История бухучета

Содержание 

Введение.

Глава I. Учет в древнем мире.

1.1. Учет в первобытном обществе.

1.2. Египет.

1.3. Месопотамия.

1.4. Греция.

1.5. Эллинизм.

1.6. Рим

Глава II. Развитие бухучета в Средневековье и в Новое время.

2.1. Лука  Пачоли - "отец  современного  учета".

2.2. Бухгалтерский учет  после Пачоли.

Глава III. Формирование и становление бухгалтерского учёта в России.

3.1. Бухгалтерский учет в Дореволюционной России.

      3.1.1. Начало оперативного учета.

      3.1.2. Тройная «русская» бухгалтерия.

      3.1.3. Усовершенствование двойной бухгалтерии.

3.2. Бухгалтерский учет в СССР.

      3.2.1. Первые два этапа: попытка стабилизации хозяйства и эпоха военного коммунизма (1917—1921).

      3.2.2. Нэп и реставрация традиционной системы бухгалтерского учета

(1921—1929)

      3.2.3. Деформация принципов бухгалтерского учета (1929—1953).

      3.2.4.Совершенствование производственного учета, анализ его организационных структур и распространение механизированной обработки экономической информации (1953—1984).

      3.2.5.Перестройка всех социально-экономических отношений в стране, попытка возрождения классических принципов бухгалтерского учета (1984—1992). 

3.3. Бухгалтерский  учет в современной России.

      3.3.1. Программа реформирования бухгалтерского учета.

Заключение.

Литература. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение

     Хозяйственный учет возник на самых ранних стадиях  перехода людей к организованному  добыванию средств существования  – к общинному хозяйству. Большинство  историков считают, что в первобытном  обществе большая часть сведений о хозяйственной деятельности содержалась в уме, поскольку примитивные учетные записи возникали редко.

     Развитие  цивилизации, укрупнение хозяйств, потребовали  освоения и применения учетных записей  на материальных носителях. В Месопотамии  это были глиняные таблички (таблетки), в Древнем Египте – папирусные свитки, на Руси – берестяные грамоты.

     Хозяйственный учет древности нельзя назвать бухгалтерским. Это скорее, первичный учет, то, что  мы теперь называем оперативным учетом. В Древнем Египте уже в 3-м тысячелетии  до н.э. существовал хорошо поставленный материальный учет; в Древнем Вавилоне наряду с материальным учетом существовал весьма развитый учет расчетов, в том числе с работниками; в Персии была организована государственная статистика расходов государства; в Китае 7 тысяч лет назад по отдельным продуктам составляли материальные балансы.

     Во  время греко-римской цивилизации  появились такие предшественники  бухгалтерского учета как инвентарь  и контокоррент (взаиморасчеты), зародился  учет кредитно-ссудных операций. Система  хозяйственного учета стала более совершенной, но материальный учет вели обособленно от учета денег и денежных расчетов, балансовый метод применялся для решения локальных задач. Общий имущественно-денежный комплекс единичного хозяйства и его хозяйственная деятельность не обобщались в едином денежном измерителе.

     Хозяйственный учет Средневековья в его ранний период деградировал и не развивался. Элементы учета сохранились в  основном в монастырях и крупнейших хозяйствах. В это время начали вести учетные книги. Постепенно в учете стали выделяться счета имущества по классификационным группам, денежным средствам, расчетам. В счетах начали разделять записи по дебету и кредиту, но записи велись в самостоятельных книгах (отдельно приход, отдельно расход). Возникло новое явление – учет и отчетность о доходах и расходах. Начали появляться трактаты, описывающие требования к достоверному учету. Отчетность приобретала черты публичности.

     Поступательное, всестороннее развитие хозяйственного учета создавало необходимые  предпосылки возникновения бухгалтерского учета. Эта высшая форма учета, для развития которой требовались объективные условия, начала внедряться при капитализме.

     Цель  работы проследить историю возникновения  развития бухгалтерского учета с  древности до наших дней.

     Задачи  работы: 1. рассмотреть основные этапы развития бухучета. 2. определить особенности развития и становления бухучета в каждый период. 3. определить вклад Пачоли в становление бухучета как науки. 4. проследить особенности развития бухучета  в России. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава I. Учет в древнем мире 

     Рождение  учета, его первые опыты скрыты. Все, что можно утверждать, это то, что учет возник не сразу. Было время, когда он был не нужен, когда все сведения о хозяйстве свободно помещались в голове одного человека, и не потому, что этот человек имел хорошую память, а просто хозяйство было небольшое, и сведений о нем требовалось не слишком много. В первобытном обществе хозяйство было не сложнее нашего домашнего, все, что хотели отметить, отмечали без записи. Когда объемы хозяйственной деятельности выросли, потребовались записи.

      Письменность  и арифметика создали основу для  возникновения учета. Хозяйственная  деятельность способствовала его распространению. 

      1.1. Учет в первобытном обществе 

      Возникновение учета связывается с появлением учетных регистров. В первобытном обществе все факты приходилось запоминать вождю племени. Когда племя становилось достаточно большим, вождь «делегировал» часть своих учетных функций «уполномоченным». Тогда племя распадалось на несколько «домов» — семей. И во главе каждого дома-семьи ставился уполномоченный, как правило, самый старый член семьи.

      При этом не надо думать, что самый старший  и самый старый был старым в  нашем понимании. Немощных не терпели. «Седина означала смертный приговор». Старшим был самый сильный в старшем поколении. Занять эту должность он мог «только одним способом — убив своего предшественника». Старший и вел учет.

      «Бухгалтером» в эпоху матриархата была женщина. Став бухгалтером, точнее, просто учетчиком, глава дома-семьи должен был осуществлять контроль «за мерой труда и потребления».

      Первым  и самым очевидным счетным  прибором были пальцы рук. Когда их не хватало, то использовали пальцы ног, если и их не хватало, счет продолжался  с помощью подручных материалов: палочек, зерен, камешков (слово «калькуляция» означает исчисление с помощью камешков). Расчетные операции были сверхтрудными. Бухгалтером тогда мог стать только тот, кто умел писать, считать и колдовать. Важно подчеркнуть, что древний бухгалтер никогда не подвергал ни сомнению, ни анализу свои мыслительные способности. Он искренне верил в то, что знает, и его знание казалось ему истиной.

     Считалось, что «бухгалтер», обладающий соответствующей  квалификацией, может влиять даже на природу. Если он плохо исполняет  свои обязанности, возникают землетрясения, пожары, наводнения, засуха, эпизоотии и эпидемии. Все это прямое следствие нерадения, лености и неквалифицированно выполняемой работы. За этим следовали санкции: битье розгами; сажание на цепь; снятие с работы и даже высшая мера наказания.

1.2. Египет

     Несколько тысяч лет тому назад люди научились  делать папирус. К этому времени  восходят и истоки учета, и регистрация  фактов хозяйственной жизни на свитках  папируса (свободных листах).

      Длина свитков составляла 4-5 м, высота 24-18 см. Запись велась черной и красной тушью. Делалось это для эстетики, например, год, писали черной, а месяц и день красной тушью, четные числа — черной, итоги — красной. По столбцам египетские писцы приводили наименования различных ценностей, а по строчкам – дни, по которым отмечалось количественное их движение. Основным учетным приемом была инвентаризация.

      При I и II династиях (3400 - 2980 гг. до н.э.) каждые два года проводились инвентаризации движимого и недвижимого имущества. В дальнейшем прерывная (дискретная) инвентаризация была заменена текущим (перманентным) учетом. Его цель заключалась, прежде всего, в проверке достоверности получения и выдачи серебра, хлеба и т.д.

      Факт  хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами — один отмечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску, второй проставлял рядом фактический отпуск и, наконец, третий сравнивал числа и делал отметки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах. Ценности со склада могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица: «подлежит выдаче». «Заведующий складом» регистрировал отпуск и подкладывал оправдательные документы. «Кладовщики» по окончании дня должны были составить отчет, в котором отражали движение ценностей по «поставщикам» и получателям, а внутри этой первичной группировки — по наименованиям ценностей. Отчет подытоживался. Если он состоял из нескольких листов, то подсчитывалась каждая страница отдельно и отчет в целом. Ежедневно составляли сводку данных по складу. Все эти сводки, хотя и выполнялись ежедневно, содержали уже группировку по наименованию ценностей. Существенным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков, что было возможно благодаря относительно небольшим объемам хозяйственной деятельности.

      Рассматривая учет в Египте необходимо отметить, что именно здесь, в долине Нила, зародилась зеркальная натуралистическая концепция учета — как можно точнее описать движение ценностей в хозяйстве, т.е. родилось убеждение, что бухгалтер должен как бы фотографировать то, что возникает в ходе хозяйственной деятельности.

      И еще одно важное обстоятельство, которое  наложило печать на всю историю экономики  вообще и бухгалтерского учета в  частности. Все средства производства Древнего Египта были в государственной  собственности. Египет был полностью централизованным государством.

      От  имени владыки-фараона им управляли  чиновники-писцы. Именно они составляли могущественную бюрократическую иерархию. Египет был много веков процветающим и могущественным государством.

      Обычно  считается, что самое главное для процветания страны - рост производства. Опыт Египта убеждает, что это не совсем так. И когда начали возводить самую большую пирамиду — Хеопса, то только подведение дороги от каменоломен до места строительства заняло десять лет, а сама стройка длилась двадцать лет.

      Пирамида  Хеопса была самой крупной, а сколько  еще пирамид построил Египет. Он производил и производил, но без  отдачи. Экономический эффект от инвестиций был равен нулю.

      Эти стройки не несли экономического эффекта, и общество постиг экономический крах. Ибо успех общества зависит не от производства (строительства) материальных ценностей, а от получения прибыли. Пирамиды проедали материальные и трудовые ресурсы общества и стали одной из причин гибели великой цивилизации. 

      1.3. Месопотамия 

      Если  Египет был родиной «счетоводства  на свободных листах», то Вавилония  стала родиной «учета на карточках». «Карточки» делали из мягкой и влажной  глины в виде пластинок, или, как  их называют, таблеток, размеры которых  колебались от 2 см до массивных плит 30x40 см. На влажной поверхности глины тростниковой палочкой делали надписи о факте хозяйственной жизни, после чего документ или сушился на солнце, или обжигался. В более позднее время первичные документы стали составлять в двух экземплярах. Как правило, документы складывались в глиняные кувшины или в корзины, которые закрывались крышками и обвязывались веревкой. На ее конец навешивался комок глины, на котором указывалось содержание хранящихся документов, исполнители и временной (счетный) промежуток.

      Факты хозяйственной жизни отражались по следующим реквизитам:

1. количество и вид полученных предметов;
2. имя лица, от которого они поступили;
3. имя получателя;
4. дата.

     Вместо подписи участники сделки прикладывали личную печать, которую носили на груди в виде амулета. Эту печать-амулет укладывали в гроб после смерти владельца.

      Более поздние документы показывают, что  в Вавилонии уже пользовались такой единицей, как человеко-день, причем широкое распространение  в царском хозяйстве получила практика нормирования выработки в зависимости от вида работы и квалификации, пола и возраста работника. Из документов также видно, что работник имел три дня отдыха в месяц.

      Учет  материальных ценностей осуществлялся  примерно так: приходные и расходные  документы группировались раздельно, информация внутри этих групп учитывалась в разрезе наименований отдельных ценностей, по оборотам выводилось «сальдо», которое алгебраически складывалось с начальным остатком, и таким образом выводился конечный результат, сопоставляемый с фактическим наличием ценностей. Все сведения фиксировались в таблетках, здесь же указывались причины расхождений и на чей счет отнесена недостача. В Вавилонии мы сталкиваемся и с зарождением синтетического и аналитического учета, так как синтетической «ведомости» — «Зерновые», соответствовали аналитические «счета» — «Пшеница». «Рис» и т.п.

      Имелись особенности в учете строительных материалов, из которых наиболее ценился  кирпич. Вначале он учитывался поштучно, потом укрупненными партиями. С учетом кирпича связано появление условных счетных единиц, в частности использовалось понятие «средний кирпич».

      Вавилония была первой страной, где возникло законодательство об учете - Законы Хаммурапи (1790 — 1752 гг. до н.э.), которые предписывали: купцам — ведение самостоятельного учета, храмам — государственное счетоводство.

      1.4. Греция 

      Учет  в Греции велся преимущественно на дощечках, выбеленных гипсом, иногда применялся папирус. Для черновых записей пользовались глиняными черепками. Греция стала родиной первого счетного прибора - абака. Здесь впервые появляются деньги в виде монеты. Это явление было существенным скачком в развитии учета: деньги выступали сначала как самостоятельный объект учета, далее — как средство в расчетах (все контокоррентные счета велись в деньгах), и, наконец, в функции меры стоимости - они стали измерять весь инвентарь. Однако, поскольку в учете фигурировали монеты разной чеканки, сразу стал вопрос о соизмерении в учете самих монет. Тут были три варианта: сначала их складывали по металлу и весу, потом по видам монет и, наконец, по их покупательной стоимости.

      В части имущества (инвентаря) интересны  соображения об учете материальной ответственности. Греки рассматривали  воровство, кражу только как вред материальный. Они создали такие  условия, что государству были выгодны недостачи у материально ответственных лиц: украл человек драхму, а государство в виде штрафа 10 драхм получит. Однако важно, чтобы у растратчика было что брать, поэтому на должности с материальной ответственностью назначались только богатые люди, способные внести крупный залог или предоставить влиятельных поручителей. Малейшая недостача покрывалась из залога или имущества материально ответственного лица или его поручителей, причем если недостача квалифицировалась как растрата, то изъятие проводилось в десятикратном размере. Отсюда и иное, отличное от нашего, понимание инвентаризации, которая являлась только средством проверки отчета материально ответственного лица за определенный хозяйственный период. Понятие внезапной инвентаризации было чуждо грекам. Более того, инициатива инвентаризации должна была исходить от материально ответственного лица, он сдал отчет, он должен и позаботиться о доказательствах достоверности.

      Текущий учет осуществлялся в виде хронологической  записи.

      Для целей же отчетности по хронологическому регистру делалась рекапитуляция. Рекапитуляция означает систематическую разноску всех хронологических записей. В учете того времени употребляется не только термин рекапитуляция, но и выборка. Это не синонимы. Выборка означат — разноску только по одному или нескольким признакам, например по клиентам

      В Афинах финансовый контроль находился  в руках десяти выбираемых населением лиц, в функции которых входил учет всех государственных доходов  и расходов, учет храмового имущества, проведение инвентаризаций движимого и недвижимого имущества. В государственном хозяйстве регистрировались только факты поступления и выдачи наличных денег, здесь встречались и зачетные платежи, и переводы платежей в другие кассы.

      Хранение  денег было своеобразным. Так, на каждый вид доходов открывался отдельный кувшин, которому присваивался буквенный индекс. На конкретные расходы можно было брать деньги только из строго определенного кувшина.

      И, наконец, любопытная деталь: ключ от кассы  находился у одного чиновника, а ключ от помещения, где хранилась документация, — у другого чиновника, причем запрещалось этими ключами обмениваться.

      Представляет  интерес и учет налогов. Документы  о платежах распределялись и хранились  по срокам. Чиновники, получая деньги, вычеркивали плательщиков и возвращали списки, которые практически теперь содержали сведения о просроченных платежах и неплательщиках. Так в Греции зарождается прием линейной (позиционной) записи.

      Отчеты  представлялись строго периодически, они контролировались, причем вначале требовалось, чтобы государственные чиновники составляли по первичным документам параллельный отчет и сопоставляли его с представленным. В Афинах отчетность носила публичный характер. Отчеты храмов, государственных учреждений записывались на мраморные или бронзовые доски и выставлялись на народном собрании, а также в оградах храмов, вдоль дорог.

      Из  частных предприятий в первую очередь выделились банки. Здесь  движение денег оформлялось первичными документами. Они в хронологическом  порядке записывались в журнал. В запись включали дату, получателя денег, причину платежа, имя липа, которому банк по распоряжению получателя фактически выдал деньги, сумму платежа. Есть серьезные основания полагать, что систематическая запись в банковском хозяйстве осуществлялась только при необходимости выявить состояние расчетов с каким-нибудь клиентом. И проводилась она в виде выборки записей по этому клиенту из двух журналов (один для приходных и другой для расходных операций).

      Величайшие философы Греции уделяли большое внимание учету. Аристотель в «Политике» четко разграничивал учетные и контрольные функции, причем понимал ревизию как часть контроля. Это был новый подход: ревизор равноправен с главным бухгалтером и независим от него. 

      1.5. Эллинизм 

      Эллинизм - это история государств, завоеванных Александром Македонским. От эллинистического периода до наших дней сохранилось достаточное число документов, позволяющих представить цели и технику учета того времени. Цели учета сводились к:

      1) выявлению общего положения хозяйства, что предполагало организацию систематического учета запасов материальных ценностей, регулярный учет дебиторской и кредиторской задолженности;

      2) исчислению хозяйственного эффекта в различных областях деятельности, что предопределило появление первых приемов экономического анализа и

      3) обеспечению сохранности собственности.

      Учет  был специализирован по отраслям хозяйства: учет земледелия, животноводства, виноградарства и т.д. Отдельно выделялся  складской учет (учет хлебных запасов). По каждому виду деятельности требовалась самостоятельная отчетность специально на то уполномоченных лиц. Каждый факт хозяйственной жизни надо было оформить документом. Учетные регистры велись по принципу систематической записи. В этих регистрах можно выделить счета материальные, личные и финансовые.

      Наибольшее  число записей содержали такие  счета как центральный денежный (касса), и «аналитические» материальные счета запасов (хлеб, вино, импортные  товары, строительные материалы и  т.д.).

      К личным счетам относили счета должников, где указывалась сумма долга и время его погашения. В связи с распространением наемного труда получили развитие лицевые счета, на которых часто отражалась натуральная оплата. В числе лицевых счетов был и счет собственника, на котором отражались поступления и выплаты, не связанные с управлением имением. Среди финансовых встречаем счета налогов на имущество. Однако эти счета велись, как правило, в натуральном измерении.

      Записи  на счетах выполнялись в хронологическом  порядке, причем сальдо выводилось после  регистрации каждого факта хозяйственной жизни. Некоторые данные из документов непосредственно переносились на счета, а в ряде случаев они группировались по однородным документам. На их основе составлялся сводный документ. Таким образом, принцип накапливания уже был известен в III в. до н.э.

      После записи данных из документа на счет и в документе, и на счете делалась отметка о том, что запись и  последующая сверка выполнены. Все  ошибки, пропуски, обнаруженные при  последующем контроле, отмечались на полях папируса. Отчетность предусматривала сведения о состоянии запасов, а также о доходах и расходах хозяйства. По периодичности отчетные формы делились на месячные, годовые и трехлетние. Отчетность была обязательной и служила, как полагают, для целей контроля, кроме того, она содержала ценный материал, который мог быть использован для управления хозяйством.

      Таким образом, Систему учета эпохи эллинизма можно оценить как вершину, достигнутую в эпоху античности. Но, может быть, этот вывод стал возможен только потому, что другие более важные документы не дошли до нас.

1.6. Рим 

      Записи  в учете выполнялись на лыке, на деревянных покрытых воском дощечках, медных досках, коже, холсте, пергаменте и папирусе, но чаще всего вначале  применялись навощенные дощечки, а  потом папирус и пергамент.

      Однако  основные достижения учета были не в его технических приемах, а  в системе учетных регистров. Здесь не просто велись учетные книги, но существовала развитая взаимосвязанная  система учетных регистров.

      Первой  книгой была Adversaria, которая предназначалась для ежедневной записи фактов хозяйственной жизни. Эту книгу в дальнейшем назовут памятной, или Мемориалом. Это была просто черновая книга, каковой ее и считал Цицерон.

      Codex accept et expensi и Codex rationum domesticorum — книги для беловой записи, причем совершенно очевидно, что именно кодексы рассматривались как юридически полноценные документы.

      Итак, систематическая запись распределялась по двум названным кодексам (даже если эти кодексы велись под одним  переплетом). В одном приводились  только счета денежных средств и расчетов, в другом — все материально-вещественные счета (зерна, вина, масла, пастбищ, скота, кормов и т.д.). По счетам двух кодексов выводилось сальдо. (Это понятие уже существовало в бухгалтерии того времени.) Поскольку систематическая запись распределялась между двумя кодексами, то вполне разумно предположить, что Adversaria велась только в части операций, связанных с движением денег и расчетов. В кодексе не должно было быть исправлений ранее сделанных записей.

      В Риме в значительной степени развивался бюджетный учет в масштабе всего государства, и в отдельных провинциях велась книга бревариум (Brevarium), где отражались как сметные ассигнования, так и их исполнение. В дальнейшем в литературе этот регистр получил название книги имперских счетов, которую можно рассматривать как первый баланс государственного хозяйства.

      Для государственного учета был характерен бюрократизм. Так, в Риме рождается  правило: «ничего со слов», т.е. положение  о непреложности документирования всех фактов хозяйственной жизни, и там, где операции не оформляли документально, составляли оправдательные записки.

      В Риме учет государственных и. в частности, армейских финансов был сосредоточен в руках квесторов, которые контролировали все операции, связанные с движением денег. Они выплачивались только при представлении первичных документов, служивших единственным основанием для составления записей.

      Была  создана специальная налоговая  полиция, сотрудники которой прибегали  к пыткам даже женщин и детей для  получения сведений об укрываемых от обложения доходах и имуществе.

      Основной  отраслью производства было сельское хозяйство. Однако, относительно учета  в поместьях замечания, дошедшие до наших дней различны: например, три  автора оставили замечания относительно организации учета в поместьях.

      Марк  Порций Катон требовал составления  письменных инструкций для управляющих. Их деятельность он оценивал по результатам  работы, и если результаты были не блестящими, а управляющий говорит, что он «старался, и что рабам нездоровилось, погода была плохой, рабы убегали», то к управляющему предлагался строгий подход [Катон]. При покупке имения Катон рекомендовал осматривать само имение, а не учетные книги (эффект Катона).

• Марк Теренций Варрон также много внимания уделял вопросам письменной отчетности управляющего, и требовал, чтобы материально ответственные лица были грамотными.
• Иного взгляда держался Луций Юний Модерат Колумелла. Он полагал, что не грамотный управляющий надежнее: «Такой управляющий будет чаще приносить своему господину наличные деньги, нежели приходно-расходные книги, ибо, не умея писать, ему будет труднее самому составить фальшивые счета или пользоваться для этого услугами других из боязни быть уличенным» .

      В строительстве при оценке сооружений учитывали износ. Так, великий архитектор Витрувий (2-я пол. I в. до н.э.) писал: «Когда привлекаются третейские оценщики стен общего пользования, они оценивают их не в ту сумму, в какую обошлась постройка, но, находя по записям цены подрядов их постройки, скидывают на каждый из протекших годов по 1/80 доле и приговаривают своим вердиктом: "Из расчета остальной суммы произвести расплату за оные стены", считая, что эти стены не смогут просуществовать дольше 80 лет».