Економіка. 2

РОЗДІЛ 1 ТЕОРЕТИЧНІ ЗАСАДИ УПРАВЛІННЯ ВИТРАТАМИ

ПІДПРИЄМСТВА

1.1 Економічна  сутність витрат та їх класифікація

Витрати – це економічний показник роботи підприємства, фірми тощо, який характеризує суму витрат, понесених у процесі господарчої діяльності [46].

Витрати – це вартість ресурсів, що використовуються в подальшому для отримання прибутку або досягнення інших цілей організації. До складу витрат належать вартість матеріальних та трудових ресурсів, необхідних для виробництва тієї чи іншої продукції чи послуг. Економія витрат є одним з критеріїв підвищення ефективності діяльності підприємства. Методологічні основи формування у бухгалтерському обліку інформації про видатки підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, визнання видатків та їх склад регламентуються стандартом бухгалтерського обліку № 16 (додаток А).

Діяльність підприємства пов`язана із певними витратами, які за їх економічною суттю на базі діючого бухгалтерського обліку розподіляють на поточні та капітальні [12]. До поточних витрат відносять витрати виробничих ресурсів, які споживаються протягом одного виробничого циклу. До капітальних – витрати на придбання поза оборотних активів, що використовуються у декількох циклах виробництва та вартість яких включається до поточних витрат виробництва (оборотних) шляхом нарахування зносу. Залежно від сфери діяльності поточні витрати мають назву: на підприємствах, що здійснюють матеріально – технічний збут, торговельну, посередницьку діяльність – витрати обігу, на підприємствах виробничого профілю – витрати виробництва чи собівартості. Відповідно до типового положення про калькулювання собівартості продукції у промисловості, собівартість – це викладені в грошовій формі поточні витрати підприємства на їх виробництво та реалізацію [12]. Витрати на виробництво мають назву виробничо-заводської собівартості, а витрати на виробництво та реалізації – повної собівартості промислової продукції. Зміни у податковому законодавстві, що відбулися у 1997 році, призвели до появи поняття валові витрати [2]. Склад валових витрат регулюється законодавством з метою визначення оподаткованого прибутку. Відмінність між валовими витратами та собівартістю полягає в тому, що вони характеризують витрати підприємства, пов`язані з усіма видами діяльності підприємства, а собівартість – з виробничою діяльністю. Таким чином, поява поняття валових витрат не відміняє поняття собівартості та необхідність її визначення, бо без розрахунку собівартості продукції неможливо оцінити ефективність виробничої діяльності і розробити цінову політику підприємства. Крім того, розрахунок собівартості потрібен для оцінки ефективності та обсягу використання ресурсів підприємства. Бо собівартість являє собою вартісну оцінку ресурсів, що були застосовані на виробництво та реалізацію продукції.

Ресурси, що використовуються підприємством, є різноманітними за характером та строком оновлення. Відповідно до цього витрати підприємства мають неоднорідний характер, вимагають їх класифікації. Класифікація – це один з методів пізнання та вивчення об`єктів. Її суть у розподілі об`єктів на класи на базі визначення загальних властивостей об`єктів та закономірних зв`язків між ними. Чим більше виділено ознак класифікації, тим вищий ступінь пізнання об`єктів та можливостей управління ними.

Витрати на виробництво як об`єкт пізнання добре вивчені в теорії обміну та аналізу виробничої діяльності. Класифікація витрат має практичне значення. Групування витрат за окремими ознаками є основою обліку, аналізу та калькулювання собівартості продукції. До того ж , групування витрат допомагає знаходити рішення у нестандартних ситуаціях, у нових сферах діяльності. Класифікація витрат на виробництво на базі різних ознак наводиться у табл. 1.1 [25].

продовження Таблиці 1.1

продовження Таблиці 1.1

Під час групування витрат за їх економічним елементом до кожного елементу включають витрати на конкретний вид ресурсів. При цьому не має значення, на які цілі витрачені ресурси, закінчено виробництво продукції чи ні тощо. У типовому положенні з планування, обліку та калькулювання собівартості у промисловості наводяться п`ять економічних елементів:

- матеріальні витрати;

- витрати на оплату  праці;

- відрахування на соціальні  потреби;

- амортизація основних  фондів;

- інші витрати.

Класифікація за економічними елементами є єдиною для всіх галузей промисловості. Вона має практичне значення. На її основі складається форма звітності підприємства. Таке групування дозволяє визначати та аналізувати структуру витрат підприємства, аналізувати її динаміку. Залежно від питомої ваги того чи іншого елемента в собівартості виробництва виділяють: матеріаломісткі (висока питома вага матеріальних витрат), трудомісткі (значне частка витрат на оплату праці), фондомісткі галузі (головне місце займає амортизація основних фондів).

Витрати за статтями калькуляції – це витрати на окремі види продукції, а також витрати на основне і допоміжне виробництво.

Типова структура статей калькуляції:

- сировина та матеріали;

- придбання комплектуючих, напівфабрикатів, робіт та послуг виробничого; характеру сторонніх підприємств і організацій;

- паливо та енергія на технологічні цілі;

- зворотні відходи (віднімаються);

- основна заробітна плата;

- додаткова заробітна плата;

- відрахування на соціальне страхування;

- витрати, що пов`язані із підготовкою та освоєннями виробництва продукції;

- відшкодування зносу спеціальних інструментів та пристроїв цільового призначення та інші спеціальні витрати;

- витрати на утримання та експлуатацію обладнання;

- загально виробничі витрати;

- загальногосподарські витрати;

- витрати у разі технічно виправданого браку;

- супутня продукція (віднімається);

- інші виробничі витрати;

- комерційні (поза виробничі).

Класифікація витрат на прямі та непрямі залежить від характеру, об`єкту калькулювання, собівартість якого необхідно обчислити – виду продукції (робіт, послуг), виду діяльності.

Прямі витрати – це витрати, які в момент їх виникнення можуть бути безпосередньо віднесені на об`єкт калькулювання (на базі первинної документації). До прямих витрат належать витрати на сировину та матеріали, комплектувальні, на заробітну плату та інші.

Непрямі витрати пов`язані з роботою підприємства чи його підрозділів загалом або з виробництвом декількох видів продукції, їх не можна безпосередньо віднести на собівартість конкретного виду продукції. До непрямих витрат відносять: опалення та освітлення, оплату праці менеджерів, амортизацію та інші.

Залежно від ступеня впливу обсягів виробництва на рівень витрат вони поділяються на умовно-змінні та умовно-постійні. Умовно-постійні – це витрати, що змінюються зі зростанням чи зменшенням обсягів виробництва. До них відносять витрати на утримання будов, споруд управління виробничою діяльністю цехів, витрати на забезпечення господарських потреб виробництва. До умовно-змінних відносять матеріальні витрати, витрати на оплату праці робітників, зайнятих у процесі виробництва, інші витрати.

До змінних витрат відносять витрати, обсяг яких змінюється залежно від рівня навантаження виробничих потужностей. До них відносять витрати на сировину, матеріали, технологічні витрати енергії.

До постійних витрат відносять витрати, обсяги яких не змінюється із збільшенням (чи зменшенням) рівня навантаження виробничих потужностей. Це орендна плата, відсотки на запозичений капітал, окремі види заробітки керівників фірми.

Розподіл витрат за критерієм доцільності їх здійснення виділяє ефективні та неефективні витрати. Неефективні витрати підприємство може мати не лише як результат недоцільної виробничої діяльності (брак, значні відходи), але і як результат неповного завантаження обладнання.

Місце виникнення витрат – це структурні одиниці та підрозділи, у яких здійснюється первісне споживання виробничих ресурсів. Це робочі місця, бригади, цехи, дільниці, служби. Розрізняють центри виникнення витрат за виробами та центри витрат за послугами, які обслуговують центри витрат за виробами. Групування витрат за місцями виникнення дозволяє деталізувати облік витрат, здійснювати контроль за витратами та збільшити точність калькулювання.

Виділяють також центри відповідальності. Це структурні елементи підприємства, в рамках якого менеджер несе відповідальність за доцільність здійснення витрат.

За періодами здійснення виділяють поточні та одноразові витрати. Поточні витрати - це звичайні витрати, в яких періодичність складає менше місяця. Одноразові витрати – це витрати, періодичність виникнення яких перевищує місячний термін.

За характером зв`язку витрат з процесом виробництва виділяють основні витрати та витрати по управлінню виробництвом (накладні витрати). Основні витрати безпосередньо пов`язані із процесом виготовлення тих чи інших видів продукції. Це витрати сировини, матеріалів, зарплатня виробничого персоналу та інші. До накладних витрат належать витрати, пов`язані із необхідністю обслуговування виробничого процесу на підприємстві та управління ним. Це витрати на утримання цехової, заводської адміністрації, конторські витрати та інші.

Також витрати поділяються на:

- релевантні та не релевантні;

- маржинальні (граничні);

- диференціальні (прирості);

- альтернативні.

Нерелевантні витрати – це витрати підприємства незалежно від прийняття управлінського рішення.

Релевантні – витрати, які залежать від прийняття управлінського рішення.

Маржинальні – це витрати на виготовлення кожної подальшої додаткової одиниці продукції.

Диференціальні – це витрати, які становлять різницю між альтернативними рішеннями.

Альтернативні витрати – це втрачена вигода, коли вибір або прийняття одного рішення вимагає відмовитися від іншого (альтернативного) рішення.

Також існує і наступна класифікація витрат :

- контрольовані витрати;

- неконтрольовані витрати.

Контрольовані – це витрати, які управлінці на підприємстві можуть проконтролювати або суттєво вплинути на них.

Неконтрольовані – це витрати, на які управлінці не можуть впливати і не можуть контролювати їх [34].

Також існує розподіл витрат на економічні та бухгалтерські.

Бухгалтерські витрати – це фактичні витрати факторів виробництва, придбаних по ринковим цінам.

Економічні витрати – “витрати втрачених можливостей”, тобто сума грошей, яку можна отримати за найбільш вигідного з усіх можливих альтернативних варіантів використання ресурсів.

Поняття економічних витрат обумовлено обмеженістю ресурсів, порівняно з кількістю варіантів їх використання.

1.2 Основні методи  формування витрат як інструмент  їх управління

Необхідність поліпшення інформаційного забезпечення управління підприємством за умов нестабільного та конкурентного середовища на початку XX століття спричинила в економічно розвинених країнах світу формування системи управлінського обліку. За декілька десятиліть було сформульовано його основні концепції, моделі та методи (Додаток Ж).

Методи формування витрат залежать від вибору системи виробничого обліку.

Система виробничого обліку – це система обліку, яка забезпечує калькуляцію і контроль собівартості об'єктів витрат. На першій стадії витрати групуються по однорідних елементах: матеріали, зарплата і ін. Потім вони відносяться до відповідних об'єктів витрат. При цьому прямі витрати можуть бути віднесені до об'єктів витрат на основі первинних документів, а непрямі витрати розподіляються між об'єктами витрат пропорційно величині певного чинника (пряма зарплата, машино – годин). Вибір системи виробничого обліку залежить від технології і організації виробництва. Тому різні підприємства використовують різні системи виробничого обліку.

Організаційна структура підприємства є відправною крапкою для побудови системи виробничого обліку, оскільки вона визначає підконтрольність витрат і порядок угрупування їх по центрах відповідальності.

Наступним етапом упровадження виробничого обліку є вибір системи калькуляції продукції. Система калькуляції визначається характером продукції. Калькуляція може здійснюватися по повних виробничих витратах або тільки по змінних витратах [34].

Метод повних витрат (Аbsorption Costing, АС) полягає в калькуляції собівартості продукції з розподілом всіх виробничих витрат між реалізованою продукцією і залишками продукції на складі. Передбачається, що в розрахунку собівартості беруть участь прямі матеріальні витрати, пряма праця, загальновиробничі витрати, а до витрат періоду відносяться загальногосподарські витрати. Останні повинні бути повністю включені в собівартість реалізованої продукції загальною сумою без підрозділу на види продукції (рис. 1.1).

Рисунок 1.1 – Формування витрат за методом АС

Метод прямих витрат Direct Costing (DС) – це метод калькуляції собівартості продукції, при якому всі  витрати розділяються на постійні і

змінні, і лише змінні витрати відносяться на собівартість продукції. Постійна частина загальновиробничих витрат відноситься до витрат періоду разом з витратами на збут і адміністрування.

Рисунок 1.2 – Формування  витрат за методом DС

Його суть полягає у тому, що тільки змінні витрати беруть участь в розрахунку планової і фактичної собівартості продукції. Частину витрат (постійні витрати, до яких в БС віднесені постійна частина загальновиробничих витрат, адміністративні і збутові витрати), що залишилася, в калькуляцію не включають і періодично списують на фінансові результати, тобто враховують при розрахунку прибутку і збитків за даний період [50].

В наш час директ – костинг широко застосовується у всіх економічно розвинених країнах світу, але точніше було б назвати його «маржинальним методом калькулювання». Наприклад, в Німеччині та Австрії він отримав назву «облік часткових витрат» або «облік суми покриття», у Великобританії використовують термін «облік маржинальних витрат».

Світовий досвід свідчить про ефективність використання методу, який передбачає розрахунок маржинального доходу, порогу рентабельності виробництва, беззбиткової ціни реалізації на основі широкої класифікації витрат, при чому, на нашу думку, вирішенню кожного управлінського питання повинна відповідати своя класифікаційна ознака.

Проведений аналіз літературних джерел свідчить про те, що серед теоретиків з управлінського обліку популярним є протиставлення АС та DC методів. На нашу думку, навпаки, слід приділяти увагу доповнюючим елементам методів, що дозволить повніше зрозуміти характер поведінки собівартості продукції.

Основна відмінність підходів – порядок розподілення постійних накладних витрат між періодами, в яких розраховується собівартість.

Прибічники повного методу вважають, що процес виробництва неможливий без загальновиробничих витрат, тому вони повинні повністю враховуватись при формування собівартості продукції, в тому числі і їх постійна частина. Таким чином, при визначенні вартості запасів готової продукції, до уваги беруться як змінні, так і постійні витрати.

Прибічники методу прямих витрат наголошують на тому, що постійні виробничі витрати мають місце незалежно від рівня завантаженості потужності підприємства та асортименту продукції. Саме тому ці витрати не залежать від обсягу виробництва, а тому мають бути пов’язані з часовим періодом, тобто доцільно відносити їх на реалізовану продукцію без включення до собівартості.

При прийнятті остаточного рішення щодо вибору метода, неможливо не брати до уваги поточний стан ринкового середовища. Тому, якщо ціни на продукцію не стабільні, або існує загроза непередбачених коливань, то доцільно компенсувати частину витрат із виручки того періоду, в якому ця продукція була виготовлена і навпаки.

Ідея, покладена в основу стандарт – кастинг проста, і базується на тому, що більшість сучасних технологій стабільні. А це, в свою чергу, дозволяє встановлювати норматив, який визначається як рівень, розрахований по якомусь стандарту і відповідає необхідному результату. Таким чином, надається можливість детально і вчасно враховувати відхилення для кожного центру відповідальності по елементах або статтях калькуляції.

На підприємствах, що застосовують систему стандарт – кастинг, облік відхилень фактичних витрат від стандартних норм ведуть, як правило, на наступних окремих чотирьох рахунках:

• відхилення по витрачанню матеріалів;
• відхилення по заробітній платні;
• відхилення по накладних витратах;
• відхилення від стандартної комерційної собівартості.

При необхідності кожний з цих рахунків може бути розчленований на дрібніші аналітичні рахунки.

Отже, стандарт – костинг – це система оперативного управління і контролю за ходом виробничого процесу і витратами на виробництво, а також система аналізу причин, через яких утворилася різниця між стандартною і фактичною собівартістю продукції і виручкою від її реалізації. Принципи цієї системи є універсальними, і тому їх застосування доцільне при будь-якому методі обліку витрат на виробництво і калькуляції собівартості продукції [8].

Організація обліку в системі стандарт – костинг та його подальше використання передбачає виконання певного алгоритму (рис. 1.3).

Рисунок 1.3 – Алгоритм проведення стандарт – костингу

При системі обліку стандарт – костинг не ведеться відособленого обліку змін норм витрат, оскільки норми (стандарти) витрат встановлюються на тривалий період і переглядаються протягом року тільки при істотних зрушеннях в організації виробництва, також можливе застосування різної напруженості норм витрат по їх видах.

Альтернативною до попередніх є система формування витрат таргет – костинг. Система таргет – костинг – це цілісна концепція управління, що підтримує стратегію зниження витрат і реалізовує функції планування виробництва нових продуктів, превентивного контролю витрат і калькуляції цільової собівартості відповідно до ринкових реалій.

Розглядаючи причини виникнення системи таргет – костинг, слід звернути увагу на вигляд бізнесу, що помітно змінився в останні десятиліття. Сьогодні одним з головних чинників успіху і конкурентоспроможності компаній є інноваційні продукти. Виробники в багатьох галузях вже не можуть продавати величезні партії стандартних виробів, покладаючись на відносно стабільні ринки і технології. Сучасні ринки є мінливими, а технології прогресують дуже швидко, що примушує менеджерів використовувати нові підходи до управління, орієнтуючись на поведінку споживачів, і розробляти відповідні інструменти планування, вимірювання, обліку і контролю витрат, які об'єднуються в систему управління витратами.

Сама ідея, встановлена в основу концепції таргет – костинг, нескладна і революційна одночасно. Японські менеджери просто вивернули «навиворіт» традиційну формулу ціноутворення:

Собівартість + Прибуток = Ціна

(1.1)

Яка в концепції таргет – костинг трансформувалася в рівність:

Ціна - Прибуток = Собівартість

(1.2)

Система таргет – костинг, на відміну від традиційних способів ціноутворення, передбачає розрахунок собівартості виробу, виходячи із заздалегідь встановленої ціни реалізації. Ця ціна визначається за допомогою маркетингових досліджень, тобто фактично є очікуваною ринковою ціною продукту або послуги.