Бухгалтерский управленческий учет. 19

                             Министерство образования Российской Федерации

Псковский государственный  Политехнический институт

Факультет экономики  и менеджмента

Кафедра бухгалтерского учета и аудита

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Курсовая работа

 

по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет»

 

Вариант №5

 

 

 

 

 

 

 

 

Выполнила студентка 

                                                                          III курса гр.673-126С

Павлова Е.С.

Проверила: Юданова Л.А.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Псков

2006г

                      Содержание

 

 

Введение…………………………………………………………………………..с.2

Глава 1. Концепция  учета по центрам ответственности………………………с.3

Глава 2. Классификация центров ответственности…………………………….с.5

Глава 3. Сметы затрат и отчеты об исполнении как способ контроля деятельности центров затрат……………………………………………………с.7

Глава 4. Исчисление прибыли по подразделениям компании………………..с.9

Глава 5. Показатели оценки деятельности центров инвестиций……………..с.11

Заключение……………………………………………………………………….с.16

Практическая  часть……………………………………………………………….с.17

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение.

     Организационная структура компании может быть определена как «совокупность линий ответственности внутри организации». Линии ответственности — это линии, показывающие направление движения информации (в частности, отчетности). Таким образом, организационная структура обычно представляет пирамиду, где нижние уровни менеджеров подотчетны верхним уровням. С недавних пор у крупных компаний появилась тенденция к организации своей структуры не по традиционному функциональному принципу (маркетинг; финансы, снабжение, производство, отгрузка), а по линиям продукции, каждая из которых группируется вокруг производства определенного типа продуктов или услуг и включает в себя необходимые функциональные службы. Эта тенденция обособила понятие сегмента бизнеса как части организации, работающей на  внешнего потребителя или представляющей относительно самостоятельное направление, применительно к которой могут быть отделены от организации в целом активы, результаты операций по основной и прочей деятельности в целях финансовой отчетности.

Другими часто используемыми терминами  применительно к структурным единицам компании являются «отделения», «филиалы» (внутренние единицы самого высокого уровня) и «подразделения» (единицы более низких уровней). Таким обобщающим понятием стал «центр ответственности».

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 1. Концепция учета по центрам ответственности

Центр ответственности — это часть  организации, по которой целесообразно аккумулировать бухгалтерскую информацию о деятельности такого центра. Отчеты центров ответственности включают только те статьи затрат и поступлений (доходов, выручки), на которые может повлиять менеджер центра. Его также называют центром отчетности. В 1952 г. Джон Хиггинс писал об учете по центрам ответственности как о системе «бухгалтерского учета, которая перекраивается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления». Три момента прежде всего характеризуют эту систему:

1. Персонализация учетных документов, определение областей 
   ответственности (за конкретные статьи затрат и поступлений, которые он может контролировать).
2. Определение контролируемых статей; менеджер центра ответственности отвечает только за те статьи затрат и поступлений, которые он может контролировать.
3. Менеджер центра ответственности обязан не только предоставлять отчетность по фактическим затратам и результатам, но и составить сметы на предстоящий период.

Информация, появляющаяся в отчетности центров  ответственности, характеризуется следующими чертами:

своевременность (сразу же после конца периода);

регулярность (чтобы была возможность проследить тенденции);

простота  формы и легкость чтения;

емкость (количество данных определяется принципом  необходимости и достаточности);

первичный анализ (сравнение плановых и фактических величин, «анализ отклонений, выявление сверхнормативных отклонений);

взаимосвязь отчетности различных уровней управления (результирующие суммарные величины из отчетов нижних уровней входят в качестве отдельных статей в  отчеты центров ответственности более высокого уровня).

Система учета по центрам ответственности:

создается в крупных децентрализованных организациях;

функционирует параллельно с обычной системой бухгалтерии;

нацелена  на удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления; позволяет оперативно контролировать затраты и результаты на разных уровнях организации и оценивать деятельность отдельных менеджеров и подразделений на основе проведения первичного анализа; играет роль сигнальной системы в механизме управления;

обеспечивает  желаемый противовес большей свободе  действий, предоставленной отдельным  исполнителям;

может быть внедрена, если четко определены сферы ответственности и соответствующие  контролируемые статьи отдельных менеджеров;

конкретная  специфика инструментов и методов, применяемых в системе учета по центрам ответственности к отдельному подразделению, зависит от того, каким статусом (типом) обладает данный центр ответственности. 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. Классификация центров ответственности

  Обычно выделяют три типа центров ответственности:       

  центр затрат (контролирует только затраты);

центр прибыли (контролирует затраты и  поступления, но не инвестиции);

центр инвестиций (контролирует затраты, поступления  и инвестиции в собственные активы).

Центры затрат (центры издержек):

наиболее  широко используемый тип децентрализации;

могут изменяться в размере от подразделения  с несколькими работниками до целого промышленного завода;

могут существовать внутри других центров  затрат;

могут быть организованы везде, где можно определить и измерить по отношению к данной структурной единице выпуск и затраты, необходимые для производства единицы продукции;

цель  менеджера центра затрат — долговременная минимизация издержек;

оцениваются на основе сметы и отчета о фактических затратах.

Центры прибыли:

менеджер  такого центра должен иметь право  контролировать продажную цену (внешнюю или трансфертную, условную внутреннюю цену), объем реализации (фактической реализации на сторону или условий внутрифирменной реализации) и все статьи отчетных издержек;

оцениваются посредством разработки отчетности, имеющей много общего с отчетом о прибыли на уровне всей организации, на предмет выполнения планового объема реализации и плановых издержек.

Центры инвестиций (центры капиталовложений):

широко  используются в сильно диверсифицированных  компаниях;

это, как правило, достаточно самостоятельные  крупные отделения корпораций или  дочерние компании, которые имеют  право влиять (контролировать) не только на затраты и доходы, но также и на величину соответствующих активов таких структурных единиц, в частности, посредством инвестирования собственной прибыли;

оцениваются также как и центры прибыли. Кроме  того, применительно к ним рассчитываются определенные аналитические показатели — рентабельность активов и остаточная прибыль, позволяющие оценить эффективность использования активов данного подразделения. Формулы их расчета очень просты, но серьезной проблемой является определение показателей, используемых в расчете.

Разумеется, реальная картина распределения полномочий и ответственности между центрами ответственности может быть не такой простой. На практике могут выделяться не три, а четыре или пять типов ответственности. Например, центры затрат могут быть разделены

на  центры стандартных затрат (или собственно центры затрат, которые описаны выше) и центры дискреционных затрат (издержек). Последние соответствуют структурным единицам, которые производят (продукцию или услуги), что неизмеримо в стоимостных величинах, или единицам, где нет строгой взаимосвязи между затраченными ресурсами и достигнутыми результатами. Примеры включают централизованные и административные подразделения (службы контроля, отдел кадров, бухгалтерию, юридический отдел), подразделения связанные с рекламой и НИОКР*. Выделяют также центр доходов (поступлений). Менеджер такого центра, например, отдела маркетинга, может контролировать только величину поступлений (выручки)не влияет на затраты и инвестиции. Конечно, любая структурная единица все же несет собственные издержки. Другое дело, что они могут быть не соизмеримы с размером контролируемых поступлений. С другой стороны, иногда различают два типа центров ответственности - центр затрат и центр прибыли — в силу их явной противоположности. Суть процесса децентрализации управления в сложных производственно-хозяйственных системах заключается в переходе к организации компании по центрам прибыли, которые в данном случае включают в себя центры инвестиций.

Глава 3. Сметы затрат и отчеты об исполнении как способ контроля деятельности центров затрат

Рассматривая  историческую эволюцию системы контроля в рамках внутрифирменного управления, можно выделить три основные стадии ее развития: 

административный  контроль; персональное наблюдение управляющего компании за ходом производственного процесса и деятельностью подразделений;

бухгалтерский (ретроспективный) контроль; регистрация  имевших место фактов по принципу двойной записи и последующее  корректирующее воздействие на объекты управления;

сметный (перспективный) контроль; использование смет для планирования и контролирования затрат.

Смета является главным инструментом управленческого  учета, позволяющим контролировать деятельность центра затрат. Под сметой мы понимаем формализованный письменный отчет о планах управления на будущее, выраженных в стоимостных (иногда говорят — финансовых) терминах. В отличие от смет планы (как более общее понятие) могут включать в себя информацию, непосредственно не выражаемую в денежных единицах. Это могут быть стратегические планы высшего управления относительно стремления завоевать или удержать долю рынка, повысить качество продукции, освоить новую технологию или новый вид продукции, вести фундаментальные исследования, повысить конкурентоспособность товаров и т. д. В нашем контексте мы понимаем смету как внутрифирменный финансовый план. Смета для центра затрат должна содержать информацию об ожидаемых затратах, основанную на планах управления и концепции контролируемых затрат.

Определение контролируемых статей — ключевая задача при внедрении на предприятии (в организации) системы учета по центрам ответственности. В идеале все затраты должны быть закреплены за определенными подразделениями и конкретными подотчетными лицами. Если за определенным участком или центром закрепляется ответственность за какие-то статьи затрат, то менеджер такого подразделения должен иметь реальную возможность влиять на величину этих затрат. На практике абсолютного контроля или полного влияния может не существовать, и поэтому часто используют понятие «относительный контроль». Последний означает, что менеджер имеет контроль над большинством факторов, влияющим на данную статью сметы. Чтобы обеспечить кооперацию менеджеров различных направлений и быть уверенным в обоснованности отраженных в смете целей, необходимо каждого менеджера активно вовлечь в подготовку своей сметы.

Широкое распространение получили гибкие сметы, позволяющие пересчитывать ожидаемые  затраты на фактический объем  производства. Суть пересчета заключается в четком разделении всех учитываемых статей затрат на переменные (т. е. прямо пропорциональные динамике объемных показателей) и постоянные и последующей корректировке ожидаемых переменных затрат на коэффициент фактического изменения объема производства. Это позволяет снять неконтролируемое изменение затрат, так как объем производства не контролируется центрами затрат.

Управленческий бухгалтерский  учет, который сравнивает фактические результаты с запланированными величинами, называется отчетом об исполнении (сметы). Отчет каждого уровня управления включает в себя четыре колонки: наименование статей контролируемых затрат, затраты по смете, фактические затраты, отклонение от сметы. Последнее может быть либо положительным (без скобок) и означать перерасход, либо отрицательным (в скобках) и означать экономию затрат. Сметные данные в отчете пересчитываются по формуле гибкой сметы так, что они отражают реальный (достигнутый) уровень выпуска.

  Отличительная черта системы  учета по центрам ответственности  — изменяющаяся величина подробностей, включаемых в отчеты, подготавливаемые различными уровнями управления. Фактически это отсутствие подробностей (расшифровки статей в отчетах) так называемого «управления по исключениям». Управление по исключениям — это принцип, означающий, что менеджеру, стоящему выше, нет нужды проверять операционные подробности на более низком уровне, появляется проблема. Так как большинство компаний становятся 'все более сложными, то возникает необходимость фильтровать и сжимать бухгалтерские данные так, чтобы их можно было быстро проанализировать. Большинство руководителей не имеют времени изучать детализированные бухгалтерские отчеты. Наряду с суммарными величинами они должны указывать те статьи, по которым отмечены особо плохие и особо хорошие результаты (по сравнению с нормальным  отклонением, равным, скажем, 4%). Для пояснения таких статей может приводиться расшифровка, показывающая причины возникших отклонений, принятые меры, а также другая необходимая информация. Таким образом, отчетность по центрам затрат начинает играть роль системы, обеспечивающей аппарат управления информацией о ходе производственного процесса и динамике затрат.

Сметы и отчеты об исполнении сметы —  это первый, самый нижний уровень  внутренней (внутрифирменной) отчетности о затратах результатах, разрабатываемой  в рамках информационной системы управленческого учета. Цель внутренней отчетности, охватывающей всю организацию снизу доверху (и все типы центров ответственности),- удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного  управления в части стоимостных данных, позволяющих оценивать и контролировать деятельность структурных подразделений и конкретных руководителей. Отсюда периодичность и формы внутренней отчетности, набор входящих в нее показателей. Точность и объем приводимых данных могут и должны варьироваться в зависимости от конкретного объекта и целей управления (в отличие от регламентируемой  финансовой отчетности организации в целом).

Глава 4. Исчисление прибыли по подразделениям компании

Менеджеры центров прибыли несут ответственность  и обладают полномочиями как в части затрат, так и в части поступлений (выручки с продаж и прочих доходов). Поэтому отчеты об исполнении, используемые в системе учета по этим центрам, обычно имеют форму отчетов о прибыли и отчеты отражают затраты и доходы подразделении вплоть до формирования показателей прибыли от реализации или операционной прибыли (прибыли от операций или от основной деятельности). Эти стандартные показатели бухгалтерской отчетности организации могут быть применены к отдельным подразделениям (центрам прибыли). Прибыль центра рассчитывается вычитанием производственной себестоимости реализованной продукции (включая условную реализацию внутри предприятия), работ, услуг (прямые затраты по оплате труда, прямые материальные затраты и накладные производственные расходы данного центра), отнесенные на серость реализованной центром за данный период продукции (работ, услуг) из нетто-выручки от продаж (за вычетом от продаж на сторону) из выручки (возможно условно) от продажи (передачи) своей продукции, работ, услуг другим центрам ответственности данного предприятия (организации) по внутренним (трансфертным) ценам. В простейшем случае стандартный отчет заканчивается для центров прибыли на показателе прибыли от реализации, которая и является критерием оценки деятельности центра. Остальные показатели отчета о прибыли и  определяются и рассчитываются только на уровне организации в целом

Отчетность  центров прибыли может быть расширена  до операционной прибыли, представляющей собой прибыль от реализации данного  центра, уменьшенную на величину относимых нему операционных расходов. Операционные расходы - это издержки, не относящиеся к производственным затратам (следовательно, не входящие в производственную себестоимость), которые обычно возникают в течение определенного времени. Операционные издержки (общехозяйственные расходы) — это часть издержек периода, включающая в себя издержки реализации (коммерческие расходы), общие и административные расходы, но не включающие выплачиваемые проценты за кредит и налог на прибыль. Если такие затраты осуществляют само подразделение, то в его отчете о прибыли отражается их величина, относимая к данному периоду. Кроме того, на каждый центр прибыли должна быть отнесена часть операционных издержек компании в целом. Внереализационные расходы и доходы к центрам прибыли обычно не относят.

Глава 5. Показатели оценки деятельности центров инвестиций.

Центры  инвестиций можно рассматривать  и как центры затрат, и как центры прибыли. Поэтому к ним в равной мере применимы те же учетно-аналитические инструменты (или их комбинация), что и к первым двум типам центров ответственности. Атак как центры инвестиций часто расцениваются, как если бы они были отдельными компаниями, то обычно для каждого центра инвестиций подготавливаются традиционные финансовые отчеты. Перед центральным аппаратом управления крупной децентрализованной организации обычно стоит задача, как оценить и сравнить результаты деятельности своих основных отделений (сегментов бизнеса), рассматриваемых в качестве центров инвестиций. Отделение, обладающее большими активами, будет обычно зарабатывать больше по абсолютной величине, чем отделение с относительно небольшими активами. Поэтому абсолютные величины прибыли не могут быть использованы для сравнения деятельности (исполнения) различных отделений. Чтобы измерить относительную эффективность работы отделений, компания должна использовать специальный показатель — рентабельность активов (РА). Принципиальная формула его расчета  такова: РА = прибыль/активы. Существует несколько альтернативных методов его определения. Эти альтернативы фокусируются на том, что означают «прибыль» и активы».

Для оценки и сравнения результатов  деятельности отделений в расчет часто принимаются следующие  базы активов:

   1. Суммарные активы, непосредственно  идентифицируемые с отделением.

  2.Операционные(задействованные)активы:

   3.Оборотный капитал (текущие активы  минус текущие обязательства)  плюс другие активы (основные  средства); это определение исключает  часть текущих активов (оборотных  средств), финансируемую краткосрочными кредитами.

Если  РА применяется для оценки деятельности менеджеров     отделений (что  впоследствии служит основанием для  их вознаграждения), то в качестве базы активов следует использовать активы отделения,

находящиеся под непосредственным контролем данного менеджера (так называемые контролируемые или управляемые активы).

Во  всех случаях используются средние  величины активов за период.

Серьезной проблемой является вопрос, в какой  оценке включать в расчет амортизируемые активы (здания, оборудование и др.). Возможны два варианта:

Вариант А. По чистой балансовой (остаточной) стоимости (за вычетом накопленного износа).

Вариант Б. По полной первоначальной стоимости.    Аргументы за вариант А:

согласуется с отражением активов в балансе;

согласуется с расчетом прибыли отделения, включающим износ в издержки.

Аргументы против варианта А:

это позволяет РА возрастать вместе с  устареванием активов;

приобретение  новых, замещающих активов может  иметь нежелательный эффект на РА.

Аргументы за вариант Б:

исключает факторы возраста и методов износа, влияющие на РА;

позволяет заменять оборудование на новое с  минимальным отрицательным влиянием на РА.

Аргументы против варианта Б:

не  согласуется ни с отчетом о  прибыли, ни с балансом, так как  игнорирует износ;

включает  двойной счет, так как первоначальная стоимость плюс возмещение этой стоимости (через износ) включены в общую  величину активов; как следствие искажается величина РА.

На  практике большинство американских компаний использует в расчетах РА остаточную стоимость.

Другая  проблема связана с тем, что в  условиях инфляции балансовые оценки (первоначальная и остаточная) долгосрочных активов не отражают их реальной стоимости. Если компания не использует всеобъемлющей системы учета инфляции, то выходом из такого положения может быть отражение некоторых активов по восстановительной стоимости (стоимости замены) и стоимости возможной реализации или же их переоценка на индекс общего уровня цен (или индексы цен отдельных активов).

Для оценки и сравнения результатов деятельности отделений показатель «прибыли» в формуле РА может определяться как:

1. Операционная  прибыль отделения (прибыль до  выплаты процентов и налогов на прибыль), учитывающая распределенные на отделение операционные издержки компании в целом.

2. Остаточный  доход до косвенных издержек.

  Если РА используется для оценки  менеджеров отделений, то следует  использовать «контролируемую прибыль» (начиная с остаточного дохода  до косвенных издержек и исключая  из него любые издержки и  поступления, не контролируемые данным менеджером).

 Таким образом, один и тот же показатель РА может определяться по-разному. Организация может использовать один из вариантов его расчета  или параллельно, в зависимости от того, какие цели и критерии выбирает высшее управление. Если РА используется для сравнения работы и рентабельности различных отделений, необходимо применять единую методику определения составляющих «прибыли» и «активов». Для оценки конкретного менеджера отделения может разрабатываться индивидуальный показатель РА, учитывающий специфику ситуации.

Формула для определения РА может быть записана в расширенном и более  глубоком по своему смыслу виде, например:

 

РА = (Операционная прибыль/Нетто-выручка  от реализации)* (Нетто-выручка от реализации/Средние  операционные активы)

         

Первый  множитель называют рентабельностью  реализации. Второй множитель —  оборачиваемостью активов (инвестированных  активов)  или оборотом вложения. При первом взгляде на такую формулу  РА, может показаться, что величина продаж «нейтральна», так как появляется как знаменатель в расчете рентабельности реализации и как числитель в расчете оборота активов. Мы можем вычеркнуть величину выручки, но мы не делаем так по трем причинам:

во-первых, это скроет тот факт, что РА —  есть функция двух переменных: рентабельности реализации и оборачиваемости активов;

во-вторых, это скроет тот факт, что изменение  в объеме влияет на рентабельность реализации, оборачиваемость и РА, так как величина выручки связана  с величиной прибыли и активов;

в-третьих, рентабельность реализации и оборачиваемость активов сами по себе полезные показатели, которые можно отразить в отчетности.

Наряду  с наглядными преимуществами показателя РА как комплексного конечного оценочного показателя деятельности центров инвестиций, можно отметить его определенные недостатки:

ориентирован  на краткосрочную оценку рентабельности;

не  согласуется с моделями движения денежных средств, используемыми в анализе проектов капитальных затрат;

часто не полностью контролируется менеджером отделения.

Кроме того, использование РА в качестве единственного критерия оценки центров инвестиций может привести к тому, .что называется «субоптимизацией». Менеджер может оптимизировать только показатели своего отделения и сознательно не заинтересован в успехах организации в целом, что порождает так называемые «игры с организацией». В самом деле, менеджер центра постарается максимально отсрочить большие капитальные затраты на реализацию проекта, сулящего прибыли только в будущем, так как этот шаг увеличит базу активов и сократит РА. Стремясь уменьшить затраты отделения, менеджер может урезать внутренние закупки продукции и услуг других подразделений в ущерб качеству своей продукции или закупать необходимые полуфабрикаты и услуги на стороне по более дешевым расценкам. Такая политика может привести к «антиэкономии» с точки Зрения всей организации, так как постоянные затраты центров, обслуживающих данное отделение, не будут компенсироваться.

Относительный характер показателя РА приводит к  незаинтересованности отделений в росте абсолютного размера выручки с продаж и прибыли, что, конечно, противоречит интересам организации в целом.

Все эти проблемы разрешаются посредством  введения: 1) определенных «правил игры», запрещающих менеджерам действовать во вред организации в целом; например, это могут быть принципы определения внутренних (трансфертных) цен; 2) дополнительных долгосрочных показателей оценки деятельности, позволяющих правильно мотивировать поведение менеджеров отделений.

Чтобы предотвратить «субоптимизацию», американские компании часто используют такой оценочный показатель, как остаточная прибыль отделения. Остаточная прибыль определяется, как величина прибыли отделения в превышение нормативного минимума РА. Формула ее расчета такова:

Остаточная прибыль = Прибыль - (Активы * нормативный минимум РА)

Каждая  компания устанавливает минимальную («вмененную») ставку РА, основываясь  на многих факторах, включая ожидаемые  темпы роста, необходимость покрытия задолженности или закупки новых технологий, предполагаемый «возврат» акционерам в виде дивидендов и другие стратегические моменты. В качестве базы «прибыли» и «активов» могут использоваться соответственно остаточный доход до косвенных издержек и активы, непосредственно используемые в данном отделении. Отделение оценивается лучше, когда у него наивысшая остаточная прибыль, а не РА.

Этот  показатель также не свободен от недостатков. Так, более крупные отделения  имеют тенденцию получать большую  остаточную прибыль.

Нельзя сказать однозначно, что показатели рентабельности активов и остаточной прибыли являются наилучшими из всех возможных с точки зрения оценки результатов деятельности центров инвестиций. Показатель рентабельности реализации выделяется компаниями с относительно низким уровнем инвестиций в здания, оборудование и другие долгосрочные активы (по отношению к объему продаж).

Заключение

     Учет и анализ по центрам ответственности — это система, которая измеряет (оценивает) соответствие достигнутых результатов запланированным по каждому подразделению (центру ответственности), которое является самостоятельным объектом бюджетного (планового) процесса и отвечает за исполнение перечня бюджетных показателей, определяемых центральным аппаратом управления при разработке сводного плана (бюджета) предприятия на предстоящий бюджетный период. Благодаря спецификации делегирования полномочий подразделению, собственно и определяющих его статус как центра ответственности, любые отклонения от плановых показателей фиксируются не только по месту возникновения, но и по ответственному лицу (подразделению). Концепция учета-анализа по центрам ответственности предусматривает применение к различным подразделениям предприятия различных целевых функций, которые наиболее эффективно стимулируют данные подразделения в хозяйственной деятельности предприятия. Собственно, эффективная система материального стимулирования на предприятии становится возможной благодаря учету по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия.