Бухгалтерский учет деловой репутации в Российской практике

Содержание

 

Введение

1.  Понятие   деловой репутации

2. Амортизация  деловой репутации 

3. Порядок  учёта деловой репутации

4. Бухгалтерский  учет деловой репутации в Российской  практике 

Заключение

Список использованной литературы

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.  Понятие  деловой репутации

 

Понятие "репутация" в разных литературных источниках в разное время имело  различные оттенки. Так, до 1990-х гг. это определение носило в основном нравственно-эмоциональную окраску, и словосочетания, в которых имелось  слово "репутация",  относились к отдельным личностям или  группам людей. Так, Большая Советская  энциклопедия (1955, изд. 2-е, т. 36, с. 672) определяет его следующим образом: "...репутация - преобладающее в определенной общественной среде мнение об отдельном лице или  о группе, коллективе людей". Словарь  иностранных слов [5] определял понятие "репутация" как "...создавшееся  общее мнение о достоинствах или  недостатках кого-либо, чего-либо, общественная оценка".

Справочная  литература конца 1990-х гг., которая, как правило, уже содержала достаточно формализованные формулировки, применительно  к понятию "деловая репутация" представляла такие определения, как  степень доверия клиентов, уровень  доброжелательности во взаимоотношениях с партнерами, показатель взаимности и т.д. Понятие "деловая репутация  научного учреждения  носило в общем эмоционально-литературную окраску и не нуждалось в количественных характеристиках, в том числе и в денежном выражении.

Справочные  издания по экономике, вышедшие в  начале 2000х годов, разъясняют понятие "деловая репутация" через английский термин "гудвилл". Этот термин означает условную стоимость деловых связей фирмы, "цену" накопленных нематериальных активов фирмы (престиж торговых марок, опыт деловых связей, устойчивая клиентура).

С экономической  точки зрения (согласно Современному экономическому словарю) деловая репутация  представляет собой оценку деятельности с позиции деловых качеств. Она  присуща не только фирмам, но и физическим лицам, в том числе индивидуальным предпринимателям. Иногда вместо термина "деловая репутация" говорят "доброе имя", хотя Гражданский кодекс не отождествляет эти понятия.

Гражданский Кодекс РФ (ст. 150) определяет деловую репутацию  как неимущественное право, которое принадлежит юридическому лицу с момента его образования и составляет неотъемлемую часть его правоспособности.

С позиции бухгалтерского учёта  деловая репутация - это разница  между её покупной ценой (как приобретённого имущественного комплекса в целом) и  балансовой стоимостью её активов (Пункт 27 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"). При приобретении компании покупателем производится платеж в предвидении будущих экономических выгод от активов, не отражаемых в финансовой отчетности, но за которые покупатель готов заплатить.  Данная величина ставится на баланс предприятия в качестве нематериального актива в момент покупки предприятия.  Таким образом,  причиной «переплаты» в момент покупки предприятия является наличие у организации скрытых активов.  К таким активам могут относиться: высококвалифицированный менеджмент, накопленный деловой опыт,  налаженная система сбыта, хорошая кредитная история и репутация на рынке, выигрышное экономико-географическое положение, иные активы, которые не могут быть отчуждены от организации и переданы другим лицам.

Деловая репутация имеет ряд особенностей, отличающих ее от иных нематериальных активов:

• 1. Невозможность существовать отдельно от предприятия и быть самостоятельным объектом сделки, так как деловая репутация не принадлежит организации на праве собственности.
• 2. Отсутствие материально-вещественной формы.
• 3. Условность стоимости гудвилла, ибо она не включает фактических затрат на приобретение, создание, правовую охрану.
• 4. Возможность списать, погасить стоимость деловой репутации в учёте без риска лишить предприятие этой репутации.

Деловую репутацию невозможно передать, продать  или подарить, так как деловая  репутация присуща всей компании и неотделима от неё. Она не может  быть самостоятельным объектом сделки, поскольку не является собственностью компании, и неотчуждаема от нее  точно так же, как неотчуждаема репутация от человека. В этом - главное  отличие деловой репутации от иных объектов нематериальных активов. Даже в случае продажи предприятия  репутации компании может быть нанесён  ущерб, так как бывшее руководство, уходя, уносит с собой свои навыки, деловые связи, опыт и т.п.

Известны  две основные классификации гудвилла, обособляющие его разновидности  с позиции: отражения в отчетности и оценки. Суть этих классификаций  такова.

Применительно к конкретной фирме можно говорить о двух видах гудвилла — внутренне  созданном и приобретенном. Первый относится к данной фирме, второй — к другой компании, но приобретенной  этой фирмой; первый не отражается в  балансе данной фирмы, второй — отражается, причем косвенно в балансе фирмы (как элемент инвестиции в приобретенную  компанию) и непосредственно в  консолидированном балансе группы.

Для развития организации деловая репутация  – бесценный капитал, который  нарабатывается годами, но может быть безвозвратно утерян в результате даже одного неверного поступка. Пострадать может деловая репутация под  воздействием внутренних факторов, обусловленных  собственными стратегическими или  тактическими ошибками, ну и «благодаря»  внешним обстоятельствам, не зависящим  непосредственно от деятельности компании.

Деловая репутация может быть как положительной, так и отрицательной. Положительную деловую репутацию, руководствуясь п. 43 ПБУ 14/2007, следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательная деловая репутация рассматривается  как скидка с цены, предоставляемая  покупателю. Такая скидка предоставляется  в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации  качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и  иных подобных факторов. Отрицательная  деловая репутация в полной сумме  относится на финансовые результаты организации в качестве прочих расходов, что установлено п. 45 ПБУ 14/2007.

Потребность в оценке деловой репутации может  возникнуть в следующих ситуациях:

Во-первых, в случае покупки или продаже бизнеса. Это основная причина, по которой важно оценить деловую репутацию предприятия. Ведь помимо материальных активов, компания заработала еще и определенную лояльность потребителей, смогла занять определенную нишу на рынке, дала знания и опыт своим сотрудникам. Расчет этого крайне важен, поскольку, как уже говорилось, продажа предприятия может происходить за гораздо более высокую цену при хорошей деловой репутации;

Во-вторых, причиной необходимости оценки деловой  репутации может послужить процесс  слияния и/или поглощения компании. Здесь причины те же, что и при покупке или продаже бизнеса. Важно учесть всю выгодность сделки — иначе одна из сторон потеряет интерес к её совершению;

И, наконец, в-третьих, при принятии управленческих решений — знание о точной стоимости своей компании помогает принимать более точные и верные управленческие решения

Оценка  стоимости гудвилла для отечественного учета является весьма проблематичным. В балансе такая величина появляется только в том случае, если предприятием была совершена покупка другого предприятия. Стоимость собственной деловой репутации в балансе не отражается.

Вообще, различают два основных подхода к определению стоимости гудвилла. Первый предполагает оценку деловой репутации как источник дополнительных поступлений прибыли (метод избыточных прибылей) и использует методы оценки бизнеса. Например, отрасль состоит из трех предприятий, имеющих равные активы (1000 ден.ед.), одинаковую структуру и одинаковый технический уровень (качество). Но прибыльность активов различна: у предприятия А она составляет 25 %,у предприятия В – 15 %, у предприятия С – 5 %. Средняя рентабельность равна 15 %. Если считать, что средняя цена предприятия 1000 ден.ед., то предприятие А оценивается в 1000x25/15=1667 ден.ед. Следовательно, гудвилл 1667-1000=667 ден.ед.

Второй  подход основан на учете результатов  конкретных сделок.  Величина приобретенной  деловой репутации принимается  в размере разницы между суммой, фактически уплаченной за предприятие, и совокупной стоимостью отдельных  активов и пассивов данного предприятия, зафиксированной в последнем  по времени составления бухгалтерском  балансе. Так, если фирма А куплена за 1700 ден.ед., то гудвилл 1770-1000=700 ден.ед.

Значимость  корректной оценки репутации для  некоторых сфер бизнеса очень  велика. В частности, это относится к сфере торговли и услуг. Пока самые красивые примеры показывает зарубежная практика. Так, корпорация Philip Morris купила фирму Kraft Foods почти за 13 млрд. долларов, что было в четыре раза больше ее балансовой стоимости.

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Амортизация деловой репутации 

 

Как уже  отмечалось, деловая репутация входит в состав нематериальных активов  организации. Нематериальные активы используются длительное время и в течение этого времени, и их стоимость ежемесячно переносится на стоимость производимой продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называется амортизацией.

Срок  полезного использования НМА  организация определяет при принятии его к бухгалтерского учету. Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации)

Следует отметить, что деловая репутация  не имеет определенного срока  жизни. Согласно п.44 ПБУ  14/2007 Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом в соответствии с пунктом 29 ПБУ 14/2007.

При определении  срока полезного использования  деловой репутации обычно принимаются  во внимание такие факторы, как предвидимый  срок деятельности приобретенной компании, стабильность и предвидимый срок существования отрасли, типичный жизненный  цикл и информация о деловой репутации  в аналогичных компаниях, воздействие  экономических факторов (спрос, старение продукции) на приобретенную компанию, сроки службы ключевых специалистов, предполагаемые действия конкурентов, законодательные и другие акты и  т. д. Сроки полезного использования деловой репутации точно определить достаточно сложно, но в МСФО 22 делается предположение, что такой срок не может превышать 20 лет с момента первоначального признания. Период и метод начисления амортизации должны уточняться в конце каждого года, а при их изменении следует вносить коррективы в порядок списания деловой репутации.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Порядок учета деловой репутации.

 

Вероятно, чтобы  структурно проиллюстрировать тезис о том, что деловая репутация учитывается в составе НМА (п.4 ПБУ 14/2007), но собственно нематериальным активом не является, ибо не отвечает заявленным критериям признания НМА, раздел, посвященный деловой репутации, перенесен в конец ПБУ 14/2007.

Обособление деловой репутации от других НМА связано со следующими обстоятельствами.

• Согласно подп. ПБУ 14/2007 одним из признаков нематериальных актов является отсутствие у объекта материально-вещественной формы. Но в то же время у данных активов есть материальные носители. А у деловой репутации подобного носителя быть не может. Она абсолютно нематериальна.
• Деловая репутация как объект бухгалтерского учета возникает лишь при приобретении предприятия как имущественного комплекса.
• Обсуждаемый объект не может быть самостоятельным предметом сделок.

В Положении  говорится не о деловой репутации  организации, а о деловой репутации  без обозначения того, кому она  принадлежала. И это совершенно обоснованно. Ведь речь идет именно о продаже  предприятия, в связи с которой  у покупателя возникла деловая репутация  как объект учета. При этом следует  иметь в виду, что Гражданский  кодекс РФ не использует такого понятия, как «деловая репутация предприятия»

В п.2 ст.132 ГК РФ написано, что в состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также исключительные права в виде фирменного наименования, товарных знаков обслуживания и др.

Статья 561 п.2 ГК гласит, что состав и стоимость  передаваемого предприятия определяются в договоре продажи на основе полной инвентаризации продаваемого предприятия. Она проводится и оформляется  первичной документацией в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина  РФ от 13.06.95 №49. Необходимость государственной  регистрации права собственности  на предприятие определена в статье 564 ГК РФ.

Существует  несколько этапов в подготовке документов для продажи предприятия. Среди них можно назвать следующие.

1.Оценка  продаваемого имущества и составление  акта инвентаризации имущества  и обязательств. На дату принятия решения о продаже предприятия проводится полная инвентаризация.   Оформляются первичные документы в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13.06.95 № 49.

2. Подготовка  отдельного бухгалтерского баланса  продаваемого имущественного комплекса.

  3. Составление перечня всех обязательств с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

4. Получение  аудиторского заключения о составе  и стоимости предприятия.

Эти документы  являются  необходимым приложением  к договору купли-продажи предприятия. Если они отсутствуют,  в государственной регистрации договора может быть отказано. Подготовка предприятия к передаче  является обязанностью продавца и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором.

5. Оформление  договора купли-продажи. В этом договоре определяются состав и стоимость продаваемого предприятия (п. 2 ст. 561 ГК), оговаривается вопрос о следующих исключительных правах на:

- фирму (на  обозначение, индивидуализирующее  предприятие, на его продукцию,  работу, услуги);

- товарные  знаки, знаки обслуживания;

-  интеллектуальную  собственность, возникающие из авторских и иных договоров;

-  промышленные  образцы, ноу-хау и пр.

Предприятие в целом может быть объектом купли-продажи. Согласно п.1 с. 559 ГК РФ по договору продажи  предприятия продавец обязуется  передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный  комплекс за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам, например разрешение (лицензии) на занятие соответствующей деятельностью.

 Договор  купли-продажи подлежит обязательной  государственной регистрации в  учреждении юстиции по регистрации  прав в месте регистрации предприятия  как юридического лица.  Право  собственности на предприятие  переходит к покупателю с момента  государственной регистрации договора (ст.  564 ГК РФ). Расходы по регистрации  сделки может нести любая из  сторон.

6. Фактическая  передача предприятия оформляется  актом приемки-передачи имущества.  В нем указываются сведения  о составе предприятия, об уведомлении  кредиторов о продаже предприятия,  о выявленных недостатках   и утрате передаваемого имущества.  После подписания сторонами такого акта предприятие считается переданным покупателю. Для покупателя момент передачи бизнеса — один из самых ответственных этапов, когда на него переходит риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, включенного в состав предприятия. Фактически приняв имущество, покупатель имеет право самостоятельно вести бизнес.

Если  договором предусмотрено сохранение права собственности на передаваемое  предприятие за продавцом до момента  получения оплаты (или до наступления  иных обстоятельств), покупатель вправе распоряжаться имуществом и правами, входящими в состав переданного предприятия, в той мере, в какой это необходимо для целей, для которых это предприятие было приобретено.

  В бухгалтерском учете покупателя отражение операции по приобретению предприятия предполагает :

- отражение  перечисления денежных средств  или передачи иного имущества  в оплату приобретаемого предприятия, 

- оприходование приобретаемого в собственность имущества предприятия и права требования (обязательств), к нему относящихся, согласно передаточному акту,

- уплату  налогов по сделке.

  Как мы уже выяснили, сумма, уплачиваемая продавцу за предприятие, может быть меньше или больше суммы всех активов и обязательств приобретаемого предприятия на дату его покупки.  Надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод, представляет собой положительную деловую репутацию приобретенного предприятия, которая учитывается на счете 04 "Нематериальные активы" у покупателя как отдельный инвентарный объект.

  Скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием репутации качества, деловых связей, достаточной квалификации персонала и др., представляет собой отрицательную деловую репутацию и учитывается как доходы будущих периодов у покупателя.

  Схема проводок у покупателя при постановке на баланс приобретаемого предприятия (с учетом Плана счетов старого и нового):

  Отражение перечисления денежных средств в оплату приобретаемого предприятия Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кт 51 "Расчетный счет".

  Присоединение баланса купленного предприятия к балансу юридического лица проводится с использованием ведомости присоединения, в которой отражается передача каждой статьи актива и пассива через счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" /субсчет "Передаточные записи".

- В дебет  счетов учета имущества покупателя (01"Основные средства", 04 "Нематериальные  активы", 10 "Материалы", 41"Товары" и др.) приходуется стоимость имущества,  перешедшего в собственность  предприятия (основные средства, материалы, товары и др.).

- В дебет  и кредит счетов учета расчетов (62"Расчеты с покупателями и  заказчиками", 60"Расчеты с поставщиками  и подрядчиками", 76"Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами"  и др.) относятся суммы долгов  предприятия, переведенных на  покупателя (задолженность покупателей,  кредиторская задолженность перед  поставщиками и др.).

- В дебет  счета 04 "Нематериальные активы"/ субсчет "Деловая репутация"  в корреспонденции с кредитом  счета 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами"/ субсчет  "Передаточные записи" относится  положительная деловая репутация,  если цена предприятия по договору  купли-продажи больше стоимости  его активов за минусом обязательств,

- либо в  кредит счета 83 "Доходы будущих  периодов"/ субсчет "Деловая  репутация" в корреспонденции  с дебетом счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами"/субсчет  "Передаточные записи" относится  отрицательная деловая репутация,  если цена предприятия по договору  купли-продажи меньше стоимости  его активов за минусом обязательств.

  Как уже отмечалось, по ПБУ 14/2007 приобретенная деловая репутация должна быть самортизирована в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухучете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости проводками

 Дт счетов  затрат на производство (издержек  обращения) Кт 04 "Нематериальные  активы" "/ субсчет "Деловая  репутация" на сумму амортизации  деловой репутации. 

  Отрицательная деловая репутация равномерно списывается на финансовые результаты как операционные доходы (по аналогии с положительной) в течение 20 лет с даты приобретения равными долями:

 Дт 83 "Доходы  будущих периодов" "/ субсчет  "Деловая репутация" Кт 80"Прибыли  и убытки" /субсчет "Операционные  доходы" по старому Плану счетов (91 "Прочие доходы и расходы"/субсчет  "Прочие доходы" по Новому  Плану счетов).

  Согласно п.2"ц" Положения о составе затрат амортизация положительной деловой репутации уменьшает величину налогооблагаемой прибыли.

  Суммы списываемой на счет 80 старому Плану счетов (91 по Новому Плану счетов) отрицательной деловой репутации приобретаемого предприятия как "доходы от операций, непосредственно не связанные с производством и реализацией продукции" согласноп.14 Положения о составе затрат увеличивают сумму налогооблагаемой прибыли покупателя.

  Деловая репутация может возникнуть так же при приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу победителем аукциона, предложившим наиболее высокую цену за лот, с которым и подписывается договор купли-продажи. В этом случае деловая репутация согласно п.28 ПБУ 14/2000 будет определяться как разница между покупной ценой и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации. В этом случае по дебету счета 04 "Нематериальные активы"/ субсчет "Деловая репутация" Кт 85 "Уставный капитал" отражается превышение покупной цены предприятия, сформированной в ходе проведения аукциона (конкурса), над его оценочной стоимостью с соответствующим увеличением доли каждого участника (собственника) предприятия.

  Стоимостная оценка деловой репутации возникает в случае консолидации отчетности головной организации и дочернего общества. Правила объединения бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ установлены Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина РФ от 30.122.96 №112.

  Если номинальная стоимость акций дочернего общества (стоимостная оценка доли участия головной организации в уставном капитале) ниже балансовой оценки финансовых вложений головной организации в дочернее общество, то статья "Деловая репутация организации" показывается по группе статей "Нематериальные активы" сводного бухгалтерского баланса (строка 113). Если номинальная стоимость акций дочернего общества (стоимостная оценка доли участия головной организации в уставном капитале) превышает балансовую оценку финансовых вложений головной организации в дочернее общество, то статья "Деловая репутация организации" показывается по дополнительно вписываемой строке между разделами III "Капитал и резервы" и IV "Долгосрочные обязательства".

 При поглощении  одной организации другой разница  между остаточной и рыночной  стоимостью поглощенной организации  также должна быть отражена  по строке 113 "Деловая репутация  организации".

Учет  операций по договору продажи предприятия  у продавца

В бухгалтерском  учете  продавца при продаже предприятия  отражаются:

-  списание  с баланса передающихся в собственность  покупателя активов;

-  отражение  перевода на  покупателя прав  требования и обязательств, относящихся  к продаваемому предприятию; 

- отражение  выручки от продажи предприятия; 

- начисление  бюджету налогов;

- выявление  и отражение в учете финансового  результата от операции по  сделке продажи. 

При исчислении налогов следует исходить из общих  норм налогового законодательства.

Сложность может представлять только определение  налоговой базы по НДС, ведь продажа  предприятия облагается НДС согласно ст. 146 НК РФ. В соответствии с п.1 ст.158 Налогового кодекса РФ налоговая  база при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия.  Продавец начисляет НДС только на те элементы бизнеса, которые подлежат обложению НДС.

Цена  каждого  вида   имущества  принимается  равной   его   балансовой стоимости, умноженной  на поправочный коэффициент. Это правило применяется,  если   цена  реализации ниже   или выше  балансовой стоимости реализованного имущества).

Если  цена продажи ниже балансовой стоимости, то поправочный коэффициент  рассчитывается как отношение цены реализации предприятия  к балансовой стоимости всего  реализованного имущества.

Если  цена реализации выше балансовой стоимости,   коэффициент рассчитывается так  же, но каждая из составляющих дроби  уменьшается на балансовую стоимость  дебиторской задолженности и  на стоимость ценных бумаг, (если не принято решение об их переоценке). К самой же сумме дебиторской  задолженности и стоимости ценных бумаг поправочный коэффициент  при этом не применяется (п.2 ст.158).

Продавцом предприятия составляется сводный  счет - фактура с указанием в  графе "Всего с НДС" цены, по которой предприятие продано. Выделяются в самостоятельные позиции основные средства, нематериальные активы, прочие виды имущества производственного  и непроизводственного назначения, сумма дебиторской задолженности, стоимость ценных бумаг и другие позиции активов баланса. Цена каждого  вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости  на поправочный коэффициент.