Оффшорные механизмы в международном налогообложении

     Содержание 
 
 

     Введение……………………………………………………………………..3

     I. Международные налоговые отношения………………………………...4

     1.1 Общая характеристика международных

     налоговых отношений……………………………………………………...4

     1.2 Международное двойное налогообложение…………………………6

     1.3 Международное налоговое право и

     международные договоры по вопросам налогообложения…………….12

     II. Виды международных договоров……………………………………..15

     2.1 Международные налоговые соглашения

     Российской Федерации……………………………………………….......18

     2.2 Налогообложение особых видов доходов по

     соглашениям Российской Федерации об

     избежании двойного налогообложения…………………………………21

     2.3 Международные соглашения РФ  о 

     сотрудничестве  и взаимной помощи по вопросам

     соблюдения  налогового законодательства……………………………..23

     III. Оффшорные механизмы в международном

     налогообложении………………………………………………………...29

     Заключение……………………………………………………………….33

     Список  используемых источников……………………………………...35

     Приложение. 
 
 
 
 
 
 

     Введение

     Международные налоговые отношения – сфера  международных экономических отношений, субъектами в которых выступают государства и налогоплательщики.

     Основная  цель международного сотрудничества в  налоговой сфере – устранение двойного налогообложения и дискриминации  налогоплательщиков. Не менее важными  являются и другие цели:

• Гармонизация налоговых систем и налоговой политики.
• Унификация фискальной политики и налогового законодательства.
• Разрешение проблем двойного налогообложения.
• Предотвращение уклонения от налогообложения.
• Избежание дискриминации налогоплательщиков – нерезидентов.
• Гармонизация налогообложения инвестиционной деятельности.

     Перед налоговыми системами стоит задача урегулирования общих соглашений, заключаемых по налоговым вопросам.

     Развитые  страны предпринимают значительные усилия по регулированию международных  налоговых отношений также в целях борьбы против уклонения от налогов, получившего большое распространение. Путем заключения налоговых соглашений они пытаются усилить налоговый контроль над деятельностью транснациональных компаний и банков, для которых различные налоговые злоупотребления стали обычной практикой. Противоречия между интересами стран-импортеров и стран-экспортеров капитала – важнейшая проблема международных налоговых отношений. В этом случае государства, подписывающие такие соглашения, идут на взаимный компромисс, договариваясь, какие налоги и с каких категорий налогоплательщиков будут удерживаться на территории каждого участника соглашения.

     Целью курсовой работы является рассмотрение международных соглашений об избежании двойного налогообложения, а также правила, регулирующие налоговые режимы для резидентов, осуществляющих деятельность за границей и получающих доходы из-за рубежа.

     I. Международные налоговые отношения 
 

     1.1 Общая характеристика международных

     налоговых отношений 
 
 
 

     Международные налоговые отношения представляют собой отношения между странами по поводу взаимного урегулирования сфер применения налогового законодательства (налоговой юрисдикции) и другим вопросам налогообложения. Международные налоговые отношения могут регулироваться в одно-, дву- и многостороннем порядке. Такое регулирование необходимо преимущественно в отношении подоходных налогов, рассчитываемых на основе общей суммы доходов  
налогоплательщиков, включающей и доходы, полученные из-за рубежа (на основе принципа резидентства), что неизбежно вызывает вторжение в налоговую юрисдикцию другого государства.

     Регулирование международных налоговых отношений  может проводиться странами в одностороннем порядке – путем издания законодательных актов, определяющих налоговые режимы как для иностранных юридических и физических лиц на территории данной страны, таки для её юридических и физических лиц, получающих доходы или осуществляющих деятельность за рубежом; или на основе двусторонних и многосторонних международных налоговых соглашений. В отношении налогов, имеющих своим объектом сделки, например куплю-продажу товаров, услуг, недвижимости, такое регулирование, как правило, осуществляется в форме издания законодательных актов, а в сфере таможенных пошлин, налогов на доходы и капитал широко применяются налоговые соглашения, дополняющие или заменяющие соответствующие нормы внутреннего законодательства. Особенно важное значение имеют налоговые соглашения, касающиеся налогов на доходы и капитал. Страны – члены ОЭСР практически полностью охвачены сетью таких двусторонних соглашений (некоторые из них заключили между собой дополнительные соглашения об оказании административной и правовой помощи в налоговых вопросах). Страны – участницы Европейского союза в договорном порядке регулируют обложение и другими видами налогов (например, директивы Совета ЕС о единых принципах построения системы НДС). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     1.2 Международное двойное  налогообложение 
 
 
 

     Для международного двойного налогообложения обычно характерны идентичность субъектов налогообложения (налогоплательщиков), идентичность объектов налогообложения (источников доходов и самих доходов), подчиненность этих субъектов или объектов налоговой юрисдикции различных государств, одновременность налогообложения, различия в правилах и методиках исчисления облагаемого дохода в разных странах. Международное налоговое право не содержит общих правил, запрещающих международное двойное налогообложение. Любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством (законодательством о налогах и сборах).

     Развитые  страны с начала 1980-х гг. предпринимают  значительные усилия по регулированию международных налоговых отношений также в целях борьбы против уклонения от налогов, получившего большое распространение. Путем заключения налоговых соглашений или принятия соответствующих односторонних мер, они пытаются усилить налоговый контроль над деятельностью транснациональных компаний и банков, для которых различные налоговые злоупотребления стали обычной практикой. Противоречия между интересами стран-импортеров и стран-экспортеров капитала – важнейшая проблема международных налоговых отношений.

     Практически все страны мира имеют свои правила, регулирующие налоговые режимы для  своих резидентов, осуществляющих деятельность за границей и получающих доходы из за рубежа, а также для иностранных налогоплательщиков, действующих в стране. Различия подходов отдельных стран к тем или иными вопросам налогообложения порождают не только сложности в оформлении необходимой налоговой отчетности, но и приводят к такому феномену, как двойное налогообложение. Проблема двойного налогообложения обостряется с усилением интернационализации хозяйственной жизни. В налоговой практике и теории различаются  
двойное экономическое налогообложение и двойное юридическое налогообложение.

     Под двойным экономическим налогообложением понимается ситуация, когда с одного и того же дохода налог уплачивают несколько его последовательных получателей. Это проявляется при обложении налогом дохода предприятия как самостоятельного плательщика и обложении налогом дохода акционера или пайщика при распределении прибыли.

     Как правило, проблема экономического двойного налогообложения разрешается при  разработке национального налогового законодательства, в котором предусматриваются нормы, позволяющие тем или иным способом засчитывать налог, уплаченный на уровне предприятия, при расчете налоговых обязательств акционера.

     Под двойным юридическим налогообложением понимается ситуация, когда один и тот же налогоплательщик облагается в отношении  
одного и того же дохода одинаковыми или сопоставимыми налогами два и более раз за один период. В принципе подобная ситуация может возникать и в том случае, когда налогоплательщик осуществляет деятельность только в одной стране. Такое двойное налогообложение может возникнуть при «не состыковке» общегосударственного (центрального, федерального, конфедерального) законодательства и законодательства на уровне регионов (штатов, провинций, областей, земель), а также на уровне органов местного самоуправления.

     Подобная  ситуация неоднократно отмечалась в 1990-е  гг. в Российской Федерации, и основной причиной этого явления следует  считать неконтролируемое федеральными властями региональное и местное  нормотворчество в сфере налогообложения. Однако, если в одной стране данная проблема может быть решена путем приведения регионального и местного законодательств в соответствие с общегосударственным, то в международных экономических отношениях двойное и даже многократное экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе налогового законодательства суверенных государств и может быть устранено лишь путем согласования многочисленных и сложных вопросов на межгосударственном уровне.

     В устранении двойного налогообложения  доходов и имущества заинтересованы не только налогоплательщики, налоговое бремя которых многократно возрастает при последовательном обложении одного и того же объекта в разных странах, но и сами государства, стремящиеся к увеличению внутреннего и внешнего товарооборота, привлечению иностранных инвестиций и повышению конкурентоспособности не только отдельных национальных предприятий, но и экономики в целом. Налоговое бремя юридических и физических лиц, действующих в сфере международных экономических отношений, без устранения двойного налогообложения может достигать таких размеров, что всякое участие в международном разделении труда для них станет экономически неоправданным.

     Для избежания международного двойного налогообложения либо применяются односторонние меры (зачет уплаченных за рубежом налогов, отмена обложения доходов из иностранных источников), либо заключаются международные налоговые соглашения, в том числе соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.

     Устранение  возможно в одностороннем порядке. Для этого страна постоянного местопребывания налогоплательщика может разрешить ему при выполнении налоговых обязательств учитывать налоги, уплаченные им за рубежом. Однако это может привести к неоправданным потерям бюджета, а также различного рода махинациям со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Кроме того, в этом случае страна постоянного местопребывания выступает нетто-донором той страны, где ее гражданин (или предприятие) осуществляет экономическую деятельность.

     Другой путь урегулирования проблемы двойного налогообложения - заключение международных соглашений. В этом случае государства, подписывающие такие соглашения, идут на взаимный компромисс, договариваясь, какие налоги и с каких категории налогоплательщиков  
будут удерживаться на территории каждого участника соглашения.

     Широко  распространено заблуждение о том, что соглашения об избежании двойного налогообложения предоставляют  налоговые льготы или вообще освобождение от налогов. Это совершенно не соответствует  действительности. Соглашения об избежании двойного налогообложения привносят в экономику стран целый ряд важнейших гарантий, необходимых для привлечения иностранных инвестиций и, в конечном счете, развития национальной экономики. В частности, речь идет о закреплении принципа не дискриминации в налоговой сфере, гарантиях стабильности режима налогообложения как минимум на 10-15 лет (средний срок действия такого рода международно-правовых договоров), соблюдении сторонами соглашений общепринятых международных правил и принципов в области налогообложения.

     Налоговые юрисдикции строятся на разных принципах. Теоретически можно выделить три основных принципа налоговых юрисдикций: по признаку территориальности, резидентства и гражданства.

     К наиболее распространенной относится юрисдикция, основанная на принципе территориальности, или территориальной привязки. В соответствии с этим принципом страна облагает налогом только те доходы, которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и предприятиями этой страны за пределами ее территории, не включаются в состав налогооблагаемых доходов.

     Принцип резидентства заключается в том, что всякий налогоплательщик, признаваемый постоянным жителем страны (резидентом), подлежит налогообложению по всем доходам из всех источников, включая и зарубежные. Статус резидентства определяется по нормам национального законодательства, различающимся в отношении физических и юридических лиц. Большинство стран в своей налоговой политике использует сочетание этих принципов.

     Наряду  с указанными принципами отдельные страны традиционно используют принцип гражданства, который является во многом сходным с принципом территориальности. Особый интерес вызывает международное налогообложение юридических лиц. В современных условиях деятельность многих предприятий приобрела международный характер, т.е. она осуществляется на территории нескольких государств. В связи с этим часто возникает вопрос о распределении и перераспределении доходов предприятия между источниками, расположенными в разных странах. Особую важность эта проблема имеет для транснациональных компаний, деятельность которых в сфере международных экономических отношений является основной.

     Международное налогообложение юридических лиц в принципе схоже с международным налогообложением физических лиц, при этом оно имеет определенную специфику, как в определении субъекта налогообложения, так и в исчислении базы налогообложения. Кроме того, существуют нормы и правила международного налогообложения, которые действуют только в отношении юридических лиц, например статьи соглашений об избежании двойного налогообложения дивидендов.

     Проблемы  международного налогообложения юридических лиц можно подразделить на следующие группы:

• определение национальной привязки юридического  
  лица – субъекта налогообложения;
• порядок определения режима деятельности иностранного юридического лица на территории страны деятельности;
• проблемы, связанные с установлением источника дохода;
• учет налогов, уплаченных за рубежом, при определении  
  налоговых обязательств в стране постоянного местопребывания;
• порядок определения налоговой базы по подоходному налогообложению при осуществлении внешнеэкономической деятельности между зависимыми друг от друга экономическими агентами.

     В отличие от физических лиц, национальную принадлежность которых иногда трудно определить (из-за режима двойного гражданства, отсутствия гражданства или несовпадения гражданства и постоянного места проживания), юридические лица всегда имеют единственное место регистрации, которое является основным юридическим адресом. В стране регистрации все юридические лица всегда имеют статус налогового резидента. Вместе с тем статус налогового резидента юридическое лицо может получить и в той стране, в которой оно осуществляет коммерческую или иную экономическую деятельность. Для привязки коммерческой деятельности к определенной территории используются следующие режимы: деятельность через собственное деловое учреждение, деятельность через независимого агента и деятельность по контрактам, заключаемым с местными фирмами. Как правило, внешнеторговая деятельность не приводит к распространению на национальное предприятие налоговой юрисдикции другого государства.

     Источники дохода юридического лица могут определяться по месту заключения сделки, по месту  нахождения покупателя товара или потребителя услуги, по месту фактической передачи товара или по месту перехода права собственности на товар.

     В связи со спецификой налогообложения физических и юридических лиц в сфере международных экономических отношений, соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества содержат, как общие нормы и правила, так и отдельные специальные статьи и положения, действие которых распространяется только на физические или только на юридические лица.

     В соглашениях об избежании двойного налогообложения доходов и  
имущества, заключенных Российской Федерацией, используются два основных механизма устранения двойного налогообложения:

1) Зачет налога, уплаченного в другом договаривающемся государстве  
при определении налоговых обязательств в стране постоянного местопребывания.

2) Освобождение от налогообложения доходов, налогообложение которых было произведено в стране-источнике.

     В подавляющем большинстве соглашений предусматривается применение зачетного  метода. 

     1.3 Международное налоговое право и

     международные договоры по

     вопросам  налогообложения 
 
 
 

     Международные налоговые отношения основываются на международном налоговом праве. Международное налоговое право  представляет собой совокупность юридических принципов и норм, регулирующих налоговые отношения (международные налоговые отношения). Нормы международного налогового права содержатся:

• в актах налогового законодательства отдельных государств;
• в международных договорах.

     Международный договор по вопросам налогообложения представляет собой соглашение между государствами или иными субъектами международного права, устанавливающее их взаимные права и обязанности в сфере международных налоговых отношений. Международные договоры  
представляют собой основной источник международного налогового права. В международных налоговых отношениях могут применяться различные наименования: договор, соглашение, конвенция, пакт, декларация и др.

     Международные договоры могут быть многосторонними  
или двусторонними.

     В соответствии со ст.7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

     По  содержанию международные налоговые  соглашения подразделяются на: а) соглашения о взаимных налоговых льготах (таможенные конвенции, налоговые статьи Ломейских конвенций и др.); б) соглашения об устранении международного двойного налогообложения; в) соглашения об оказании административной и правовой помощи в налоговых вопросах (Нордическая конвенция 1972 г., соглашения США с Канадой, Великобританией, ФРГ).

     Особую  группу составляют многосторонние соглашения по таможенным пошлинам и сборам (Генеральное соглашение о тарифах и торговле (ГАТТ)).

     К международным налоговым соглашениям относятся также соглашения о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства. Общее число действующих в современных условиях соглашений по вопросам налогообложения превышает три тысячи. (Приложение 1). К многосторонним региональными международным налоговым соглашениям относятся: Соглашение стран Бенилюкса, Налоговая конвенция стран Андского пакта, директивы Совета ЕС по налоговым вопросам, имеющие обязательную силу для членов этой организации. Многосторонними были соглашения стран – членов Совета Экономической Взаимопомощи об устранении двойного налогообложения доходов и имущества физических и юридических лиц.

     После Первой мировой войны вопросы стандартизации и нормализации международных налоговых соглашений стали предметом международного обсуждения. Впервые эти вопросы обсуждались на состоявшейся в Брюсселе в 1920 г. Международной финансовой конференции, затем в финансовом комитете Лиги Наций. В результате работы комитета, продолжавшейся до 1945 г., было подготовлено несколько типовых конвенций (об оказании административной и правовой помощи, об устранении двойного обложения налогами на доходы и капитал, налогами на дары и наследства). С 1954 г. центром международного сотрудничества по налоговым вопросам становится ОЕЭС (с сентября 1961 г. – ОЭСР). Налоговым комитетом ОЭСР были подготовлены: Типовая конвенция об устранении двойного налогообложения доходов и капитала (1963 г.), Типовая конвенция ОЭСР (1977 г.), на которых основано большинство всех международных налоговых соглашений, действующих в современных условиях в сфере этик налогов.

     Международные соглашения об избежании двойного налогообложения охватывают, как правило, все виды налогов на доходы и капитал и имеют две основные цели: устранение двойного налогообложения и борьба с уклонением от налогов. Обычно соглашения состоят из 4 частей: в первой перечисляются виды налогов и круг лиц, охватываемых соглашением; во второй содержится описание конкретных режимов налогообложения, установленных соглашением для отдельных видов доходов (предпринимательская прибыль, дивиденды, проценты, роялти, заработная плата и т.д.); третья включает статьи, предусматривающие порядок устранения двойного налогообложения тех доходов и капитала, права на обложение которых сохраняются за обеими странами – участницами соглашения; в четвертую входят статьи, определяющие конкретный порядок выполнения соглашения. Имеются также статьи, устанавливающие срок действия и порядок прекращения соглашения, иногда – преамбула. (Приложение: 2, 3, 4)

     Типовые конвенции ОЭСР разрабатывались  применительно к отношениям, сложившимся внутри этой группы стран, в них неоправданное предпочтение отдается принципу обложения по месту резидентства получателей доходов, а не по месту источника дохода, что обеспечивает интересы лишь стран экспортеров капитала.

     С ростом числа развивающихся стран  встал вопрос о разработке новой  типовой конвенции, в которой бы учитывались интересы стран импортеров капитала. В 1968 г. Генеральный секретарь ООН принял решение о подготовке типовой конвенции, учитывающей и интересы развивающихся стран. В 1980 г. проект Типовой конвенции ООН для налоговых отношений между промышленно развитыми и развивающимися странами был утвержден в качестве рекомендательного документа ООН. Учитывая обострение международных налоговых отношений в конце 1970-х гг. (особенно между странами этих двух групп), в июне 1980 г. Генеральным секретарем ООН было внесено предложение о создании при ООН межправительственного совета по налоговым вопросам (налоговыми вопросами частично занимается Комитет ООН по транснациональным корпорациям).

     II. Виды международных договоров 
 
 
 

     Отношения в сфере налогообложения в отдельной стране регламентируются нормами, как национального законодательства, так и международного права. Формой реализации международного законодательства являются международные договоры и соглашения. Национальные правовые системы различаются в зависимости от того, что имеет большую юридическую силу — внутригосударственные законы или международные договоры. Для определения влияния последующих норм национального законодательства на налоговые соглашения важно знать правовой статус международных договоров в данной стране. Если соглашение, инкорпорированное в национальное законодательство, имеет равную с ним силу, возникают определенные трудности. Решая подобные вопросы, государства придерживаются двух принципов:

     А) Lех роstеriоr с1еrоgаt 1еgi priori.

     В) Lех sресiаlis.

     Чаще  государства соблюдают первый принцип. В этом случае закон, инкорпорированный международный договор, вытесняет ранее принятые внутригосударственные законы.

     Согласно  второму принципу действуют в  первую очередь специальные, а не более общие нормы: это правило применяется до принятия национального закона, отменяющего положения международного налогового соглашения. В системе налогового законодательства международные соглашения по налогообложению делятся на группы:

• международные соглашения общего характера;
• собственно налоговые соглашения;

• общие налоговые соглашения (конвенция);
• ограниченные налоговые соглашения;
• соглашения по оказанию административной помощи по налогообложению;

• договоры, в которых затрагиваются и налоговые вопросы;

• соглашения о налоговых режимах и льготах;
• торговые договоры;

• специфические соглашения по конкретным международным организациям.

     Международные соглашения общего характера наряду с другими сферами сотрудничества устанавливают общие правила  действия сторон в области налогообложения. Непосредственному применению эти акты не подлежат, но содержащиеся в них принципы используются в иных договорах, а также в национальном законодательстве.

     Собственно  налоговые отношения двустороннего  и многостороннего характера  имеют три подгруппы:

общие налоговые соглашения (конвенции) — международные договоры рекомендательного характера, затрагивающие все вопросы взаимоотношений сторон в области прямых и косвенных налогов;

ограниченные налоговые соглашения, распространяемые на конкретный вид налога, плательщика;

соглашения  об оказании административной помощи по налогообложению.

     Договоры, в которых затрагиваются и налоговые вопросы, обычно направлены на установление благоприятного налогового режима, предоставление тех или иных льгот. Например, в 1992 году в Соглашении о регулировании взаимоотношений государств СНГ одиннадцать стран обязались, в частности, принять меры для устранения двойного налогообложения доходов от торговли. По существу данный документ представляет собой соглашение о налоговых режимах и льготах для стран участников СНГ.

     К договорам в которых решаются налоговые проблемы, относятся торговые договоры, предусматривающие режим наибольшего благоприятствования для товаров и услуг.

     Существуют  и специфические соглашения по конкретным международным организациям – например, соглашение о размещении штаб квартиры ООН в Нью-Йорке, направленное на освобождение от уплаты налогов в стране пребывания.