Основные особенности взимания и исчисления одного из важнейших федеральных налогов НДФЛ

Оглавление

Введение

Развитие экономического потенциала государства в условиях рыночной экономики возможно при условии стабильности налоговой системы. Налоговые поступления обеспечивают финансовые возможности государства по воздействию на социально- экономическое развитие страны, обеспечению безопасности и правосудия. Вся история развития налоговой системы в России, как и в любом государстве, связана с налогообложением физических лиц, так как на протяжении многовекового существования человеческого общества они рассматриваются в качестве основного субъекта налогообложения. В настоящее время вопросы структурирования налога на доходы физических лиц, выбора пропорциональных и прогрессивных ставок налогообложения, совершенствование применения налоговых вычетов находятся в центре внимания не только законодателей, учёных, но и общества в целом. Каждый член общества вправе знать, какие налоги и в каком размере он должен уплачивать, чтобы обеспечивалось  развитие государства. В полной мере уплачивая налоги, граждане имеют право требовать от государства эффективного использования налоговых поступлений для обеспечения соответствующего уровня жизни населения.

За период существования налога на доходы физических лиц механизм его исчисления и взимания претерпел существенные изменения. В связи с этим у налогоплательщиков возникает множество вопросов по толкованию и разъяснению порядка обложения данным налогом. Это обстоятельство, главным образом, и обуславливает актуальность выбранной темы.

Целью данной работы является изучение порядка  исчисления и уплаты  НДФЛ, рассмотрение проблем  развития и совершенствования данного  налога.

В процессе проводимого  исследования решаются следующие задачи:

1. Изучение экономической сущности НДФЛ, характеристика его основных элементов;
2. Рассмотрение действующего порядка исчисления, удержания и перечисления НДФЛ на примере ООО «Прайс»;
3. Ознакомление с проблемами и перспективами развития НДФЛ в России.

1 НДФЛ и его место в налоговой системе РФ

1.1 Экономическая сущность НДФЛ и его роль в формировании бюджетной системы РФ

Первоначальное  название налога на доходы физических лиц – подоходный налог. Закон СССР от 1 июля 1990 г. «О подоходном налоге с граждан» предполагал введение глобального налога на доходы физических лиц, предусматривающего различные шкалы обложения для разных категорий налогоплательщиков.

В конце 1991 г. на основании декларации о суверенитете России были приняты законы о порядке применения на территории РСФСР союзных законов о налогах. Закон РСФСР о порядке применения союзного закона о подоходном налоге с граждан в значительной мере преодолел дискриминационный характер союзного законодательства по отношению к гражданам, занятым в различных по характеру собственности секторах экономики, а также несколько снизил прогрессивность налогообложения. Был повышен необлагаемый минимум дохода, а предельная ставка на высокие доходы вместо 60 % была зафиксирована на уровне 50 %. После реформы розничных цен, проведённой 2 апреля 1991 г., в союзные и российские законы о налогах  были внесены дополнительные изменения, снижающие налоговые изъятия. В российском законодательстве была снижена ставка подоходного налога с граждан в интервале низких доходов с 13 до 12% и высоких доходов – с 50 до 30%.

В декабре 1991 г. был принят Закон РФ «О подоходном налоге с физических лиц».  Согласно этому закону доход физических лиц, имеющих постоянное местожительство в России, подлежал обложению как в части, полученной от источников в РФ, так и за её пределами. Обложению подлежал весь совокупный доход (в рублях, валюте, натуральной форме).

При сопоставлении  этого закона с предшествующими (союзным законом, действовавшим на территории России во второй половине 1990 г., российским законом, действовавшим в 1991 г., а также с их изменёнными после 2 апреля 1991г. вариантами) прослеживается постепенный отход от шедулярной системы в пользу глобальной (унитарной) системы налогообложения¹.

С 2001 г. доходы физических лиц стали облагаться в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (часть 2, гл. 23). Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) — это федеральный налог, который взимается на всей территории страны по единым ставкам.

Несмотря на то, что НДФЛ является федеральным налогом, он зачисляется в бюджеты нижестоящих уровней бюджетной системы РФ по различным нормативам. А именно, по нормативу:

80 % — в бюджеты субъектов Российской Федерации;

10 % — в бюджеты поселений;

10 % — в бюджеты муниципальных районов.

НДФЛ не только призван обеспечить государство и его субъекты финансовыми ресурсами, но и содействовать решению социально-экономических проблем в обществе. Поэтому его следует рассматривать не только как инструмент, удовлетворяющий фискальные потребности бюджетной системы государства, но и как механизм макроэкономического регулирования, позволяющий осуществить переход к формированию в России социально ориентированного государства.

Экономическая сущность НДФЛ проявляется через механизм реализации следующих функций:

Фискальная - выступает одним из бюджетообразующих налогов и основным финансовым источником субъектов РФ.  Удельный вес НДФЛ в доходах консолидированного бюджета Российской Федерации в 2011 г. – 21%; январь – сентябрь 2012 г. – 19, 5%².

Распределительная -  является инструментом сглаживания в поляризации доходов различных слоев населения.

Регулирующая - выступает регулятором воздействия на увеличение потребительского спроса через увеличение покупательной способности населения.

Воспроизводственная -  служит для обеспечения достойного уровня воспроизводства и проживания человеческого и трудового потенциала

Социальная - является мерилом социальной справедливости в обществе и инструментом реализации социальных задач, определенных государством.

Налог на доходы физических лиц занимает одно из значимых мест в бюджетных доходах большинства развитых стран мира. Данный налог носит ярко выраженный социальный характер, обладает большими возможностями воздействия на уровень реальных доходов населения и обеспечивает стабильный рост поступлений в бюджет за счет увеличения доходов граждан.

1.2 Налогоплательщики, налоговые агенты и характеристика основных элементов НДФЛ

Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели. В соответствии с частью первой Налогового кодекса РФ к физическим лицам относятся граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства. При этом несовершеннолетние дети также являются налогоплательщиками НДФЛ, но от их имени в налоговых правоотношениях могут выступать их законные представители, в частности родители. Налогоплательщики НДФЛ подразделяются на две категории в зависимости от продолжительности нахождения на территории России и от получения дохода от источника на территории страны. К первой категории налогоплательщиков относятся физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, ко второй – физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы в России.

Налоговым резидентом является физическое лицо, фактически находящееся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 месяцев, следующих подряд. Данный период должен быть непрерывным. Он может начинаться в одном календарном году и продолжаться в другом. При этом указанный период не прерывается на время выезда за пределы России для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения. Таким образом, наличие или отсутствие у физического лица гражданства РФ не имеет значения при определении его статуса в качестве налогового резидента. Независимо от фактического времени нахождения в России налоговыми резидентами признаются: 1) военнослужащие, проходящие службу за границей; 2) сотрудники органов государственной власти и местного самоуправления, командированные на работу в иностранные государства.

Организация или  индивидуальный предприниматель может  выступать налоговым агентом  по НДФЛ в случае выплаты дохода физическим лицам, например, в виде заработной платы по заключённым  трудовым договорам; вознаграждений по гражданско – правовым договорам; арендных платежей за арендованное у физического лица имущество. Налоговыми агентами в перечисленных случаях признаются все организации и индивидуальные предприниматели, в том числе и те, которые применяют специальные режимы налогообложения.

Исключение  из этого правила составляют следующие  выплаты:

• индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным в установленном порядке;
• при покупке имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности, и имущественных прав;
• в виде вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов;
• иностранным гражданам, осуществляющим трудовую деятельность по найму у физических лиц на основании патента;
• по ценным бумагам.

В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В общем случае налоговые агенты имеют те же обязанности, что и налогоплательщики. Они  обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых  налогоплательщикам, и перечислять  в бюджет соответствующие налоги.

Кроме того они  должны вести внутренний учёт начисленных  и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и  перечисленных в бюджетную систему  Российской Федерации налогов, в  том числе по каждому налогоплательщику, а также письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учёта о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах³.

Для того, чтобы  исполнить свои обязательства, налоговый агент должен иметь возможность удержать налог. Для этого ему необходимо иметь в своём распоряжении денежные средства налогоплательщика, так как уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п.9 ст. 226 НК РФ).

Объектом  налогообложения по НДФЛ является доход, полученный налогоплательщиками. При этом доходы могут быть получены как от источников в России, так и от источников за её пределами. Для физических лиц – налоговых резидентов РФ объектом налогообложения признаётся весь доход, полученный как от источников в России, так и за её пределами. Для тех лиц, которые налоговыми резидентами не являются, объектом налогообложения признаётся только доход, полученный от источников в России (ст. 209 НК РФ).

Таким образом, чтобы определить, будет ли физическое лицо уплачивать налог на доходы физических лиц в России, необходимо выяснить не только налоговый статус физического лица, но и источник получения дохода.

К доходам, полученным от источников в России, в частности, относятся выплаты физическим лицам, полученные от российских организаций или предпринимателей либо иностранной организации в связи с деятельностью её обособленного подразделения в РФ. Например, к таким выплатам относятся вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу; дивиденды и проценты; страховые выплаты и др. Доходы, полученные от использования в России авторских или иных смежных прав; доходы от сдачи в аренду (реализации) имущества, находящегося в РФ; пенсии, пособия, стипендии, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством; доходы от предпринимательской деятельности и т.д. также относятся к доходам от источников в РФ (перечень таких доходов установлен п. 1 ст. 208 НК РФ). 

К доходам, полученным от источников за пределами России, относятся различные выплаты физическим лицам от иностранных организаций или доходы от сдачи имущества в аренду (реализации) и некоторые другие, полученные вне территории РФ. Например, физические лица – налоговые резиденты РФ открывают счета в иностранном банке, расположенном за пределами России. Полученный доход в виде процентов по банковскому вкладу в банке относится к доходам, полученным от источников за пределами России (полный перечень таких доходов установлен п.3 ст. 208 НК РФ).

Ст. 217 НК РФ установлен также перечень доходов, получаемых физическими лицами в России, но не подлежащих налогообложению. Доходы можно условно разделить на две  группы. К первой группе относятся  доходы, освобождаемые от налогообложения в полном размере (к примеру, алименты), ко второй – доходы, освобождаемые от налогообложения в законодательно установленных пределах (доходы, полученные работниками в натуральной форме в качестве оплаты труда от организаций – сельхозпроизводителей в сумме не более 4300 руб. в месяц). 

 В соответствии со ст. 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц включает в себя все доходы налогоплательщика, полученные:

• в денежной форме;
• в натуральной форме;
• в виде материальной выгоды.

Для целей налогообложения  все доходы учитываются в полной сумме (без учета каких-либо удержаний  по распоряжению налогоплательщика, решений  суда или иных органов). Подобные удержания  налоговую базу не уменьшают.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Особенности исчисления налоговой базы при получении доходов натуральной форме. Выплата заработной платы производится, как правило, в денежной форме в валюте РФ (в рублях). Однако в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, если это не противоречит российскому законодательству и международным договорам. К доходам, полученным физическим лицом в натуральной форме, относятся: 1) оплата (полная или частичная) организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Например, организация оплачивает за работника часть стоимости путёвки в санаторий. 2) полученные налогоплательщиком безвозмездно (или с частичной оплатой) товары, работы, услуги. Например, индивидуальный предприниматель выполняет в квартире налогоплательщика отделочные работы; 3) оплата труда в натуральной форме. Например, налогоплательщик получает часть заработной платы не в денежной форме, а продуктами питания.

При получении  налогоплательщиком дохода в натуральной  форме налоговая база определяется как стоимость полученных товаров (работ, услуг), иного имущества, определяемая в соответствии со ст. 40 НК РФ. При этом стоимость полученных физическим лицом доходов в натуральной форме оценивается с учётом соответствующих сумм налога на добавленную стоимость и акцизов по подакцизным товарам. Согласно ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки, т.е. обозначенная в договоре и первичных документах. До тех пор, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует рыночному уровню цен.

Налоговые органы вправе проверять правильность применения цен при определении налоговой  базы по НДФЛ.

Особенности исчисления налоговой базы при получении  доходов в виде материальной выгоды. Ст. 212 НК РФ установлены следующие виды материальной выгоды, учитываемой при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц: 1) экономия на процентах за пользование заёмными (кредитными) средствами, полученными от организаций и индивидуальных предпринимателей физическими лицами – налогоплательщиками; 2) полученная от приобретения в соответствии с гражданско – правовым договором товаров (работ, услуг) у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику; 3) полученная налогоплательщиком от приобретения ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок.

Порядок определения  налоговой базы по НДФЛ в части  полученной материальной выгоды отличается в зависимости от вида материальной выгоды. По материальной выгоде от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заёмными (кредитными) средствами в рублях налоговая база определяется как разница между суммой, рассчитанной исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, и суммой процентов по условиям договора займа (кредита). Если заём или кредит получен налогоплательщиком в иностранной валюте, то налоговая база определяется исходя из превышения размера процентного дохода за пользование заёмными (кредитными) средствами по договору над 9 % годовых.

Налоговая база при получении физическим лицом  материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование заёмными (кредитными) средствами определяется налоговым агентом. Им же производится исчисление, удержание и перечисление налоговых платежей в бюджет.

Материальная  выгода, полученная физическим лицом от приобретения им товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско – правовым договором у физических лиц, а также у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, определяется как превышение цены реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации обозначенных товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Материальная  выгода от приобретения ценных бумаг исчисляется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учётом предельной границы колебаний их рыночной цены, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Для целей налогообложения различают ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ) и не обращающиеся на ОРЦБ; инвестиционные паи инвестиционных фондов; финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на ОРЦБ и не обращающиеся на ОРЦБ. Определение статуса ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок осуществляется на дату их реализации.

Налоговый период и налоговые ставки. Налоговый период  - это период, по итогам которого должна быть сформирована и определена налоговая база, а также исчислена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. В ст. 216 НК РФ определено, что налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признаётся календарный год.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки, применяемые при исчислении налога на доходы физических лиц, установлены ст. 224 НК РФ. По налогу выделяют две группы налоговых ставок: а) основная группа включает налоговую ставку в размере 13 %; б) специальная группа включает налоговые ставки в размере 30, 35, 9 и 15 %. В основу классификации налоговых ставок по налогу положен вид получаемого дохода.

В налоговую  базу, облагаемую по налоговой ставке 13 %, включаются те доходы, которые не облагаются по налоговым ставкам 30, 35, 9 и 15%. Налоговая ставка 13% применяется при исчислении налога с большей части доходов физических лиц, включающей заработную плату и иные выплаты, производимые в оплату труда, вознаграждения за выполнение работ по договорам гражданско – правового характера, доходы от продажи имущества и т.д.

Налогообложение по ставке налога 9% производится в следующих случаях: 1) при получении дивидендов; 2) при получении процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г.; 3) при получении доходов учредителями доверительного управления ипотечным покрытием. Такие доходы должны быть получены на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г.

По ставке в размере 15% облагаются дивиденды, полученные от российских организаций физическими лицами, которые не являются налоговыми резидентами РФ (п.3 ст. 224 НК РФ).

Ставка  налога в размере 35% применяется в следующих случаях: 1) при получении выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг; 2) при получении процентных доходов по вкладам в банках в части их превышения над суммой процентов. По ставке 35% облагаются процентные доходы по срочным пенсионным вкладам, если они превышают установленные пределы; 3) при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах по заёмным (кредитным) средствам; 4) при получении пайщиками отдельных видов дохода от кредитного потребительского кооператива или сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива (дохода в виде платы за использование кредитным потребительским кооперативом денежных средств, внесённых пайщиками; процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом средств, привлекаемых от пайщиков в форме займов).

Все доходы, которые  получены физическими лицами, не являющимися  налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке налога в размере 30%.

Среди доходов  физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, есть доходы, которые облагаются по другим налоговым ставкам, в частности: 1) доходы нерезидентов в виде дивидендов от долевого участия в российских организациях. Такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 15%; 2) доходы иностранных работников – высококвалифицированных специалистов и иностранцев, работающих у физических лиц на основании патента. В отношении доходов таких работников применяется ставка 13% независимо от наличия у них статуса налогового резидента РФ.

1.3 Состав и характеристика налоговых вычетов

Действующее налоговое  законодательство не предусматривает  полного освобождения от уплаты НДФЛ. Однако налогоплательщики могут  уменьшить налоговую базу на установленные налоговые вычеты. В НК РФ предусмотрено четыре вида налоговых вычетов: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные.

Каждый налоговый  вычет имеет свои основания и  особенности предоставления.

Основания и порядок предоставления стандартных налоговых вычетов. Стандартные налоговые вычеты позволяют физическим лицам уменьшить полученный доход на определённые законодательством необлагаемые суммы.  В соответствии со ст. 218 НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на стандартные налоговые вычеты, если он получает доходы, облагаемые налогом на доходы физических лиц по ставке 13%. Такие налоговые вычеты могут предоставляться: 1) налоговым агентом; 2) при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода, если в течение налогового периода вычет не применялся или был предоставлен в меньшем размере.

Стандартные налоговые  вычеты предоставляются по двум основаниям: на налогоплательщика и на его  детей. Стандартный налоговый вычет на налогоплательщика предоставляется в следующих суммах: 3000 руб. и  500 руб. за каждый месяц налогового периода (календарный год).

Стандартный налоговый  вычет в сумме 3000 руб. предоставляется  прежде всего налогоплательщикам, наиболее нуждающимся в социальной защите, а именно: а) лицам, принимавшим участие в ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС (ЧАЭС); б) лицам, получившим инвалидность вследствие аварии на ЧАЭС; в) инвалидам Великой Отечественной войны; г) лицам, участвующим в ликвидации последствий атомных, ядерных катастроф, и другим категориям налогоплательщиков.

Стандартный налоговый  вычет в сумме 500 руб. распространяется на тех налогоплательщиков, которые, как правило, имеют заслуги перед  страной или также нуждаются  в социальной защите: 1) Герои Советского Союза, Российской Федерации, кавалеры ордена Славы трёх степеней; 2) участники Великой Отечественной войны; 3) лица, находившиеся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны; 4) инвалиды с детства; 5) инвалиды I и II группы и другие категории налогоплательщиков.

Стандартный налоговый  вычет на детей налогоплательщика  предоставляется в следующих  суммах:

1 400 рублей - на  первого ребенка; 

1 400 рублей - на  второго ребенка; 

3 000 рублей - на  третьего и каждого последующего  ребенка; 

3 000 рублей - на каждого ребенка в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, или учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы. 

Налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.

Стандартный налоговый  вычет предоставляется в двойном  размере:  единственному родителю (приемному родителю), усыновителю, опекуну, попечителю.

Налоговый вычет  предоставляется до того месяца, в  котором доход, исчисленный нарастающим  итогом с начала налогового периода, превысил 280 000 руб.

Основания и порядок предоставления социальных налоговых вычетов. Социальные налоговые вычеты предоставляются для того, чтобы возместить часть расходов физических лиц на социальные нужды. Налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы, которые фактически потрачены в налоговом периоде на следующие цели: 1) на благотворительность; 2) на обучение; 3) на лечение и медицинское обслуживание; 4) на негосударственное пенсионное обеспечение; 5) на добровольное пенсионное страхование.

Социальный  налоговый вычет предоставляется  при условии, что расходы произведены налогоплательщиком самостоятельно, из собственных средств и за счёт доходов того налогового периода, в котором фактически осуществлены расходы. Социальный налоговый вычет уменьшает налоговую базу только в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке 13 %.

Он предоставляется  налоговым органом по окончании  того налогового периода, в котором  налогоплательщик подаёт заявление  и налоговую декларацию. Если в  текущем налоговом периоде налоговые  вычеты не могут быть реализованы, то на следующий налоговый период неиспользованный остаток не переносится. Перечисленные виды социальных налоговых вычетов имеют свои особенности и основания применения.

Социальный  налоговый вычет в связи с  расходами на благотворительные  нужды предоставляется в сумме документально подтверждённых и фактически осуществлённых расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.

Социальный  налоговый вычет в связи с  расходами на обучение детей предоставляется при обучении налогоплательщиком – родителем своих детей в возрасте до 24 лет или налогоплательщиком – опекуном, попечителем за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет. Налоговый вычет предоставляется в сумме фактически произведённых и документально подтверждённых расходов, но не более 50 000 руб. на каждого ребёнка в общей сумме на обоих родителей.