Директ-костинг. 7

ВВЕДЕНИЕ

    Процесс производства - основополагающий в хозяйственной деятельности организации. По его характеру обычно определяются виды основной деятельности, содержание товарного знака и знаков обслуживания, название организации.

     В экономической теории утвердился подход, согласно которому любое коммерческое предприятие стремится принимать такие решения, которые обеспечивали бы ему получение максимально возможной прибыли. Прибыль, как правило, зависит в основном от цены продукции и затрат на ее производство и реализацию.

     Цена  продукции на рынке есть следствие  взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя, она выравнивается автоматически. Другое дело - затраты, формирующие себестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом руководстве.

     Но  даже при умелом использовании этих методов повышения эффективности  предприятие вряд ли сможет удерживать конкурентную позицию на рынке долгое время, не уделяя внимания собственным затратам. Причем управление затратами на предприятии надо понимать не просто как их снижение, а скорее как оптимизацию, которая приведет к росту экономической эффективности деятельности хозяйствующего субъекта и, следовательно, к повышению конкурентоспособности его продукции. Поэтому любое предприятие старается умело управлять процессом производства, т.е. себестоимостью, объемом выпуска продукции, ее конкурентоспособностью, качеством и т.п.

      Цель  курсовой работы – изучение методологии учета затрат по системе директ-костинг и разработка рекомендаций по совершенствованию учета затрат на предприятии.

     Для достижения данной цели в ходе выполнения дипломной работы были решены следующие  задачи:

• раскрыта сущность и определено понятие метода учета затрат по системе директ-костинг;
• рассмотрены основные принципы организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции по системе директ-костинг;
• рассмотрены перспективы и проблемы применения системы «директ-костинг» в отечественной практике;
• изучены аналитические возможности системы «директ-костинг» на примере производственного предприятия;
• предложены пути по снижению себестоимости продукции.

     При написании работы были использованы источники: законодательные и нормативные акты, методологические указания, источники учебной, монографической и периодической литературы, посвященной учету затрат на производственных предприятиях, формы годовых бухгалтерских отчетов исследуемого предприятия, первичные данные бухгалтерского учета, данные синтетического и аналитического учета. 
 
 
 
 
 
 
 
 

1. Теоретические основы учета затрат и Калькулирование себестоимости по системе директ-костинг 

    1.1 Сущность системы «директ-костинг»

    Сущность  какого-либо понятия должна быть отражена в его названии. Наименование "директ-костинг", введенное в 1936 году американцем Д. Харисоном в его работе, означает учет прямых затрат. Оно не отражает в полной мере сущности системы; главное в системе директ-костинг – это организация предельного учета переменных и постоянных затрат и использование его преимущества в целях повышения эффективности управления.

    В настоящее время директ-костинг  предусматривает учет себестоимости  не только в части прямых переменных расходов, но и части переменных косвенных затрат. Поэтому здесь на лицо некоторая условность названия.

    Определив сущность директ-костинга как системы  управленческого учета, основанной на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объемов производства, сформулируем основные присущие ему особенности.

    Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется  только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном  счете и с заданной периодичность списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки».

    Постоянные  расходы не включают в расчет себестоимости  изделий, а как расходы данного  периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также и незавершенное производство.

    При системе директ-костинг  схема  построения отчетов о доходах  многоступенчатая (табл. 1). В них  содержится, по крайней мере, 2 финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль.

  Таблица 1

Схема отчета о доходах по системе директ-костинг

      Важной  особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. Наглядно это изображено на графике (рис. 1).  

      Затраты,

       Доход 

                 переменные

                  Точка критического      расходы

         Производства             прибыльность

                 Выручка от

                                   реализации 

                 Полная себе-

                                                                  стоимость

        убыточность  
 

               Объем продукции 

    Рис. 1 - Взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли. 

       Три главные линии показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки  от объема производства. Этот график и многочисленные его модификации используют при анализу и принятии управленческих решений.

    Основное  достоинство системы учета сумм покрытия в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать различные оперативные решения по управлению предприятием. В первую очередь это касается возможностей проводить эффективную политику цен.

    С учетом по системе “Директ-костинг” также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различных комбинаций цены на товар и объемов его реализации.

    Имея  учетные данные об ограниченной себестоимости  и суммах покрытия (маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие  управленческие задачи, как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам ниже обычного,производство комплектующих внутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимального размера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.

    В последнее время наблюдается  тенденция роста удельного веса постоянных расходов.   Поэтому  повышаются требования к обоснованности планирования и нормирования величин  этих расходов.

    Директ-костинг  дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты, или гибкие сметы.

      Таким образом обобщено сущность  системы «директ-костинг» состоит  в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в зависимости от изменения объема производства, причем себестоимость продукции планируется и учитывается только в части переменных затрат.  

1.2 Организация учета затрат и результатов по системе «директ-костинг»

    Систему учета «Директ-костинг» предприятие имеет возможность организовать в соответствии с выбранной учетной политикой. Новый план счетов бухгалтерского учета позволяет применять несколько схем учета затрат на производство.

    С точки зрения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) план счетов предусматривает два варианта учета затрат на производство: традиционный и маржинальный.

    Вариант учета затрат на производство по системе директ-костинг предусматривает разделение затрат на:  условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости,  и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

    Общий подход к организации данного  варианта учета заключается в следующем. Условно-переменные расходы связаны непосредственно с производственным процессом и находятся в прямой зависимости от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными расходами, которые обычно относятся на счет 25 "Общепроизводственные расходы".

    В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят от объемов  производства. Они представляют собой  совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением к условно-постоянным расходам можно отнести те затраты, которые при традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 25 "Общехозяйственные расходы" (рис. 2).

    Рис. 2 – Учет затрат по сокращенной производственной себестоимости, с применением счета 40 

    Прямые  условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства". Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 "Общепроизводственные расходы", а затем ежемесячно переносятся на счета 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства". Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", а в части сбытовых расходов — на счете 44 "Расходы на продажу". В организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться целесообразными отказ от использования счета 44 "Расходы на продажу" и организация учета этих затрат на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

    Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и  переданной на склад, относятся со счета 20 "Основное производство" в дебет счета 43 "Готовая продукция" или 90 "Продажи".

    Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 "Общехозяйственные  расходы" и 44 "Расходы на продажу", в конце каждого отчетного  периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счетов 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу".

    Описанный вариант, так же как и традиционная схема учета затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". При этом записи в части учета условно-переменных расходов делаются по аналогии с описанными выше.  

1.3 Перспективы и проблемы применения системы «директ-костинг» в отечественной практике

    Директ-костинг – западная система управленческого (производственного) учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. В нашей стране до настоящего времени была распространена система учета и калькулирования полной себестоимости, система “директ-костинг” практически не применялась. Поэтому среди отечественных авторов, анализирующих западный опыт, в том числе излагающих вопросы “директ-костинга”, нет единого мнения о сущности этой системы.

    Многообразие  мнений по данному вопросу вызвано не только отсутствием опыта применения “директ - костинга” в практике отечественного учета и недостаточной его изученностью, но и отсутствием единства взглядов среди наших экономистов-бухгалтеров на содержание и взаимосвязь методов учета затрат на производство и методов калькулирования.

      Разнообразие мнений ученых нашей страны об определении системы “Директ-костинг” обусловлено еще и тем, что все они пытаются оценить западную систему учета с точки зрения методов учета затрат и калькулирования и подходов к организации учета, принятых у нас.

    Различные направления учета и анализа, которые принято рассматривать  в нашей теории и практике раздельно, зачастую обособленно один от других, объединены на Западе в целостную  систему управленческого (производственного) учета.

    Для отечественного учета традиционным является калькуляционный вариант, при котором учет направлен на получение данных о полной себестоимости  продукции. При этом варианте в себестоимость  продукции включаются все расходы  предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, основные и накладные, прямые и косвенные, производственные и периодические. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, в течение месяца накапливаются на собирательно-распределительных счетах, а затем переносятся на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Однако при этом варианте не учитывается одно важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет производство и продажи, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска – себестоимость растет.

    В этих условиях становится необходимым  и целесообразным применение системы  «директ-костинг» на отечественных предприятиях. Так как директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям: выявить продукцию с большой рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не скрывается в результате списания постоянных затрат на себестоимость отдельных изделий. Система обеспечивает возможность быстрого реагирования производства в ответ на меняющиеся условия рынка. Она также становится составной частью маркетинга – системы управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции.

    Еще одно достоинство системы «директ-костинг» состоит в том, что ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить процессы нормирования, планирования, учета и контроля, так как себестоимость становится более прозрачной, а отдельные затраты – лучше контролируемыми.

    Однако  организация производственного  учета по системе “директ-костинг” связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

    - В случае использования в конкурентной  борьбе демпинга – продажи  товаров по заведомо заниженным  ценам для достижения привилегированного  положения на рынке по отдельным  изделиям возникает опасность, что масса неделимых постоянных затрат не может быть покрыта маржинальным доходом, т.е. предприятие попадает в зону убытков.

    - Противники системы «директ-костинг»  утверждают, что в практической  деятельности возникают трудности  при разделении затрат на постоянные и переменные. Во многом оно зависит от длительности рассматриваемого периода времени и от анализируемого диапазона объемов выпуска. Кроме того, утверждается, что постоянные затраты также участвуют при производстве продукции и, следовательно, должны быть включены в себестоимость. По их мнению, директ-костинг не дает ответа на вопрос, сколько стоит произведенный продукт и какова его полная себестоимость. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных затрат, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства. В противном случае их стоимость занижается.

    - Ведение учета в разрезе только  производственной себестоимости,  т.е. по сокращенной номенклатуре  статей, не отвечает требованиям  отечественной системы учета, так как отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимой согласно законодательству.

    Организация учетной практики на отечественных  предприятиях по системе «директ-костинг» - не дань моде, а требование сегодняшнего дня. Ее применение способствовало бы повышению эффективности производственной и коммерческой деятельности предприятий, усилению контроля, аналитичности и достоверности исчисляемых показателей и более полному выявлению и использованию резервов снижения себестоимости продукции.     

      1.4 Аналитические возможности системы «директ-костинг»

    Анализ  соотношения  «затраты – объем  производства – прибыль»      (CVP– анализ, анализ безубыточности) обычно привлекает большинство людей, изучающих менеджмент.

    Данный анализ часто используют при планировании производственной деятельности. Если определен объем производства, то в соответствии с портфелем заказов благодаря этому анализу можно рассчитать величину затрат и продажную цену, чтобы организация могла получить определенную величину прибыли, как балансовую, так и чистую. При помощи данных анализа легко просчитать различные варианты производственной программы, когда изменяются, например, затраты на рекламу, цены на продукцию или поставляемые материалы, структура производства. Иначе говоря, анализ "затраты — объем — прибыль" позволяет получить ответ на вопрос, что мы будем иметь, если изменится один параметр производственного процесса или несколько таких параметров.

    Цель  анализа безубыточности состоит  в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении масштаба производственной деятельности организации. Это инструмент управленческого планирования и контроля.

    Анализ  безубыточности, основанный на зависимости  между доходами от продаж, издержками и прибылью, формирует основную модель финансовой деятельности, что позволяет использовать  его для краткосрочного планирования и оценки альтернативных решений. По существу этот анализ сводится к определению точки безубыточности (критической точки, точки равновесия) такого объема производства (продаж), который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, то есть фирма уже не несет  убытков, но еще не имеет и прибылей.

    Задачи  анализа безубыточности выражаются через те вопросы, на которые отвечает данный анализ, а именно:

    1) Какой объем продаж обеспечит  достижение безубыточности?

    2) Какой объем продаж позволит  получить запланированный объем  прибыли?

    3) Какую прибыль можно ожидать  при данном уровне продаж?

    4) Какое влияние на прибыль окажет  изменение в продажной цене, переменных и постоянных затратах, объеме производства?

    5) Как изменение в структуре  продаж влияет на уровень безубыточности, объем плановой прибыли и потенциал  роста доходов?.

    Любой CVP– анализ основывается на допусках поведения затрат, объема и выручки. Изменение ситуации приведет к изменениям графика, точки перелома.

    Реальный  вклад от использования CVP – модели будет, несомненно, богаче, если полностью  отражена взаимосвязь факторов, влияющих на прибыль и особенно на затраты.

    Ниже  приведены допуски, которые могут ограничить точность и надежность анализа безубыточности. К ним относят:

    1) поведение общих затрат и выручки  жестко определено и линейно  в пределах области релевантности;

    2) все затраты можно разделить  на переменные и постоянные, и их поведение может быть измерено точно;

    3) постоянные расходы остаются  независимыми от объема в пределах  области релевантности;

    4) переменные расходы прямо пропорциональны  объему в пределах области   релевантности;

    5) цена реализации не меняется;

    6) цены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются;

    7) Производительность не меняется;

    8) отсутствуют структурные сдвиги;

    9) возможно, что наиболее существенным  является допущение того, что  на затраты релевантно влияет  только объем. Экономисты не допускают линейности в CVP – анализе. Они, например, считают, что снижение цены может стимулировать рост объема продаж;

    10) объем производства равен объему  продаж, или изменения начальных  и конечных запасов в итоге  незначительны (влияние изменения величины запасов на CVP – анализ зависит от того, какой метод оценки запасов применяется); 

    Несоблюдение  даже одного из этих условий может  привести к ошибочным результатам. Однако, бизнес динамичен. Более того, не следует жестко связывать CVP –  анализ с традиционными допусками линейности и неизменности цен.

    Управленческие  модели, основанные на изучении CVP –  анализа, иногда трактуются более узко, как анализ критической точки. Для  ее вычисления можно использовать следующие  основные методы: математический метод (или его еще называют методом уравнений), метод маржинального дохода и метод графического изображения. Теперь рассмотрим каждый из них подробнее.

    В основе математического метода определения  точки безубыточности лежит формула  расчета прибыли предприятия:

                                                В – ПЗ –ПОЗ = П,                                              (1)

    где  В – выручка от реализации продукции (работ, услуг);

           ПЗ – переменные затраты;

           ПОЗ – постоянные затраты;

           П – прибыль.

    Детализируя порядок расчета показателей  формулы, ее можно представить в  следующем виде:

                                      ц*х – пр * х – ПОЗ = П ,                                            (2)

    где  ц – цена единицы продукции, рублей;

           х – объем реализации, штук:                

           пр – переменные расходы на  единицу, рублей.

    Затем в левой части уравнения за скобку выносится объем реализации (х), а правая часть – приравнивается к нулю (поскольку цель данного  расчета в определении точки, где у предприятия нет прибыли):

                                     х * (ц – пр) – ПОЗ = 0                                                  (3)

    При этом в скобках образуется маржинальный доход на единицу продукции. Далее  выводится конечная формула для  расчета точки  равновесия:

                                    ТБ = ПОЗ / (ц – пр) = ПОЗ / мд,                                   (4)

    где  ТБ – точка безубыточности, в  единицах продаж;

            мд – маржинальный доход на  единицу продукции. 

    Метод уравнения можно использовать при анализе влияния структурных сдвигов, который часто вносит ясность в отношения фактической прибыли от запланированной, даже если менеджеры строго контролируют общий объем продаж.