверить
наличие соответствующей
В соответствии с инструкцией о порядке открытия и ведения валютных счетов государственно-акционерные, коммерческие и другие банки, имеющие лицензию на право совершения валютных операций, открывают организациям балансовые валютные счета.
Для открытия валютного счета в учреждение банка должны быть представлены следующие документы:
заявление на открытие валютного счета по установленной форме;
нотариально заверенная копия устава и учредительного договора;
нотариально заверенная копия решения о создании или регистрации организации;
нотариально заверенная карточка с образцами подписей руководителя и главного бухгалтера, оттиском печати организации;
выписка из протокола собрания учредителей об открытии валютных счетов на территории Российской Федерации и (или) за границей;
справка о постановке на учет организации:
а) в налоговой инспекции по месту регистрации,
б) в Фонде социального
в) в Пенсионном фонде,
г) в фондах обязательного медицинского страхования. Рассмотрев представленные документы, учреждение банка оформляет открытие текущего балансового валютного счета соответствующим распоряжением, один экземпляр которого передается клиенту-владельцу счета. В распоряжении указываются номер валютного счета, присвоенный учреждением банка, код которого двадцатизначный, а также требование соблюдения режима пользования счетом.
На валютных счетах учитывается валюта, под которой следует понимать установленную законом денежную единицу, используемую на территории конкретного государства для всех видов расчетов, платежей, установления цен и т.д.
К валютным ценностям, кроме валюты, относятся кредитные, платежные и другие коммерческие документы (векселя, чеки, банкноты и др.), выраженные в иностранных денежных единицах и применяемые в международных расчетах (иностранная валюта).
В связи с этим под валютными операциями следует понимать такие, при которых осуществляется переход права собственности на валютные ценности.
Бухгалтерский учет денежных средств в иностранной валюте должен осуществляется на счете 52 “Валютные счета”, открываемом по видам валюты соответствующих государств.
Счет 52 “Валютные счета” предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации, открытых в кредитных организациях на территории Российской Федерации и за ее пределами. Этот счет по отношению к балансу является активным и размещается в разделе II актива баланса по статье “Валютные счета (52)”.
По дебету счета 52 “Валютные счета” должны отражаться наличие и поступление денежных средств на валютные счета организации, а по кредиту - списание денежных средств с валютных счетов организации (в рублевом покрытии).
В Плане счетов бухгалтерского учета к счету 52 “Валютные счета” предусмотрены два субсчета: 1 “Валютные счета внутри страны”; 2 “Валютные счета за рубежом”.
Однако в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрено, что “организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета”. В связи с этим организации могут сохранить субсчет 1 “Транзитные валютные счета”, что позволит обеспечить контроль за своевременным перечислением части валютной выручки государству.
Синтетический учет при всех формах бухгалтерского учета должен надлежащим образом осуществляется в Главной книге в обобщенном виде (без подразделения по субсчетам) и в денежном выражении (в руб., коп.).
Аналитический учет предусматривает ведение по каждому валютному счету, открываемому по наименованию иностранной валюты, при мемориально-ордерной форме учета - в контокоррентной книге, а при журнально-ордерной - в журнале-ордере №2 и в ведомости к нему.
Аудиторская проверка предполагает проверку валютных счетов организации, правильность ведения бухгалтерского учета, своевременность отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете.
Денежные средства в иностранных валютах и операции с ними должы учитываются на субсчетах счета 52 “Валютные счета” в рублях (рублевом покрытии) в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу, действующему на дату выписки денежно-расчетных документов. Одновременно эти средства и операции отражаются в валюте расчетов и платежей, курс которой устанавливает банк.
Согласно требованию ПБУ 3/95 о необходимости ведения бухгалтерского учета валютных операций учет должен проводится в двух оценках: в валюте расчетов и платежей; в рублях может быть достигнуто четырьмя вариантами:
1) составлением двух комплектов учетных регистров (один - в валюте, другой - в рублях);
2) указанием каждой суммы дробью: в числителе - в рублях, в знаменателе - в валюте;
3) предусматривать две колонки “в рублях” и “в валюте” в необходимых графах учетных регистров (“дебет”, “кредит”, “сальдо” и др.);
4) ведением внесистемного учета
в журнале учета движения
Аудитор должен убедится в правильности учета валютных операций, арифметических расчетов курсовых, валютных суммовых разниц, корректности и своевременности отражения их в учете, котировки, т.е. установление курса иностранной валюты к рублю.
Валютные суммовые разницы подразделяются на два вида:
Первый вид валютной суммовой разницы возникает по валютным операциям, по которым применяются разные валютные курсы. Например, при покупке (продаже) иностранной валюты в том случае, когда эта валютная операция совершается по курсу коммерческого банка или валютной биржи, который не совпадает с курсом, установленным ЦБ РФ. Разность между рублевой оценкой купленной (проданной) валюты и оценкой, котируемой ЦБ РФ, представляет собой валютную суммовую разницу, или финансовый результат по валютной операции (купле-продаже валюты).
Второй вид валютной суммовой разницы возникает в том случае, когда в денежном обязательстве предусмотрена оплата в рублях в сумме, эквивалентной определенному количеству иностранной валюты. При этом подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу на день платежа (если иные условия не установлены договором сторон). Сумма обязательств, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на определенную дату (оприходование товаров, оплата товаров и т.д.), и вследствие изменения курса рубля возникает суммовая разница, которая по форме похожа на курсовую разницу.
Поступление иностранной валюты и ее расходование могут производиться наличным и безналичным путем. Международные расчеты осуществляются прежде всего во внешней торговле, а также по услугам и некоммерческим операциям, кредитам и движению капиталов между странами.
Существует несколько способов определения валюты цен товаров.
Аналитический учет при мемориально-ордерной
форме ведется в
Аналитический учет при журнально-ордерной
форме ведется в журнале-ордере
№ 2, где аналитические счета открыв
Ежемесячно журнал-ордер № 2 должен закрывается путем подсчета итогов поступления и расходования денежных средств по валютному счету. В ведомости выводится сальдо на 1-е число следующего месяца: к сальдо на начало месяца прибавляют оборот по ведомости и вычитают оборот по журналу.
50% валютной выручки экспортер обязан продать государству по курсу на внутреннем рынке. Но даже из оставшейся суммы лишь незначительная часть валютной выручки останется у экспортера, так как с положительной курсовой разницы он обязан уплатить налог на прибыль. Если же валюту не использовать, а оставить на валютном счете, то все равно при составлении бухгалтерского баланса на 1-е число месяца остаток денежных средств пересчитывается по текущему курсу, и образующаяся курсовая разница будет рассматриваться как прибыль и облагаться дополнительным налогом. Если же у экспортера для уплаты этих налогов недостает рублей, то оставшуюся валюту следует продать и обратить на погашение задолженности финансовым органам.
2.2. Основные разделы аудита
Такими разделами, по моему мнению, должны быть:
1. Аудит документов, подтверждающих легитимность валютных сделок
2. Проверка достоверности
3. Аудит учета расчетных
4. Аудит учета расчетов
Правильная организация
Проверка состояния законности и целесообразности включает расчеты с поставщиками и подрядчиками (счет 60); по авансам выданным и полученным (счета 60, 62); с покупателями и заказчиками (счет 62 и др.); по претензиям; по налогам и сборам (счет 68); по социальному страхованию (счет 69); с персоналом по оплате труда (счет 70); с персоналом по прочим операциям (счет 73); с разными дебиторами и кредиторами (счет 76). Кроме того, проверке подвергаются субсчета и аналитические счета по указанным синтетическим счетам.
По каждой из валютных счетов (до проведения документальной проверки) целесообразно сначала выявить их наличие, соответствие данных бухгалтерского учета и отчетности остаткам той или иной задолженности, затем установить дату и характер ее возникновения. Законность и реальность, а также пути своевременного погашения задолженностей и укрепления расчетно-платежной дисциплины определяются посредством проведения фактического и документальных форм контроля.
Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах и первичных документах, а также в главной книге и отчете. Поэтому аудитор должен установить: имеется ли в организации нормативная база данных, которой должен пользоваться бухгалтер данного участка учета; перечень применяемых нормативных документов, порядок их возникновения, система нумерации, заполнение всех реквизитов в первичных документах, наличие регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций от приема до сдачи в архив; как организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль расчетных операций; состояние учета расчетных операций.
Ответы на указанные вопросы
можно получит путем
В качестве примера в курсовой работе рассмотрим анкету (примерные тесты) проверки состояния внутреннего аудита и системы учета расчетных операций. (см. приложение №1)
Из данных тестирования следует, что внутрихозяйственный контроль не отвечает современным требованиям, а бухгалтерский учет этих операций организован так, что не может полностью выполнять поставленные перед ним задачи, не всегда соблюдается выполнение отдельных принципов и требований учета. Даже из тестирования общих вопросов организации внутреннего контроля и постановки бухгалтерского учета в данном случае можно констатировать, что вероятность пропуска ошибок велика, а поэтому аудитор в свою индивидуальную программу проверки должен включить и направить особые усилия на проверку тех вопросов, которые не подверглись внутреннему контролю или мало уделялось внимания этим вопросам со стороны бухгалтерии и финансового отдела организации.
3. МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА
3.1. Основные положения
В настоящее время проводится работа по созданию методологии организации аудиторских проверок. Разработан и утвержден стандарт (правило) аудиторской деятельности по составлению заключения, опубликованы для обсуждения проекты 11 российских аудиторских стандартов (всего предполагается разработать более 30 аудиторских стандартов). Рассмотрим основные процедуры при аудиторской проверки:
сбор аудиторских
использование результатов внутреннего аудита и результатов работы экспертов;
составление рабочих инструкций;
разработка рабочих аудиторских документов;
аудиторская выборка;
оценка результатов проверки и составление аудиторского заключения.
Приведем общие рекомендации по выполнению такой работы. Выделим основные положения, на которые необходимо обратить внимание:
нормативная база для проведения аудита;
предметная область проведения проверок;
методика проверки разделов учета и работ, подлежащих аудиту;
особенности проведения аудита в условиях использования клиентом вычислительной техники для ведения учета.
Нормативная база, используемая для организации проверок, подразделяется на внешнюю и внутреннюю.
3.2. Предметная область проведения проверок
Предметная область проведения
проверок включает учредительные и
другие общие документы предприятия,
в том числе и учетную
Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно получить сведения о предприятии, его деятельности, особенностях технологии и организации производства. Анализ учетной политики позволяет выявить общие сведения об организации учета в методическом, техническом и организационных аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгалтерского учета у клиента.
Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бухгалтерской отчетности. В литературе, посвященной аудиту, вопросы порядка и классификации видов работ, подлежащих проверке, представлены в общих чертах. Нет четкой градации видов работ, их трудоемкости и очередности проведения. Поэтому наиболее рациональной является декомпозиция, базирующаяся на выделении комплексов, подлежащих аудиту, применительно к плану счетов бухгалтерского учета
Общий перечень объектов проверки при проведении аудита можно представить следующим образом (см. приложение №2)
3.3. Методика проверки разделов
учета и работ, подлежащих
Аудиторская проверка – это сложный и длительный процесс. Аудиторы постоянно работают над тем, чтобы максимально сократить время проверки, не снижая при этом ее качества, и, следовательно, не увеличивая аудиторский предпринимательский риск.
При проведении проверки достаточно
запросить у клиента
Методики по различным разделам учета должны разрабатываться по единой схеме. Для проверки каждого раздела бухгалтерского учета составляется методика, которая должна включать в себя:
Перечень основных нормативных документов;
Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и отчетности, отражаемых в учетной политике;
Первичные документы по разделу учета;
Регистры синтетического и аналитического учета и отчетность;
Классификатор возможных нарушений;
Вопросник аудитора для составления программы проверки;
Методы сбора аудиторских
Описание контрольных процедур.
Проверка, осуществляемая традиционным способом, включает выполнение положений, приведенных в первых четырех пунктах методики.
Перечень основных нормативных документов включает законы, положения по бухгалтерскому учету, методические указания, инструкции ГНС и др., которыми должен руководствоваться аудитор при проверке соответствующего раздела учета.
Описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту, предполагает описание различных вариантов таких решений, что позволит аудитору при необходимости сравнить их с вариантом, применяемым клиентом, и выполнить необходимый анализ или дать рекомендации по улучшению ведения учета.
Перечень первичных документов
приводится по каждому разделу учета,
что позволяет аудитору сделать
вывод о состоянии этапа
Регистры аналитического и синтетического учета и отчетности представляют их описание для соответствующих форм счетоводства (журнально-ордерный, мемориально-ордерный, журнальной формы, журнал-главная, упрощенной и др.)
Наличие перечня регистров позволяет
аудитору определить их соответствие
у клиента общепринятым и при
необходимости сделать
Классификатор возможных нарушений содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим разделам учета. Так, например, для аудиторской проверки кассовых операций можно предположить следующую классификацию нарушений: прямое хищение, присвоение поступивших денежных средств, излишнее списание денег по кассе и др.
- Аудит учета внеоборотных активов
- Аудит учета внутрихозяйственных расчетов
- Аудит учета внутрихозяйственных расчетов
- Аудит учета выпуска и продажи готовой продукции
- Аудит учета господдержки на примере предприятия
- Аудит учета готовой продукции
- Аудит учета готовой продукции
- Аудит учета амортизации основных средств
- Аудит учета амортизации основных средств
- Аудит учета аренды оборудования
- Аудит учета банковских кредитов
- Аудит учета банковских операций
- Аудит учета банковских операций
- Аудит учёта валютных операций
