Контроль випуску і реалізації готової продукції

РОЗДІЛ 1.

ТЕОРЕТИЧНІ  ОСНОВИ КОНТРОЛЮ ВИПУСКУ ТА РЕАЛІЗАЦІЇ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ

1.1 Економічний  зміст випуску та реалізації  готової продукції

Основним вихідним елементом будь-якого виробництва є готова продукція.

У літературних джерелах визначення готової продукції трактується по різному. М. Ф. Огійчук вважає, що готова продукція– це вироби, обробка яких на данному підприємстві повністю завершена, що відповідають визначеним параметрам і стандартам якості.[15, с.87].

О. І. Коблянська вважає, що готовою вважається продукція, яка повністю відповідає стандартам, а у разі їх відсутності – технічним, договірним або іншим умовам, прийнята з виробництва на склад.[ 10, с. 209]

Готову продукцію класифікують відповідно до її характеру та призначення. Дану класифікацію відображено на рисунку 1.1.

виробництво

Рисунок 1.1 Класифікація продукції за її характером.[25, с  ]

Згідно П(С)БО 9 до готової продукції відносяться вироби, виготовлені на підприємстві, призначені для продажу, які відповідають технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом. Для цілей бухгалтерського обліку готова продукція включається до складу запасів. [9, с.259].

Собівартість продукції  – виражені в грошовій формі витрати  підприємства на виробництво та реалізацію продукції (робіт, послуг).

Розрізняють такі види собівартості:

1 Виробнича собівартість (відображає  витрати на виробництво продукції)

2 повна собівартість (крім витрат  на виробництво, включає витрати  на збут) [26, с 122]

У балансі готова продукція оцінюється за фактичною собівартістю, а в поточному обліку протягом місяця бухгалтер оприбутковує іі за умовними цінами – плановими чи продажними. Отже, виникають розбіжності в оцінці готової продукції. Щоб позбутися таких розбіжностей, треба визначити відхилення між фактичною та умовною вартістю продукції після складання калькуляцій та скласти виправні проводки.

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємств усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ) та її розкриття у фінансовій звітності регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».

Витрати — це процес споживання або використання матеріалів, товарів, робіт і послуг у процесі одержання доходу. Здійснення витрат прямо або опосередковано пов'язується з процесами виробництва та реалізації продукції.

Витрати – це найважливіша частина фінансової діяльності підприємства.

Трактування терміну витрати також наведені у П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» та П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», за якими витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу ( за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) за звітний період, за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені

П(С)БО 16 “Витрати”  визначає два поняття собівартості готової продукції:

1) собівартість реалізованої  продукції;

2) виробнича  собівартість продукції.

Витрати які входять до виробничої собівартості продукції наведені на рисунку 1.2

Рисунок 1.2. Склад витрат виробничої собівартості готової продукції [26, c123]

Реалізованою є продукція (товари, роботи, послуги), продана на ринку споживачів. Обсяг реалізації продукції – один із показників діяльності господарюючих суб’єктів. За економічним змістом фактичне значення реалізації продукції характеризує кінцевий результат роботи підприємства, виконання обов’язків перед споживачами, ступінь участі в задоволенні потреб ринку тощо. [14, с123].

Ю. Ляшенко пропонує таке визначення: «Реалізація продукції  – це кінцева стадія кругообігу засобів підприємства, яка вказує на завершення процесу виробництва  і доведення продукції до споживача.

Рух товарів і коштів створює основу економічних відносин між постачальниками, посередниками і покупцями. Для підприємства-виробника реалізація продукції є свідченням того, що вона за споживчими властивостями, якістю і асортиментом відповідає суспільному попиту й потребам покупців». Під час відвантаження готової продукції, товарів підприємство визначає процес реалізації за принципом нарахування та відповідності. За принципом нарахування у момент відвантаження готова продукція (товари) вважається проданою, тому в обліку треба відображати дохід (пасив). І на цю суму збільшити актив – дебіторську заборгованість.

Реалізація продукції  окремого підприємства – це передусім, відчуження активів, що належать підприємству, завдяки їх продажу з метою  відтворення використаних засобів  підприємства та отримання прибутку для задоволення різноманітних потреб підприємства та його власників.

Відповідно до пункту 8 П(С)БО 15 «Дохід» «Реалізація продукції (робіт, послуг) – це господарча операція суб’єкта підприємницької діяльності, що передбачає передачу права власності на продукцію (роботи, послуги) іншому суб’єкту підприємницької діяльності в обмін на еквівалентну суму коштів або боргових зобов’язань. Для цілей оподаткування датою реалізації вважається передання права власності на зазначену продукцію (роботи. послуги) згідно з базисними умовами поставки, визначеними сторонами незалежно від строків здійснення оплати».

На нашу думку успішне  просування продукції на ринку можливе  за мінімальної собівартості на її виробництво. Різниця між чистим доходом і собівартістю є прибутком, обсяг якого збільшується за зниженням останньої. Отже, за обсягом собівартості можна встановити якісні та кількісні зміни в технології виробництва продукції конкретного підприємства, характеризуючи його діяльність як виробника товарів. Функціонування споживачів доцільно аналізувати за обсягом реалізації відповідної продукції. Отже, важливо встановити взаємозв’язок між собівартістю і обсягом реалізації конкретної продукції, а саме за собівартістю визначити обсяг реалізації.

Найоб’єктивнішим показником, який слід використовувати для визначення фінансових результатів від реалізації, є повна собівартість, тобто фактична собівартість, збільшена на частину витрат на збут. При цьому вважається, що збутові витрати слід зараховувати до собівартості реалізації, оскільки вони безпосередньо стосуються продукції, виробленої підприємством, і такої, що реалізується покупцям. Проте слід зауважити, що до собівартості необхідно додавати не всю суму адміністративних витрат і витрат на збут за звітний період, а лише ту їх частку, котра припадає на реалізовану продукцію.

Дохід від реалізації продукції (товарів, інших активів), відповідно до пункту 8 П(С)БО 15 «Дохід», визнається за наявності всіх нижчеподаних умов:

• покупцеві передані ризики і вигоди. Пов’язані з правом власності на продукцію (товари, інший актив);
• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• сума доходу може бути достовірно визначена;

у результаті операції неодмінно  відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.[6]

Отже на основі дослідження  даної теми уточнена економічна суть термінів “витрати”, «готова продукція»,узагальнена класифікація витрат виробництва спрямована на відображення в обліку затрат. Можемо зробити висновок, що реалізація продукції є найважливішим джерелом доходів не тільки підприємства, а й формує прибуткову частину бюджету держави як об’єкт оподаткування. У зв’язку з цим потребує необхідної організації облік реалізації готової продукції. Адже від якості обліку залежить правильне формування фінансового результату діяльності підприємства.

2. Нормативно-правове забезпечення контролю випуску та реалізації готової продукції

Ведення обліку готової продукції регламентується наступною нормативною базою:

1. Закон України “Про  бухгалтерський облік та фінансову  звітність в Україні ” від 16.07.1999 р. № 996/XIV цим законом регламентуються правові принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Даним законом визначається ціль бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Згідно з законом ціль ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності являється надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої і неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів на підприємстві.

Цим законом передбачаються загальні вимоги до фінансової звітності, а саме на підставі даних  бухгалтерського обліку підприємство повинне складати фінансову звітність, яка підписується керівником і бухгалтером підприємства.

Також Законом України  “Про бухгалтерський облік та фінансову  звітність” передбачається, що контроль за дотриманням законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні здійснюється відповідними органами в межах їхньої компетенції, передбачених законами.

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затверджене наказом Мінфіну України від 20.10.1999 р. № 246.Це положення визначає методологічні засади формування в обліку інформації про запаси і розкриття їх у фінансовій звітності.

Терміни що наведені в  П(С)БО, мають таке значення :

Запаси – активи, які  утримуються для подальшого продажу  за умов звичайної господарської діяльності, перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримують для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт , надання послуг, а також управління підприємством.

Чиста вартість реалізації запасів – очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 “Доходи” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290. Цим положенням (стандартом) визначаються методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкритті у фінансовій звітності.

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 “Витрати” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318. Цим положенням (стандартом) визначаються методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкритті у фінансовій звітності.

5. План рахунків обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських

операцій підприємств  та організацій, затверджений наказом  Мінфіну України від 30.11.1999 р. № 291.

6. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, активів капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств та організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.1999 р. № 291.

7. Положення про порядок уцінки та реалізації продукції, що залежалась, із групи товарів широкого вжитку, продукції виробничо-технічного призначення та надлишкових товарно-матеріальних цінностей, затверджене спільним наказом Мінекономіки України та Мінфіну України від 15.12.1999 р. № 149/300, зареєстроване в Мінюстицій України 29.12.99 р. № 921/4214.

8. Положення про порядок реалізації і ведення бухгалтерського обліку операцій пов’язаних з продажем товарів, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 14 – 401 від 05.07.1993 р. (з послідуючими змінами та доповненнями).

9. Порядок ведення в обліку приросту (втрат) балансової вартості покупних товарів (крім активів які належать амортизації, цінних паперів

та дивідендів) матеріалів, сировини (палива), комплектуючих виробів  та напівфабрикатів на складах, в незавершеному виробництві та залишків готової продукції (в тому числі малоцінних предметів на складах), затверджений наказом Мінфіну України від 11.06.1998 р. № 124 зареєстрований в Мінюстицій України 03.07.1998 р. № 417/2857.

10. Наказ Міністерства Аграрної політики України “Про затвердження регістрів та Методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу” від 07.03.2001 р. № 49. Цей Наказ визначає основні вимоги щодо правильності ведення та списання залишків готової продукції відповідно до регістрів бухгалтерського обліку.

11. Наказ Міністерства Статистики України “Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів” від 21.06.1996 р. № 193. Цей Наказ визначає основні вимоги щодо виконання заходів по реалізації державної програми переходу України на міжнародну систему обліку і статистики. В ньому зазначаються первинні документи, які необхідні для переміщення, відвантаження готової продукції на підприємстві та їх суть, а це акти (акт приймання матеріалів), картки (складського обліку, лімітно-забірні), накладні та інші документи.

12. Наказ Міністерства Фінансів України “Про інструкцію по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків” від 11.08.1994 р. № 69.

13. Закон України „Про  державну  контрольно-ревізійну службу” від 26.01.1993 р. №2939-XII

1.3 Методика контролю випуску та реалізації готової продукції

Ревізію операцій, пов’язаних з наявністю і рухом готової продукції, здійснюють у нерозривному зв’язку з ревізією виробництва продукції. Завданням ревізії є забезпечення контролю за випуском і оприбуткуванням готової продукції, зберіганням її на складах і в дорозі до покупців, додержанням договірної дисципліни при відвантаженні продукції покупцям, правильністю її списання з підзвіту матеріально відповідальної особи згідно з документами на відвантаження або відпуск продукції, своєчасністю і повнотою оплати розрахункових документів покупцями, обґрунтованістю документів покупців і розрахунків за претензійними сумами, своєчасним і правильним відображенням операцій, пов’язаних з випуском, оприбуткуванням і реалізацією готової продукції в бухгалтерському обліку.

Об’єкти контролю – це процеси, що пов’язані з укладанням комерційних договорів і угод та їх виконанням, операції, пов’язані з реалізацією і збереженням продукції, позавиробничими витратами, обліком та звітністю про її реалізацію.

Згідно з організаційною моделлю визначена нормативно-законодавча  і облікова інформація, яка використовується під час контролю і ревізії операцій, пов’язаних з випуском і реалізацією продукції. Нормативно-законодавча інформація використовується під час ревізії з метою перевірки законності взаємних відносин підприємств із постачальниками і покупцями, що регулюються договірними і комерційними угодами. Облікова інформація, що відображена в документах і облікових реєстрах перевіряється з погляду документального обґрунтування, законності і достовірності операцій, пов’язаних із випуском і реалізацією продукції.

При ревізії перевіряють  обсяг реалізації продукції і  відповідність його розрахунковим  договорам і комерційним угодам на постачання її покупцям. Однозначно перевіряють обґрунтованість розрахунків нормативів залишків готової продукції на складах. Завищення цих нормативів призводить до зменшення обсягу реалізації, невиконання договірних зобов’язань на постачання продукції покупцям, затоварювання складів, сповільнення обігу коштів.

Рис. 2. Контрольні процедури процесу ревізії операцій щодо випуску і реалізації продукції.

Показник реалізації продукції підприємств промисловості  є одним із основних показників господарської  діяльності. Обсяг реалізації готової  продукції визначається випуском її із виробництва за кількістю, асортиментом і якістю. Продукція вважається готовою для реалізації, коли закінчена її обробка, пройшло технічне випробування і вона відповідає стандартам і технічним умовам. Вона повинна бути прийнята технічним контролем і здана на склад підприємства або прийнята замовником. Продукція, що не пройшла всіх операцій обробки, не пройшла випробування і технічного контролю підлягає обліку як незавершене виробництво.

При ревізії перевіряють  обсяг реалізації продукції і  відповідність його розрахунковим договорам і комерційним угодам на постачання її покупцям. Однозначно перевіряють обґрунтованість розрахунків нормативів залишків готової продукції на складах. Завищення цих нормативів призводить до зменшення обсягу реалізації, невиконання договірних зобов’язань на постачання продукції покупцям, затоварювання складів, сповільнення обігу коштів.

Для вивчення можливості реального скорочення залишків готової  продукції, що відвантажена (відпущена) покупцям, необхідно перевірити обґрунтованість кожної суми за термінами відвантаження неоплаченої продукції і причинами несплати рахунків покупцями. Особливу увагу звертають на суми відвантаженої (відпущеної) продукції, що тривалий час не оплачена покупцями. Обсяг реалізації продукції в натуральному і в номенклатурному виразі перевіряють з укладеними договорами і комерційними угодами на постачання продукції покупцям. З’ясовують, чи немає створення резервів необлікованої продукції з метою її реалізації за готівку без оформлення документів.

Перевіряють також розрахунки обсягу випуску продукції та відповідність його з укладеними договірними угодами. Така перевірка дає можливість з’ясувати відповідність обсягу реалізації даним договірних угод. З’ясовують також, чи немає випадків, коли підприємства укладають недостовірні угоди на постачання продукції покупцям, необґрунтовано одержують кошти від них у порядку попередньої оплати.

У деяких випадках процес випуску продукції на підприємстві в обліку тривалий час не відображається, що призводить до того, що одержані кошти від покупців у порядку попередньої оплати використовуються для потреб своєї діяльності в той час, як продукція залишається не відпущеною покупцям. Під час ревізії перевіряють відповідність її якості укладеним угодам і встановленим стандартам, обґрунтованість позавиробничих витрат, які залежать від обсягу реалізації продукції (транспортні витрати, тара і пакувальні матеріали), що підлягають перерахунку за фактично реалізовану продукцію.

Ревізор також повинен  перевірити правильність оцінки визначення вартості реалізованої продукції, достовірність звітних даних про обсяг реалізації. Незадовільна якість готової продукції, що не користується попитом, тягне за собою затоварення складів, відмови від її оплати покупцями або претензії з їх боку. У випадку анулювання замовлень в умовах індивідуального і серійного виробництва потрібно з’ясувати причини, що негативно вплинули на обсяг реалізації продукції.

Для відвантаження продукції  покупцям велике значення має повне  і своєчасне забезпечення транспортними  засобами. У зв’язку з цим ревізор встановлює, чи немає випадків неповного і несвоєчасного надання вагонів чи автомобілів для відвантаження продукції покупцям. Він розглядає графіки подавання транспортних засобів під завантаження продукції, їх вантажоємкість і терміни виділення цих транспортних засобів.

Порівнянням цих термінів із графіками випуску продукції, з фактичною потребою транспортних засобів для відвантаження продукції  покупцям визначають причини зриву  графіків надання продукції та винних осіб. Одночасно встановлюють факти простоїв виділеного транспорту і неповного використання вантажоємкості, непред’явлення претензій до транспортних підприємств за затримку і неповне подавання транспортних засобів.

Особливу увагу під час ревізії звертають на випадки затоварення продукції на складах підприємства і з’ясовують, чи не є це наслідком випуску продукції, що не має збуту, випуску недоброякісної продукції або продукції, що повернена покупцем. Такі факти під час ревізії ретельно досліджують та встановлюють за ними причини і винних осіб.

В умовах, коли різко зменшуються  залишки продукції на складах, ревізор  повинен з’ясувати наступне:

• чи не списані суми нестач готової продукції на складах,
• чи немає випадків прострочених платежів, фактів втрати вантажів і нестач відвантаженої продукції без стягнення її вартості з покупців чи інших винних осіб,
• наявність некомплектної і нестандартної продукції на складах і відвантаження її покупцям, що призвели до відмовлень від сплати і претензій,
• фактів незаконної уцінки готової продукції і сплачення різниць у результаті завищення сортності при здаванні продукції цехами на склад,
• інші факти.

Одночасно перевіряють  обсяг реалізації продукції, якість та правильність визначення її вартості. Надходження готової продукції власного виробництва за фактичною собівартістю відображається за дебетом рахунка 26 "Готова продукція". В аналітичному обліку можливе відображення готової продукції за обліковими цінами. При ревізії необхідно перевірити операції щодо списання готової продукції з рахунка 26 "Готова продукція" та списання відхилень фактичної собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами. Це відхилення визначається як добуток рівня (відсотка) відхилень і вартості відпущеної зі складу готової продукції за обліковими цінами.

Ревізор повинен перевірити правильність визначення суми цих відхилень, що належать до реалізованої продукції, та правильність відображення за кредитом рахунка 26 "Готова продукція" і  дебітом рахунків, на яких відображено  її вибуття.

У деяких підприємствах договірні ціни занижують порівняно з собівартістю продукції, що призводить до нереального відображення доходів або збитків від реалізації продукції. Такі порушення групують у нагромаджувальні відомості.

Аналогічну відомість  складають на продукцію, за якою одержані збитки від реалізації, та визначають їх причини.

Ревізор звертає також  увагу на можливі факти штучного збільшення фактичного обсягу реалізованої продукції. Під час ревізії з’ясовують, чи немає випадків передачі напівфабрикатів і виробів для заключної обробки на іноземних підприємствах (а інколи, взагалі, без обробки) з метою збільшення обсягу реалізації.

Важливою діяльністю ревізії операцій випуску і реалізації продукції є перевірка здавання продукції із виробництва на склад готової продукції. Для цього ревізор досліджує за суттю і змістом і з погляду законності приймально-здавальні накладні на відпуск продукції з цеху на склад, перевіряє правильність визначення в них назви і сорту продукції, номенклатурних номерів та встановлює, чи оформлені ці накладні підписами представників технічного контролю, представниками цехів, що здають продукцію, та завідувача складом, що її прийняв.

Одночасно перевіряють  правильність ведення кількісного  сортового обліку готової продукції на картках типової форми. Вся первинна документація випуску і реалізації готової продукції порівнюється з картками складського обліку, даними групувальних та оборотних відомостей бухгалтерського кількісно-сумового обліку. Показники оборотних відомостей звіряють із підсумковими залишками в регістрах бухгалтерського обліку, а також із записами складського обліку.

Недоліки або помилки  в записах бухгалтерського або  складського обліку детально досліджуються  ревізором, з’ясовується, чи не призвело це до спотворень при оприбуткуванні готової продукції, що надходить з виробництва, або при її списанні під час реалізації.

Важливе значення має  перевірка документів, пов’язаних із відпуском і реалізацією продукції та співставлення їх із даними розрахункових документів. Звертається також увага на можливі випадки виписки безтоварних рахунків. З метою виявлення можливих випадків безтоварних рахунків за домовленістю з місцевими покупцями ревізор може застосувати прийоми порівняння дати відвантаження продукції покупцям за первинними документами з транспортними на вивезення продукції з території підприємства.

Дату фактичного відпуску продукції покупцю співставляють  з датою одержання від нього  платежу за цю партію продукції. При  необхідності здійснюють зіставлення періоду (дати) оформленого відпуску продукції покупцям із датою її випуску з виробництва за даними відповідних первинних документів (відомістю випуску і здання продукції на склад, приймально-здавальних накладних), а також із датою проходження через контрольний відділ технічного контролю і виявлення фіктивних операцій (документів нарахування оплати праці, списання витрат матеріалів).

Одночасно необхідно  використовувати записи на відвантаження  продукції покупцям у хронологічному порядку за даними оперативного обліку (журналами, реєстрами вивезених вантажів, карток обліку виконання договорів та комерційних угод із покупцями тощо).

У тих випадках, коли обороти  з відвантаження і реалізації продукції групують у "Відомості  відвантаження і реалізації продукції" (форма № 16), її дані зіставляють з оборотними відомостями бухгалтерського кількісного обліку та даними журналу за рахунком 90-1 "Собівартість реалізованої готової продукції", де ведуть облік виробничої собівартості реалізованої готової продукції.

На підставі облікових залишків у відомості № 16 і даних рахунка 90-1 "Собівартість реалізованої готової продукції", виписок банку і первинних документів перевіряють правильність визначення собівартості реалізованої продукції та фінансових результатів.

В умовах ринкових відносин на зміну централізованій системі управління та постачання і укладання договорів з покупцями відповідно до виділених фондів прийшла система вільного підприємництва. Вона ґрунтується на добровільних угодах постачальників із покупцями відповідно до системи попиту і пропозиції. Покупці самостійно визначають постачальників та визначають порядок укладання договорів із постачальниками.

Але і в умовах ринкових відносин система договірних відносин постачальників із покупцями не втрачає  своє актуальності. В умовах конкуренції підприємство може втратити ринки збуту продукції через недостатню організації договірних угод, що може призвести до спаду виробництва. Тому під час ревізії здійснюється перевірка укладення договорів із постачальниками, яка тісно пов’язана з операціями щодо реалізації продукції покупцям. При перевірці особливу увагу звертають на можливі випадки недоцільного укладання договорів.

Перевірка укладання  договорів тісно пов’язана з їх виконанням. Виконання договорів щодо постачання продукції покупцям багато в чому залежить від якості роботи кожної виробничої ланки підприємства (цеху, служби постачання тощо). Перевірку виконання договорів потрібно пов’язувати з роботою підрозділів підприємства, які мають відношення до випуску продукції.