Основные подходы к сметному планированию (бюджетированию) обычной деятельности хозяйствующего субъекта

Введение 
 

    Бюджеты охватывают все стороны хозяйственной  деятельности и включают плановые и  отчетные (фактические) данные. В принципе в бюджетах отражены цели и задачи компании. Поэтому в процессе бюджетирования обеспечивается текущий контроль за решениями и процедурами по обеспечению достижения запланированных финансовых показателей в результате образования, распределения и использования хозяйственных средств компании на всех стадиях ее создания, деятельности, реорганизации и ликвидации, а также в результате формирования и изменения стоимостных оценок и пропорций активов и пассивов компании.

    Бюджет  предприятия (главный бюджет) представляет собой систему взаимосвязанных  бюджетов и описывает в структурированной  форме ожидания менеджеров относительно продаж, расходов и других хозяйственных операций в планируемом периоде. Он включает два основных блока: систему операционных бюджетов (плановые сметы основных бизнес-процессов) и систему финансовых бюджетов. Соответственно с точки зрения последовательности подготовки документов процесс бюджетирования может быть условно разбит на две основные части, каждая из которых является законченным этапом планирования:

    1) подготовка операционных бюджетов;

    2) подготовка финансовых бюджетов.

    Помимо  операционных и финансовых бюджетов в компании могут использоваться вспомогательные и специальные бюджеты, которые нужны для подготовки исходной информации, необходимой для составления основных бюджетов, или обработки итоговой информации основных бюджетов для более точного определения целевых показателей и нормативов финансового планирования, более точного учета особенностей местного налогообложения.

    Процесс бюджетирования должен быть стандартизирован с помощью бюджетных форм, инструкций и процедур. В подготовке бюджетов участвуют разные подразделения компании. Все бюджеты составляются на основе прогноза объема продаж.

    Бюджетирование  обеспечивает лучшую координацию хозяйственной  деятельности, повышает управляемость  и адаптивность предприятия к  изменениям во внутренней (оргструктура, ресурсы, потенциал предприятия) и внешней среде (рыночной конъюнктуре), снижает возможность злоупотреблений и ошибок в управлении, обеспечивает взаимосвязь различных аспектов финансово-хозяйственной деятельности, формирует единое видение планов предприятия и возникающих в процессе их осуществления проблем всеми ответственными работниками, обеспечивает более ответственный подход специалистов к принятию решений, лучшую мотивацию их деятельности и ее оценку.

     1. Теоретические  основы организации  бюджетирования на  предприятии 
 

1. Бюджетирование: сущность и функции

    Бюджетирование - это процесс подготовки, организации  и контроля бюджетов с целью разработки и принятия оптимальных управленческих решений.

    Бюджет  представляет собой финансовый план организации, отражающий в количественном выражении стратегические и тактические цели ее деятельности и мероприятия по их достижению.

    Наиболее  важными требованиями к бюджетам являются: соответствие целям и задачам  финансовой стратегии предприятия, целостность, системность, доступность, сопоставимость, корректность, согласованность, оперативность и функциональность.

    Основные  принципы бюджетного планирования:

    - унификация всех бюджетных форм, бюджетных периодов и процедур  разработки для компании и  всех структурных подразделений  независимо от специфики их хозяйственной деятельности;

    - совместимость бюджетных форм, форматов  с установленными формами государственной  отчетности;

    - совместимость вспомогательных  бюджетных документов с основными  бюджетными формами;

    - обеспечение возможности составления сводного бюджета;

    - стабильность, неизменность процедур  бюджетирования и установленных  целевых нормативов на протяжении  всего бюджетного периода;

    - разделение накладных расходов  на затраты структурных подразделений  и компании в целом по формуле,  единой для всех подразделений;

    - непрерывность процедуры составления  бюджетов, что предусматривает регулярный  пересмотр и корректировку ранее  сделанных прогнозов на новый  период, не ожидая завершения  действующего;

    - заблаговременная формулировка  финансовых целей всех подразделений в виде заданий определенных норм рентабельности;

    - учет доходов и расходов, поступлений  и списаний денежных средств  в сопоставимых по времени  единицах учета;

    - детальный учет наиболее важных  статей расходов, чья доля в  чистых продажах достаточно велика.

    Система бюджетирования предполагает многовариантный  анализ финансовых последствий реализации намеченных планов, предусматривает  анализ различных сценариев изменения  финансового состояния предприятия, оценки финансовой устойчивости в изменяющихся условиях внешней хозяйственной среды.

    Бюджетирование  выполняет три основные функции.

    Функция планирования. Данная функция самая  важная. Бюджетирование является основой  для внутрифирменного планирования. Исходя из стратегических целей предприятия, бюджеты решают задачи распределения финансовых ресурсов, находящихся в распоряжении предприятия. Разработка бюджетов придает количественную определенность выбранным перспективам деятельности предприятия, все затраты и результаты приобретают денежное выражение. Бюджетирование способствует правильному и четкому целеполаганию на предприятии, разработке стратегии бизнеса.

    Функция учета. Бюджетирование является также  основой для управленческого  учета. Система учета должна представлять точные факты по подразделениям, видам продукции, районам торговли или комбинации этих показателей. Благодаря бюджетированию на предприятии можно получать точную информацию, сравнивать намеченные цели с действительными результатами деятельности предприятия.

    Роль  бюджетирования в управленческом учете состоит в том, чтобы отражать движение денежных средств, финансовых ресурсов, счетов и активов предприятия в максимально удобной форме, своевременно представлять показатели финансовой деятельности предприятия в наиболее приемлемом для принятия эффективных управленческих решений виде.

    Функция контроля. Также немаловажная для  предприятия. Разумеется, как бы ни был хорош план, он остается бесполезным, если нет эффективного контроля за его осуществлением. Бюджет представляет собой набор показателей или критериев, которые должны использоваться при контроле за деятельностью предприятия. Путем непрерывного сопоставления фактических данных с плановыми показателями можно оценивать деятельность на любом этапе. Бюджетное планирование позволяет выявить отклонения деятельности от того, что предполагалось бюджетом, и скорректировать действия.

    Контроль  исполнения бюджета базируется на следующих  основополагающих принципах:

    1. Принцип темпоральности определяет, что контроль исполнения бюджета  осуществляется множественно и параллельно во времени на базе соответствующего отчетным интервалам информационного обеспечения. Предварительный и текущий контроль возможен при совершенствовании электронно-документированного управленческого (оперативного) учета, контроль по завершению отчетного периода базируется на данных бухгалтерского учета.

    2. Принцип объективности предъявляет  требования системности и целостности  к информационному обеспечению,  на базе которого осуществляется  контроль исполнения бюджета.  Априори целостной системой учета хозяйственных операций на предприятии является бухгалтерский учет. Соблюдение принципа объективности предварительного и текущего контроля возможно при гармонизации данного учета с бухгалтерской отчетностью.

    3. Принцип сравнимости обусловливает необходимость однозначной идентификации хозяйственных операций и их параметров, что, естественно, включает требование наличия единого бюджетного классификатора, таблиц соответствия регистров бухгалтерского и бюджетного учета, а также систему согласования информации в параллельных контурах учета.

    4. Принцип ответственности - принцип  персональной ответственности руководителей  структурных подразделений при  формировании, утверждении и последующем  исполнении бюджета в рамках  компетенций, определенных регламентом. Персональная ответственность также распространяется на достоверность используемой в бюджетном процессе информации.

    Бюджеты на предприятии должны постоянно  пересматриваться и корректироваться по мере необходимости, для того чтобы  сохранять их контролирующую роль.

    По  формам можно выделить следующие  группы бюджетов:

    - финансовые (основные, главные) бюджеты  - бюджеты доходов и расходов, бюджет движения денежных средств,  прогнозный баланс;

    - операционные бюджеты - бюджеты  продаж, производства, затрат на  основные материалы, затрат труда, накладных расходов производства, коммерческих, управленческих расходов и др.;

    - вспомогательные бюджеты - инвестиционный  бюджет, кредитный план и др. Финансовые  бюджеты являются конечными документами,  разрабатываемыми при бюджетном планировании. Они обязательны для предприятия.

    Назначение  операционных бюджетов - увязка натуральных  показателей планирования со стоимостными; определение наиболее важных пропорций, ограничений и допущений, которые  следует учитывать при составлении основных бюджетов. Операционные и вспомогательные бюджеты составляются для разработки финансовых бюджетов. Их состав произвольный, исходя из целесообразности их разработки, и определяется руководством предприятия. Наиболее общая классификация видов бюджетов предприятия по основным классификационным признакам приведена таблице 1.1.

    Бюджет  по операционной деятельности детализирует в рамках соответствующего временного периода содержание показателей, отражаемых в текущем плане доходов и  расходов по операционной деятельности.

    Бюджет  по инвестиционной деятельности направлен  на детализацию показателей текущего плана доходов и расходов по этой деятельности.

    Бюджет  по финансовой деятельности призван  детализировать показатели текущего плана  поступления и расходования денежных средств. 

Таблица 1.1.

Общая классификация  бюджетов хозяйствующего субъекта[5,с29]

    Бюджет  текущих затрат состоит из двух разделов: текущих расходов, представляющих собой  издержки производства (обращения) по рассматриваемому виду операционной деятельности, и доходов от текущей хозяйственной деятельности, сформированных в основном за счет реализации продукции (товаров, услуг).

    Бюджет  капитальных затрат и представляет собой форму доведения до конкретных исполнителей результатов текущего плана капитальных вложений, разрабатываемого на основе осуществления нового строительства, реконструкции и модернизации основных фондов, приобретения новых видов оборудования и нематериальных активов и т.д.

    Функциональный  бюджет разрабатывается по одной  или двум статьям затрат, например бюджет оплаты труда персонала.

    Комплексный бюджет разрабатывается по широкой  номенклатуре затрат - например, бюджет производственного участка, бюджет административно-управленческих расходов и т.п.

    Фиксированный (статичный) бюджет должен оставаться без изменений независимо от объемов выпуска и другого достигнутого уровня деятельности, т.е. он основан только на одном уровне активности (для одного объема производства или продаж). Этот бюджет подходит для предприятий, уровень производства (реализации) которых предсказуем и достаточно стабилен или, наоборот, у которых изменение уровня деятельности в производстве не внесет изменений в затраты или годовой доход. Фиксированный бюджет относительно прост при составлении и не нуждается в пересмотре при изменениях уровня деятельности. Тем не менее даже при составлении бюджета такого типа должна быть возможность при необходимости внести, по крайней мере, незначительные корректировки.

    Гибкий  бюджет является скорее динамическим, чем статическим. Разрабатывается с учетом возможности изменений, которые будут внесены в него при колебаниях выпуска, реализации и других параметров деятельности, влияющих на уровень доходов и расходов предприятия. В случае гибкого бюджета характер изменения затрат по каждому пункту учитывается путем пересмотра заложенных в бюджет допущений в свете фактически достигнутого уровня деятельности. Гибкий бюджет - эффективное средство для сравнения фактических затрат с предписанными для выбранного уровня активности.

    Оперативный бюджет прямо связан с достижением целей предприятия, например, план производства, материально-технического снабжения.

    Текущий бюджет - краткосрочный бюджет, направленный на планирование текущих целей предприятия.

    Перспективный бюджет - бюджет генерального развития бизнеса и долгосрочной структуры предприятия.

    Самостоятельный бюджет - это изолированный, не зависящий  от других бюджетов.

    Непрерывный (скользящий) бюджет - по мере того, как  заканчивается месяц или квартал, к бюджету добавляется новый.

    Укрупненный бюджет - бюджет, в котором основные статьи доходов и расходов указываются укрупнено.

    Детализированный  бюджет - бюджет, в котором все  статьи доходов и расходов расписываются  полностью по всем составляющим.

    Говоря  о методах разработки бюджетов, можно  выделить метод прироста и метод нулевого базиса.

    Метод прироста является традиционным. При  подготовке бюджета часто применяется  подход, когда в основу его составления  на предстоящий период закладываются  данные о полученных ранее уровнях  дохода и затрат. Затем эти данные перерабатываются с учетом ожидаемых цен, а также изменений объема или характера осуществляемой деятельности. Таким образом, бюджеты подготавливаются на базе прироста затрат и доходов от достигнутого уровня деятельности.

    Недостаток  этого метода в том, что неэффективные решения, "заложенные" в достигнутом уровне, переходят в бюджеты будущих периодов.

    Метод нулевого базиса позволяет подготовить  бюджет затрат для конкретной сферы  деятельности при минимальном уровне производства, а затем определить, оформив решение в виде отдельного документа, затраты и выгоды от дополнительного прироста деятельности. Суть метода в том, что каждый из видов деятельности, осуществляемый в рамках центра финансовой ответственности или же структурного подразделения, в начале года должен доказать свое право на дальнейшее существование путем обоснования будущей экономической эффективности выделяемых средств. В результате руководство получает информацию, позволяющую точнее определить приоритеты.[5,с34]

    При сопоставлении данных методов выявляются как недостатки, так и их преимущества. Составление бюджета по методу прироста имеет то преимущество, что оказывается относительно простым. Вместе с тем оно хотя и более обоснованно, но практически труднее осуществимо. Если применять его ко всем разрабатываемым бюджетам, процесс потребует больших затрат времени. 

2. Использование современных  управленческих моделей  в технологии бюджетирования

    В настоящее время спрос на услуги разработки и внедрения систем бюджетного управления неуклонно растет. Вместе с тем многие топ-менеджеры, в общих чертах представляющие "внешние" компоненты подобных систем - наличие нескольких взаимосвязанных бюджетов, интеграция с системами бухгалтерского и оперативного учета, использование средств автоматизации и т.п., не всегда могут объективно оценить соотношение между затратами времени и средств на внедрение и эксплуатацию системы и отдачу от получаемой информационной поддержки принятия решений.

    Зачастую  необходимо проводить разработку и  запуск системы бюджетного управления в сжатые сроки, с тем чтобы максимально быстро получить первые результаты, выражающиеся в повышении прозрачности формирования финансовых результатов и в повышении управляемости фирмой. Залогом оптимального соотношения затрат на постановку бюджетирования и получаемых экономических и организационных эффектов является выбор оптимальной модели бюджетного управления именно на этапе постановки задачи.

    Наиболее  часто приводится комплексная модель бюджетирования, описывающая ряд  функциональных бюджетов, которые оценивают выходы основных процессов предприятия: закупки, производства, продаж, расчетов и т.п., также присутствуют бюджеты операционные, измеряющие вклад каждого центра финансовой ответственности (ЦФО) в конечный финансовый результат. Данные этих двух групп бюджетов консолидируются в три сводных бюджета предприятия - бюджет доходов и расходов (БДР), бюджет движения денежных средств (БДДС) и бюджет по балансовому листу (ББЛ). Таким образом, необходимым условием для корректного формирования сводных бюджетов является охват функциональными и операционными бюджетами всех областей деятельности и подразделений, т.е. учет всех операций, оказывающих влияние на начисление доходов и расходов, а также на движение денежных средств и прочих активов и соответствующих им обязательств.

    Вместе  с тем практика показывает, что  подавляющее большинство предприятий  не готово сразу переходить на комплексную  модель бюджетирования по ряду причин, поэтому необходимо выбирать другие модели, которые позволят сфокусироваться  на тех областях деятельности, которые требуют особенно пристального внимания со стороны управленцев.

    Бюджетная структура предприятия определяется тремя основными факторами:

    - требованиями, предъявляемыми со  стороны руководства предприятия;

    - спецификой хозяйственной деятельности предприятия;

    - структурой управления предприятия  (будущей финансовой структурой).

    Под требованиями со стороны руководства  понимаются требования по составу, детализации  и периодичности процедуры бюджетирования. Бюджетная структура должна отражать те области хозяйственной деятельности, контроль за которыми является обязательным для регулярного менеджмента, т.е. быть минимально достаточной для успешного управления предприятием.

    При этом к бюджетной структуре предъявляются  также требования детализации и достоверности содержащейся в ней информации. Чем выше эти требования, тем более полной должна быть бюджетная структура, т.е. охватывать все направления хозяйственной деятельности. Полностью достоверной информацией обладает только комплексная модель бюджетной структуры, а наиболее детальной и достоверной - индивидуальная комплексная модель бюджетной структуры (см. далее).

    Специфика хозяйственной деятельности предприятия  предполагает индивидуальный подход к  разработке функциональных бюджетов. Не существует единой (базовой) для всех типов предприятий и направлений хозяйственной деятельности бюджетной структуры. Традиционные бюджетные структуры, как правило, составлены на базе типовых промышленных или коммерческих предприятий и, к примеру, для финансово-кредитных организаций, строительных или жилищно-коммунальных предприятий они не подходят.

    Исходя  из практики разработки и внедрения  систем бюджетного управления, можно  выделить следующие бюджетные модели:

    - индивидуальная модель комплексного  бюджетирования;

    - универсальная бюджетная модель;

    - бюджетирование отдельных областей  деятельности;

    - бюджетирование финансовых потоков;

    - бюджетирование товарно-материальных  потоков.

Индивидуальная  модель комплексного бюджетирования

    Главная особенность комплексного бюджетирования - предварительное построение процессной модели деятельности предприятия с последующей привязкой формируемых функциональных бюджетов к результатам (выходам бизнес-процессов). Данная модель будет являться сугубо индивидуальной, учитывающей особенности производственно-финансовой деятельности каждого предприятия. Можно с уверенностью сказать, что подобный подход применим для компаний любого профиля деятельности, даже для некоммерческих организаций.

    Преимущества  комплексного бюджетирования:

    - фокусировка на особенностях предприятия;

    - получение необходимой детализации  плановых и фактических показателей;

    - охват всех областей деятельности.

    Главный недостаток данной модели - длительный срок разработки и, как следствие, высокая  стоимость и риски в достижении результата.

Универсальная бюджетная модель

    Данная  модель, так же как и комплексная, охватывает все предприятие, однако является более простой с точки  зрения разработки и функционирования. Первым шагом в разработке бюджетной  структуры является определение перечня статей БДР и БДДС, а также формирование финансовой структуры исходя из объема финансовых полномочий подразделений предприятия (управление доходами, расходами, прибылью и т.п.). Затем происходит сопоставление статей сводных бюджетов и ЦФО, т.е. создаются операционные БДР по каждому центру ответственности. В том случае, если ЦФО могут управлять платежами в рамках своей деятельности, то так же формируются операционные БДДС. Сумма финансовых результатов и чистых денежных потоков по элементам финансовой структуры дает соответственно финансовый результат и чистый денежный поток соответственно в целом по организации.

    Преимущества  универсальной модели:

    - высокая скорость разработки  и внедрения, особенно для многопрофильных  предприятий или для групп компаний с большой диверсификацией по выпускаемой продукции;

    - возможность относительного простого  учета внутреннего оборота;

    - быстрота планирования и консолидации  фактических данных.

    Недостатком является отсутствие функциональных планов (или их ведение в других документах), что иногда мешает взвешенной оценке планов предприятия по основным функциональным областям.

Бюджетирование  отдельных областей

хозяйственной деятельности

    Модели  бюджетирования отдельных областей хозяйственной деятельности являются наиболее простыми, их цель - предоставить руководству предприятия информацию об актуальных для контроля областях деятельности предприятия. Такие модели могут содержать от одного до нескольких натуральных или натурально-стоимостных бюджетов. Для коммерческих и производственных предприятий такими бюджетами традиционно являются бюджеты продаж (рис. 1.1) и производства (рис. 1.2).