Налоговое право Российской Федерации, его источники

Введение

Финансы как экономическая  категория существуют наряду с такими «неправовыми» понятиями, как «прибыль»  «стоимость», «деньги». В праве же эти категории не имеют самостоятельного значения и используются только для  обозначения предмета правового  регулирования. Поэтому все определения  «финансов», предлагаемые юридической  наукой, одинаково правомерны, и  споры об их истинности носят в  основном теоретический характер. Государственные  финансы имеют богатую историю. Одним из главных признаков государства  теория права называет наличие единой денежной системы и сбор налогов, т.е. формирование государственных  денежных фондов, которые являются не чем иным, как государственными финансами.

Развитие финансов тесно  связано с товарно-денежными отношениями. Именно в денежной форме происходит формирование национального дохода и его распределение. Но финансы  охватывают далеко не все виды денежных отношений. Они касаются только формирования денежных фондов государства (включая  его субъекты). В Российской Федерации  в качестве субъектов выступают  республики, края, области, другие территориальные  образования, а также государственные  предприятия, учреждения, организации. Организации иных форм собственности  также принимают активное участие  в создании государственных денежных фондов, например, уплачивая налоги и другие обязательные платежи и  сборы. Таким образом, финансы —  это система экономических отношений  по созданию, распределению и использованию  денежных фондов государства, его территориальных  подразделений, предприятий, учреждений, организаций,

создаваемых для обеспечения  функций и задач названных  субъектов.

В ситуации интенсивного развития права наука финансового права  должна еще раз оценить преимущества и недостатки налогообложения как  такового, а также - проанализировать место налогообложения в системе  финансового права. Положительный  же результат оценки теоретической  и догматической конструкции налогообложения в финансовом праве должен дать повод для корректировки законодательства этой подотрасли.

Налогообложение является одной  из старейших финансово-правовых подотраслей, в которой сконцентрированы множество  основополагающих правовых идей - налоговые  правоотношения (их содержание, виды, объект), характеристика субъектов налогообложения, правовое положение налоговых представителей и т.п.

 Целью настоящей работы  является изучение правоотношений, возникающих при налогообложении, а также изучение субъектов налогообложения.

 Объектом исследования  являются общественные отношения,  возникающие в процессе налогообложения, а также отношения, возникающие между физическими и юридическими лицами и Российской Федерацией в системе этих правоотношений. Предметом исследования являются нормы финансового права, регулирующие налоговые правоотношения, соответствующие доктринальные воззрения, а также практика (в том числе, судебная) их применения.

1. Налоговое право Российской Федерации, его источники.

Общественные отношения, возникающие в связи с установлением, введением в действие и взиманием налогов, регулируются нормами финансового права, которые в своей совокупности представляют одно из его подразделений (или подотраслей) — налоговое право. Эти отношения являются предметом налогового права.

Таким образом, налоговое право — это совокупность финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения по установлению, введению в действие и взиманию налогов в бюджетную систему и в предусмотренных случаях — внебюджетные государственные и муниципальные целевые фонды с организаций и физических лиц. Естественно, что налоговое право существует и как соответствующая часть финансово-правовой науки.

Вместе с тем встречается  применение термина «налоговое право» и в других аспектах:

а) как отрасли законодательства, включающей в себя не только упомянутые нормы финансового права, но и нормы других отраслей права (административного, гражданского, уголовного и иных), касающиеся системы налогообложения, контроля и ответственности в этой сфере;

б) как соответствующей  учебной дисциплины, изучаемой обособленно от финансового права, например, в рамках спецкурса.

Налоговому праву свойственны  все принципы финансового права  в целом, как его подотрасли. Вместе с тем налоговое право характеризуется  и присущими именно ему специфическими принципами. Они находят отражение в налоговом законодательстве, определяя его исходные позиции.

Существенное значение для  развития налогового права имеет  закрепление его принципов в  НК РФ в качестве основных начал  законодательства о налогах и  сборах (ст. 3). Они исходят из конституционных положений о правах человека и гражданина, принципах рыночных экономических отношений, государственной целостности России, разграничении полномочий между органами государственной власти Федерации, ее субъектов и органов местного самоуправления.

 К таким принципам,  впервые обобщенно сформулированным в российском законодательстве, относятся следующие:

Обязанность каждого лица уплачивать только законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ). При этом законодательство должно основываться на признании всеобщности и равенства налогообложения при учете фактической способности налогоплательщика к уплате налогов.

В процессе развития современного российского налогового права в  качестве подотрасли финансового права  обозначилась тенденция к выделению норм общего характера, относящихся к сфере налогообложения в целом, и норм, регулирующих отношения, связанные с уплатой конкретных видов налоговых платежей.  Эта тенденция четко проявилась и законодательно оформилась с принятием Налогового кодекса РФ

Состав источников налогового права определяется принципом федерализма и действием местного самоуправления в стране.

Главными источниками  налогового права являются федеральные законодательные акты, в том числе Налоговый кодекс РФ, а также принятые на их основе законы субъектов РФ, акты представительных органов местного самоуправления. Все они базируются на конституционных нормах, закрепивших исходные положения налогового права. Конституция РФ относит установление общих принципов налогообложения на территории страны к сфере совместного ведения Федерации и ее субъектов. Вопросы федеральных налогов и сборов относятся к ведению федеральных органов государственной власти. В пределах, предусмотренных федеральным законодательством, вопросы налогообложения на своей территории регулируются субъектами РФ. Акты органов местного самоуправления, принимаемые на основе законодательства РФ и субъектов РФ, действуют на территории соответствующего муниципального образования.

2. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права, их права и обязанности

Налоговые правоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественные финансовые отношения, возникающие по поводу установления, введения в действие и взимания налогов с физических лиц и организаций.

Правоотношения по поводу установления и введения в действие налогов предшествуют правоотношениям, возникающим в связи с взиманием  налогов. В них участвуют органы государственной власти РФ, ее субъектов и органы местного самоуправления соответственно предусмотренному законодательством порядку установления и введения в действие налогов разных территориальных уровней и закрепленному в Конституции РФ разграничению предметов ведения Российской Федерации и субъектов РФ, правовому статусу муниципальных образований. Кроме того, в связи с установлением налогов возникают правоотношения между представительными и исполнительными органами власти.

Установленные и введенные  в действие в законном порядке  налоги реализуются через налоговые  правоотношения, которые возникают  по поводу взимания этих налогов с  физических лиц и организаций.

Основным содержанием  налогового правоотношения в этом случае является обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему или внебюджетный государственный (местный) фонд денежную сумму в соответствии с установленными ставками и в предусмотренные сроки, а обязанность компетентных органов — обеспечить уплату налогов.

Невыполнение налогоплательщиками  своей обязанности влечет за собой причинение материального ущерба государству или муниципальному образованию, ограничивает их возможности по реализации своих функций и задач. Поэтому законодательство предусматривает строгие меры воздействия на лиц, допустивших такое правонарушение, чтобы обеспечить выполнение этих обязанностей.

В рассматриваемых налоговых  правоотношениях участвуют: налогоплательщики, налоговые органы и кредитные  организации — банки, которые принимают и зачисляют налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов. Они являются носителями юридических прав и обязанностей в данных отношениях, т.е. субъектами налогового права.

В Законе РФ «Об основах  налоговой системы в Российской Федерации» впервые был дан обобщенный перечень прав и обязанностей участников налоговых правоотношений. Причем при характеристике налогоплательщиков Закон не разделил их на юридические и физические лица, закрепив их статус общими нормами. Конкретизировались же права и обязанности налогоплательщиков в законодательных и иных актах, относящихся к каждому конкретному налоговому платежу.

Налоговый кодекс (часть  первая) уточнил состав участников налоговых правоотношений, а также  содержание их прав и обязанностей.

Так, помимо налогоплательщиков, названы налоговые агенты и сборщики налогов (ст. 24 и 25).

 Налоговые агенты — это лица, на которые возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (в частности, предприятия и учреждения в отношении налогов из заработной платы работников).

Сборщиками налогов могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, другие уполномоченные органы и должностные лица, которые осуществляют прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и перечисление их в бюджет (например, органы связи). Права и обязанности сборщиков налогов подлежат дальнейшему правовому урегулированию. Кроме того, Кодекс ввел в круг возможных участников налоговых правоотношений представителя налогоплательщика (гл. 4).

Налогоплательщики — это физические лица или организации, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 НК РФ). Соответственно определяется и понятие плательщика сборов.

НК РФ (часть первая) содержит перечень прав и обязанностей налогоплательщиков.

Согласно Кодексу филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения. Следует заметить, что до принятия НК РФ они признавались налогоплательщиками со всеми вытекающими отсюда последствиями.

В перечне обязанностей налогоплательщиков кодекс выделил две группы:

а) общие для организаций  и физических лиц обязанности;

б) дополнительные к ним  обязанности налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей (ст. 23 НК РФ).

В первую группу входят следующие обязанности налогоплательщиков:

1) уплачивать законно  установленные налоги;

2) встать на учет в  налоговых органах, если такая  обязанность предусмотрена Кодексом;

3)  вести в установленном  порядке учет своих доходов  (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах;

4)  представлять в налоговый  орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

5) представлять налоговым  органам и их должностным лицам  в случаях, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления  и уплаты налогов;

 См. Комментарий к Налоговому  кодексу Российской Федерации.  Ч. 1. Статьи 1—79. / Руководитель авторского  коллектива А.В. Брызгалин. Екатеринбург, 1998. С. 105.

6)  выполнять законные  требования налогового органа  об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не

препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

7) предоставлять налоговому  органу необходимую информацию  и документы в случаях и  порядке, предусмотренных Кодексом;

8)  в течение четырех  лет обеспечивать сохранность  данных бухгалтерского учета  и других документов, необходимых  для исчисления и уплаты налогов,  а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций — также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги;

9) нести иные обязанности,  предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Вторую группу налогоплательщиков составляют организации и индивидуальные предприниматели, которые помимо выполнения общих обязанностей, должны сообщать в налоговый орган по месту учета:

—   об открытии или  закрытии счетов — в десятидневный  срок;

—   обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях — в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия;

—   обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, — в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации;

—   об объявлении несостоятельности (банкротстве), о ликвидации или реорганизации — в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения;

—   об изменении своего места нахождения или места жительства — в срок не позднее десяти дней с момента такого изменения.

Учитывая различия между  налогами и сборами, Кодекс не отождествляет  обязанности налогоплательщиков с  обязанностями плательщиков сборов, о которых говорится особо: они должны уплачивать законно установленные сборы, а также нести иные обязанности, установленные законодательством о налогах и сборах (п. 3. ст. 23).

Таким образом, на первом месте  называется обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы.

Вместе с тем, налогообложение  некоторых субъектов может быть заменено другой формой выполнения данной обязанности.

Это касается субъектов предпринимательской  деятельности (инвесторов) в области  пользования недрами. При заключении между ними, с одной стороны, и  государством в лице компетентных органов, с другой, соглашения о разделе полученной продукции, взимание ряда налогов и других обязательных платежей (налога на добавленную стоимость, акцизов и др.) заменяется передачей государству части продукции на условиях соглашения в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 1995 г. «О соглашениях о разделе продукции».

Налоговым кодексом РФ урегулированы  и обязанности налоговых агентов (ст. 24), за неисполнение которых они несут ответственность. К обязанностям этих участников налоговых правоотношений отнесено:

1) правильно и своевременно  исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;

2)  в течение одного  месяца письменно сообщать в  налоговый орган по месту своего  учета о невозможности удержать  налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

3)  вести учет выплаченных   налогоплательщикам доходов, удержанных  и перечисленных в бюджеты  (внебюджетные фонды) налогов,  в том числе персонально по  каждому налогоплательщику;

4) представлять в налоговый  орган по месту своего учета  документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Обязанность налогоплательщика  по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных законодательным актом о налогах и сборах. Так, основанием возникновения обязанности уплатить какой-либо налог является, прежде всего, наличие у него соответствующего объекта налогообложения. Другие обязанности связаны и обусловлены этой основной обязанностью.

НК РФ (ст. 44) установил  следующие основания прекращения обязанности по уплате налога и (или) сбора:

1) уплата налога и (или)  сбора налогоплательщиком или  плательщиком сбора;

2) возникновение обстоятельств,  с которыми законодательство  о налогах и (или) сборах  связывает прекращение обязанности  по уплате данного налога и  сбора;

3)  смерть налогоплательщика  или признание его умершим  в порядке, установленном гражданским  законодательством РФ. Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;

4)  ликвидация организации-налогоплательщика  после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами).

Неспособность юридического лица — коммерческой организации или индивидуальных предпринимателей уплаты налогов является основанием для признания этого лица в установленном законом порядке банкротом¹. Если юридическое лицо ликвидируется в судебном порядке или по решению собственника, то обязанность уплаты недоимки по налогу возлагается на ликвидационную комиссию.

Налогоплательщики (плательщики  сборов) имеют права, которые направлены на то, чтобы обеспечить им возможность защиты своих прав и интересов. НК РФ (ст. 21), расширив и уточнив их, закрепил следующие права налогоплательщиков (и плательщиков сборов):

1)  получать от налоговых  органов по месту учета бесплатную  информацию о действующих налогах  и сборах, законодательстве о  налогах и сборах и об иных  актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков,   полномочиях   налоговых   органов   и   их должностных лиц;

2)  получать от налоговых  органов и других уполномоченных  государственных органов письменные  разъяснения по вопросам применения  законодательства о налогах и  сборах;

3) использовать налоговые  льготы при наличии оснований  и в порядке, установленном  законодательством о налогах  и сборах;

4) получать отсрочку, рассрочку,  налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ;

5)  на своевременный  зачет или возврат сумм излишне  уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

6) представлять свои интересы  в налоговых правоотношениях  лично либо через своего представителя;

7) представлять налоговым  органам и их должностным лицам  пояснения по исчислению и  уплате налогов, а также по  актам проведенных налоговых  проверок;

8)  присутствовать при  проведении выездной налоговой  проверки;

9)  получать копии акта  налоговой проверки и решений  налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налога;

10) требовать от должностных  лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;

11)  не выполнять неправомерные  акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие Кодексу или иным федеральным законам;

12) обжаловать в установленном  порядке решения налоговых органов  и действия (бездействие) их должностных  лиц;

13) требовать соблюдения  налоговой тайны;

14) требовать в установленном  порядке возмещения в полном  объеме убытков, причиненных незаконными  решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Этот перечень не является исчерпывающим. НК РФ подчеркивает, что налогоплательщики имеют также иные права, установленные Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах.

Особо отмечается, что плательщики  сборов имеют те же права, что и  налогоплательщики.

Основной задачей налоговых  органов является обеспечение поступления налогов в бюджетную систему и внебюджетные фонды в установленные сроки и в соответствии с установленными ставками. Эта обязанность реализуется через широкий круг их прав и обязанностей.

Налоговые органы на основании НК РФ наделены следующими правами (ст. 31):

—   требовать от налогоплательщика  или налогового агента документы, служащие основаниями для исчисления и  уплаты налогов;

—   проводить налоговые  проверки;

—   при проведении налоговых проверок у налогоплательщика  или налогового агента производить  выемку документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений;

—   вызывать  в  налоговые  органы  налогоплательщиков  и  иных обязанных лиц для дачи пояснений  в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов  или налоговой проверкой;

—   приостанавливать операции по счетам лиц в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов;

—   осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, производить инвентаризацию принадлежащего ему имущества;

—   определять суммы  налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем, на основании имеющейся у них информации, а также данных по иным аналогичным налогоплательщикам в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений;

—   требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, контролировать выполнение указанных требований;

—   взыскивать недоимки по налогам и пени в порядке, установленном Кодексом;

—   контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам;

—   требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков (плательщиков сборов и налоговых агентов), и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании  сумм налогов  и пени;

—   привлекать для  проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;

—   вызывать в качестве свидетелей лиц для проведения налогового контроля;

—   заявлять ходатайства  об аннулировании или о приостановлении действия лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;

—   создавать налоговые  посты.   

Кроме того, налоговые органы вправе предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски:

—   о взыскании налоговых  санкций с лиц, допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах;

—   о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или физического лица в качестве индивидуального предпринимателя;

—   о ликвидации организации  и в других случаях, предусмотренных НК РФ;

—   о признании сделок недействительными и о взыскании  в доход государства приобретенного по таким сделкам имущества;

—   о взыскании задолженности  по налогам, пеням и штрафам, числящейся за дочерними предприятиями, с соответствующих основных организаций;

—   о досрочном расторжении  договора о налоговом кредите  и об инвестиционном налоговом кредите  и в иных случаях, предусмотренных НК РФ.

В круг обязанностей налоговых  органов входят:

—   соблюдение законодательства о налогах и сборах;

—   осуществление контроля за соблюдением законодательства о  налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;

—   ведение в установленном  порядке учета налогоплательщиков;

—   проведение разъяснительной  работы по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, бесплатное информирование налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, разъяснение порядка заполнения отчетности и исчисления и уплаты налогов и сборов;

—   осуществление возврата или зачета излишне уплаченных или  излишне взысканных сумм налогов, пеней  и штрафов;

—   соблюдение налоговой  тайны;

—   направление налогоплательщику  и иному обязанному лицу копии  акта налоговой проверки и решения  налогового органа, а также налоговое  уведомление и требование об уплате налога и сбора.

Министерство РФ по налогам  и сборам и его территориальные  органы ведут единый государственный  реестр налогоплательщиков. Правила его ведения утверждены постановлением Правительства РФ от 10 марта 1999 г.

СЗРФ. 1999. №11. Ст. 1307.

При выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение преступления в области налогообложения налоговые органы обязаны в десятидневный срок направить материалы в органы налоговой полиции для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (ст. 32 НК РФ).

Аналогичные права и обязанности  имеют таможенные органы в связи с взиманием налогов и сборов при перемещении товаров через таможенную границу.                                                  

Важная роль в реализации законодательства о налогах и  сборах принадлежит банкам. Впервые на законодательном уровне были специально урегулированы Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» обязанности и ответственность банков в области налогообложения. Теперь такие нормы содержатся в НК РФ (ст. 60, 86, 132—136 и др.), получив более детальное содержание с рядом уточнений и изменений.

Банки выполняют в области  налогообложения обязанности по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов и решений о взыскании налогов и сборов. В связи с этим банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в порядке очередности, установленной гражданским законодательством (ст. 855 ГК РФ).

Поручение на перечисление налога или решение о взыскании  налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается.

На банки возложен и  ряд обязанностей, обусловленных  проведением мер по противодействию легализации полученных преступным путем доходов, негативно отражающейся и на процессе налогообложения. Так, в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. «О противодействии легализации (отмыванию) Доходов, полученных преступным путем» банки должны обеспечивать фиксирование и хранение информации об операциях с денежными средствами на сумму 600 тыс. руб. и выше, а также представление ее уполномоченному органу — Комитету по финансовому мониторингу. При этом банкам запрещено открывать счета (вклады) на анонимных владельцев.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение указанных Налоговым  кодексом обязанностей он устанавливает  ответственность банков.

В связи с проведением  налоговыми органами учета налогоплательщиков в целях налогового контроля банки не вправе открывать счета организациям и индивидуальным предпринимателям без предъявления свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, а также обязаны сообщить об открытии или закрытии этих счетов в налоговый орган в пятидневный срок.

НК РФ (ст. 132—135) содержит перечень видов нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. К ним относятся: