Особенности применения нулевой ставки им вычета НДС при совершении экспортных операций, проблемы практики и пути их решения. 2

Оглавление

ВВЕДЕНИЕ 3

1. Теоритические  основы налогообложения по НДС 6

1.1 Историческое развитие НДС зарубежом и в России 6

1.2 Экономическое содержание и фискальная значимость НДС 8

2. Анализ  основных элементов, исчисления  и взимания нулевой ставки, а  так же применения вычета НДС  при совершении экспортных операций 13

2.1 Плательщики  и объект налогообложения НДС 13

2.2 Особенности  определения налоговой базы по  НДС при совершении экспортных  операций 16

2.3 Порядок  исчисления и уплаты нулевой  ставки и вычета НДС при  совершении экспортных операций 21

3. Проблемы  и перспективы развития применения  нулевой ставки и вычета НДС  при совершении экспортных операций 25

3.1 Опыт применения  НДС в Евросоюзе 25

3.2 Обзор арбитражной  практики применения нулевой  ставки и вычета НДС при  совершении экспортных операций 29

3.3 Направления  совершенствования НДС 33

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 37

Список использованных источников 40

ВВЕДЕНИЕ

Налог на добавленную стоимость  является одним из наиболее значимых косвенных налогов в Российской Федерации. В то же время это один из налогов, наиболее трудных для понимания, сложных для исчисления, уплаты и соответственно контроля со стороны налоговых органов. Он относится к тем налогам, которые имеют в России наиболее разветвленную сеть исключений из общих налоговых правил, множество льгот, а также огромное число понятий, с которыми процедура налогового изъятия непосредственно связана. Поэтому именно при исчислении и уплате НДС у налогоплательщика возникает много ошибок и неточностей. Тем не менее, он успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой.

По мере интеграции России в мировое хозяйство, все  более важным и результирующим фактором ее экономической жизни становятся экспортно-импортные операции. В  сферу международной торговли вовлекается  все больше предприятий, подчиняющиеся  в своей деятельности законам  мировой экономики и самостоятельного освоения внешнего рынка. Государство  использует налоги в качестве важнейшего инструмента государственного регулирования  и стимулирования. Поэтому вопрос о дальнейшем совершенствовании  системы НДС по экспортным операциям  выступает необходимым и обязательным условием эффективного государственного регулирования внешней   торговли.   Налогообложение  внешнеторговых   операций   приобрело     в   последние   годы  особую   значимость для отечественной экономики, особенно возросла его фискальная роль. По данным Таможенной статистики, методы налогового регулирования экспортно-импортных  операций становятся важным инструментом влияния на конкуренцию на внутреннем рынке. Роль налогового регулирования  данных операций в экономике современного государства обусловила внимание ученых   к   исследованию   проблемы   функционирования   НДС   при   операциях   экспорта   и   импорта.   Результаты   этих   исследований нашли отражение в  зарубежной и отечественной литературе. Разработкой данного вопроса в своё время занимался сотрудник налогового ведомства Франции Морис Лорэ. В РФ этой теме посвящены множество книг, а так же нормативно-правовых актов, а именно Налоговый Кодекс РФ, Федеральный закон от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ, Письмо МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15, Письмо Министерства Финансов России от 24.09.2004 № 03-04-08/73 и т.д. Все вышеизложенное подтверждает актуальность темы настоящей работы, что определило цель, задачи и предмет исследования.

Итак, целью данной курсовой работы является анализ особенностей применения нулевой ставки НДС при  совершении экспортных операций.

Исходя из поставленной цели, вытекают следующие задачи:

- рассмотреть  историческое развитие НДС в  РФ и зарубежом;

- проанализировать  экономическое и фискальное значение  данного налога в России;

- исследовать  понятия плательщика и объекта  налогообложения налогом на добавленную  стоимость;

- изучить особенности  определения налоговой базы по  НДС при совершении экспортных  операций;

- рассмотреть  порядок исчисления и уплаты нулевой ставки и вычета НДС при совершении экспортных операций;

- изучить опыт применения  НДС зарубежом;

- рассмотреть  арбитражную практику применения нулевой ставки, а так же применения вычета НДС при совершении экспортных операций;

- проанализировать направления  совершенствования НДС.

Предметом данного исследования будет являться практическое исчисление НДС при осуществлении экспортных операций, а объектом – нулевая ставка НДС при совершении экспортных операций.

При написании данной работы были использованы следующие методы:

- статистический метод;

- теоретический метод;

- метод обобщения;

- моделирование.

Структура курсовой работы состоит из трёх глав, введения, заключения и списка использованных источников.

В первой главе следует рассмотреть теоретические основы налогообложения по НДС.

Во второй главе будут проанализированы основные элементы, порядка исчисления и взимания нулевой ставки и вычета НДС при совершении экспортных операций.

В третьей главе исследованы  проблемы и перспективы развития применения нулевой ставки и вычета НДС при совершении экспортных операций.

В заключении содержатся основные выводы по выполненной работе.

1. Теоритические основы  налогообложения по НДС

1. Историческое  развитие НДС зарубежом и в  России

Из всех налогов, формирующих  современные налоговые системы развитых стран мира, НДС является, пожалуй, самым молодым. Его модель была разработана французским экономистом М. Лоре в 1954 г. Он описал схему действия НДС и — научно обосновал его существенные преимущества перед налогом с оборота, которые выражаются в устранении «каскадного» эффекта в системе ценообразования, имеющего место при взимании налога с оборота. Налог на добавленную стоимость в его нынешнем виде впервые был введен во Франции 1 января 1958 г.

В апреле 1967 г. Совет Европейского Экономического Сообщества (ЕЭС) объявил НДС основным косвенным налогом стран — членов ЕЭС. В настоящее время абсолютное большинство стран — членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) приняли НДС как основной налог на потребление. В соответствии с Шестой Директивой Совета ЕЭС, принятой 17 мая 1997 г., в странах — членах Сообщества осуществляется процесс унификации построения национальных систем исчисления и взимания НДС [17; c.352]. Кроме того, данный налог взимается еще почти в 40 странах Азии, Африки и Латинской Америки.

Мотивация принятия НДС в  каждой отдельной стране была различной. В странах Западной Европы — это  стремление усилить экономическую интеграцию, поскольку данный налог в большей степени, чем замененные им другие косвенные налоги, способствует устранению деформаций в международной торговле. В странах Латинской Америки этот налог получил распространение как наиболее эффективный рычаг ориентации отечественного производства на внешний рынок. Кроме того, он в большой степени обеспечивал рост поступлений доходов в бюджетную систему.

Ориентация всех постсоциалистических стран на внедрение НДС была вызвана  необходимостью быстрейшего создания новой налоговой системы с  соответствующей заменой характерных  для централизованной экономики  доходных источников принципиально другими, а именно налоговыми платежами, приспособленными к зарождающимся рыночным отношениям. При этом в числе данных налогов необходим был именно такой, который обеспечивал бы потребности бюджета в финансовых ресурсах в условиях высоких темпов инфляции. В большинстве развивающихся стран НДС был введен в связи с необходимостью пополнить доходы бюджетов, снизившиеся в результате взятого курса на либерализацию торговли.

Все это способствовало широкому применению НДС на территории практически всех континентов.

В Российской Федерации НДС  был введен с 1 января 1992 г. и фактически заменил (вместе с акцизами) прежние налог с оборота и налог с продаж, намного превзойдя их по своему влиянию на формирование доходов бюджета, экономику, формирование ценовых пропорций и финансы предприятий и организаций. НДС стал эффективен для государства, так как обложению им подлежал товарооборот на всех стадиях производства и обращения. Также следует отметить, что НДС является менее обременительным для отдельного производителя, поскольку обложению подлежит не весь товарооборот, а лишь прирост стоимости, и тяжесть налога может быть распределена по всей цепи товарооборота. Это являлось немаловажным фактором в достижении равенства всех участников рынка. Следует также обратить внимание на такой факт, что налог на добавленную стоимость являлся более простой и универсальной формой косвенного обложения, так как для всех плательщиков устанавливался единый механизм его взимания на всей территории страны.

Первоначально НДС был  введён в РФ по единой ставке - 28%. Спустя год, было решено ввести более низкие ставки – 20% и 10%. Сниженная ставка НДС  в размере 10% была введена Законом РФ от 16 июля 1992 г. № 3317-1 и применялась по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) по перечню, утверждаемому Правительством РФ, и товарам для детей по перечню, утверждаемому Правительством РФ. Впоследствии она также стала применяться и по зерну, сахару-сырцу; рыбной муке, рыбе и морепродуктам, реализуемым для использования в технических целях, кормопроизводства и производства лекарственных препаратов (ФЗ от 1 апреля 1996 г. № 25-ФЗ) [18; c.321]. В 2000 году в НК РФ была введена ещё одна ставка - 0%. С 2004 года и по нынешний день в России налогообложение производится по трём ставкам 18%, 10% и 0%.

Введение НДС в нашей  стране совпало с началом проведения масштабной экономической реформы, внедрением в экономику рыночных отношений, переходом к свободным ценам на большинство товаров, работ и услуг.

2. Экономическое содержание и фискальная значимость НДС

Налог на добавленную стоимость классифицируется как федеральный.  Он является важнейшим  источником пополнения государственных  бюджетов большинства европейских  стран. Это косвенный, многоступенчатый налог, фактически оплачиваемый потребителем.

По официальному определению НДС  представляет собой форму изъятия  в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между  стоимостью реализуемых товаров, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. При этом под добавленной  стоимостью понимаются в основном расходы  на оплату труда и во внебюджетные фонды, прибыль предприятия, а для  подакцизных товаров – и сумма  акциза. Используемое для налогообложения  понятие товаров, работ, услуг охватывает всевозможные их виды, включая недвижимое имущество, электроэнергию и теплоэнергию, работы и услуги всех видов.

Значительное распространение  НДС обусловлено многочисленными преимуществами данного налога по сравнению с другими.

Как известно, этим налогом  облагается доход, идущий на конечное потребление. Однако доход, идущий на накопление и инвестирование, освобождается от налога, что косвенно стимулирует эти процессы. Преимуществом НДС является и то, что он позволяет значительно увеличить доходы государства посредством обложения доходов, идущих на потребление, поскольку он имеет более широкую, чем у других налогов, базу обложения. Одновременно данный налог в определенной степени стимулирует расширение производства товаров, идущих на экспорт, так как при продаже продукции за рубеж применяется минимально возможная ставка НДС — в размере 0%.

НДС в отличие от прочих разновидностей косвенных налогов  и налогов с оборота позволяет  государству получать часть дохода на каждой стадии производственного  и распределительного цикла. При  этом конечный доход государства  от этого налога не зависит от количества промежуточных производителей и от результатов их финансовой деятельности.

Сегодня НДС в России является одной из основных статей доходной части федерального бюджета (табл.1.1.).

Таблица 1.1. – Поступление  федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет РФ за 2009-2011 года (в млрд. руб).

Данные таблицы также  наглядно представлены на рисунках 1.1., 1.2. и 1.3.

Рисунок 1.1. «Поступление федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет РФ за 2009 год»

Рисунок 1.2. «Поступление федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет РФ за 2010 год»

Рисунок 1.3. «Поступление федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет РФ за 2011 год»

Рассмотрев первую главу  можно сделать вывод, что, несмотря на недолгую историю развития сегодня НДС в России является одним из основных косвенных налогов в формировании доходной части бюджета. Поступления указанного налога в федеральный бюджет РФ в 2009 г. составили 48,66% всех поступлений налогов и сборов. Для сравнения можно отметить, что доля другого косвенного налога — акциза составляет всего 3,29%.

2. Анализ основных элементов, исчисления  и взимания нулевой ставки, а так же применения вычета НДС при совершении экспортных операций

2.1 Плательщики и объект налогообложения НДС

Плательщиками НДС являются все организации вне зависимости от видов деятельности, формы собственности, ведомственной принадлежности, организационно-правовых форм, численности работающих и т.д., имеющие статус юридических лиц, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность уплачивать НДС.

Плательщиками являются также  индивидуальные частные предприятия, осуществляющие реализацию товаров, работ  и (или) услуг, облагаемых данным налогом, предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность на российской территории, а также международные объединения и иностранные юридические лица, осуществляющие эту деятельность на территории России.

При ввозе товаров на территорию России плательщиком является декларант либо другое лицо, определяемое нормативными актами по таможенному делу. Платится НДС в этом случае до или в момент принятия грузовой таможенной декларации. При безвозмездной передаче товаров, работ и (или) услуг плательщиком является сторона, их передающая.

Если заготовительные, оптовые, снабженческие организации (предприятия) реализацию своих товаров, работ  и услуг осуществляют через посредников, по договорам комиссии или поручения, то плательщиками НДС являются как комиссионеры, или поверенные, так и комитенты, или доверители.

При исчислении и уплате НДС наиболее сложно как  экономически, так и чисто технически определить объект налогообложения. Из самого названия налога вытекает, что НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства.

В связи с этим необходимо знать, что такое «добавленная стоимость» и как она рассчитывается.

Добавленная стоимость — это разница между стоимостью реализованных товаров, работ и (или) услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Отсюда логически  должно было бы вытекать, что объектом обложения НДС служит эта добавленная  стоимость. Однако действующее в России налоговое законодательство установило иной объект обложения этим налогом. Объектом налогообложения названы, прежде всего, обороты по реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав на территории РФ. При этом предусмотрено и положение, когда предприятие приобретает товар на стороне, а затем реализует его. Эта операция также является оборотом и соответственно объектом налогообложения. Ввоз товаров на территорию РФ в соответствии с налоговым законодательством приравнивается к реализации товаров, работ и (или) услуг и подлежит обложению НДС.

Для понимания  сути объекта обложения НДС необходимо также установить, что подразумевается  под реализацией товаров, работ  и (или) услуг. В данное понятие включается передача на возмездной основе (в том числе обмен) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в отдельных случаях, предусмотренных налоговым законодательством, — и на безвозмездной основе.

Нормативные акты по налогообложению дают четкое определение товара, работ и (или) услуг для целей налогообложения.

Товаром считается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. К такому имуществу относятся предметы, изделия, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ, вода.

К работам относится деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций или физических лиц. Поэтому объектом обложения НДС могут выступать объемы реализации строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и других видов работ.

Услуги — это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления данной деятельности. В связи с этим объектом обложения НДС является выручка от оказания любых платных услуг (кроме сдачи земли в аренду). К их числу можно отнести, например, транспортные услуги, погрузку и хранение товаров, посреднические услуги, а также услуги, связанные с поставкой товаров, услуги связи, бытовые и жилищно-коммунальные услуги, физкультура и спорт, реклама, услуги по сдаче в аренду имущества и недвижимости, в том числе по лизингу, инновационные услуги и т.д.

В оборот, облагаемый НДС, в  настоящее время включается значительно более широкий круг доходов и финансовых ресурсов предприятий и организаций, чем это вытекает из понятий «реализация» и «добавленная стоимость». Расширенный перечень финансовых ресурсов, включаемых в облагаемый НДС оборот, возник в связи с необходимостью пресечения уклонения налогоплательщиков от выполнения своих налоговых обязательств перед государством.

Объектом налогообложения  являются реализация предметов залога и передача товаров, результатов  выполненных работ и оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Являются объектом обложения и имеющие место бартерные сделки по товарам, работам и (или) услугам, а также передача товаров, работ и (или) услуг другим предприятиям или физическим лицам, включая своих работников. Суммы полученных авансовых и прочих платежей, поступающие в счет предстоящих поставок товаров, работ и (или) услуг на счета в учреждения банков или в кассу, а также суммы, полученные в порядке частичной оплаты реализованных товаров, работ и (или) услуг, также являются объектом обложения данным налогом.

2.2 Особенности определения налоговой  базы по НДС при совершении экспортных операций

Ставка НДС 0% применяется  при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны (пп.1 п.1 ст. 164 НК РФ).

Необходимыми  условиями применения нулевой ставки при экспорте товаров являются:

• фактический вывоз товара за пределы таможенной территории РФ;
• представление в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ

В налоговом законодательстве отсутствует определение понятия  «экспорт», поэтому необходимо обратиться к нормативным актам иных отраслей законодательства, в которых оно  содержится (п.1 ст. 11 НК РФ). Так, в соответствии со ст.212 Таможенного кодекса Таможенного союза, под экспортом понимается вывоз товаров за пределы таможенной территории таможенного союза и предназначающихся для постоянного нахождения за ее пределами.

Таким образом, основной признак  экспортной операции - факт вывоза товаров за пределы таможенной территории таможенного союза.

Арбитражная практика свидетельствует  о том, что момент перехода права собственности к покупателю не влияет на порядок применения ставки 0%. Если товар вывезен в режиме экспорта, то экспортер имеет право претендовать на нулевую ставку в общеустановленном порядке.

Для обоснованного применения нулевой ставки НДС необходимо, чтобы  в качестве покупателя экспортируемых товаров выступало иностранное лицо (пп.1 п.1 ст.165 НК РФ).

Для обоснования налогоплательщиком прав на уплату налога по ставке 0% и вычета налога, уплаченного при покупке сырья, материалов и топлива, израсходованных на производство экспортируемой продукции, экспортер обязан представить в налоговые органы большое число документов, подтверждающих факт вывоза товаров за пределы российской таможенной территории.

Для подтверждения  факта экспорта в первую очередь  должен быть представлен контракт (или  копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара за пределы российской таможенной территории.

Одновременно  с этими документами налогоплательщиком должна быть представлена таможенная декларация или ее копия с отметками  российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в  режиме экспорта, и российского таможенного  органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через  который товар был вывезен  за пределы российской таможенной территории. Вместо таможенной декларации налогоплательщик может представлять реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах или сведения о таможенном оформлении товаров. При этом указанные реестры должны содержать отметки таможенного органа, подтверждающие соответственно факт вывоза товаров или помещения их под таможенный режим экспорта.

В том случае, если осуществляется вывоз товаров  через границу РФ с государством — участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, налогоплательщик должен представить таможенную декларацию или ее копию с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза.

И наконец, последним, третьим документом являются копии  транспортных, товаросопроводительных или других документов с отметками  пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы российской территории.

Для подтверждения  факта помещения товаров в  режим свободной таможенной зоны налогоплательщики обязаны представить:

1) контракт (или его копию) с резидентом особой экономической зоны;

2)  копию свидетельства  о регистрации лица в качестве  резидента особой экономической зоны;

3.    таможенную декларацию с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с режимом свободной таможенной зоны.

Для подтверждения  обоснованности применения нулевой  ставки при реализации товаров на экспорт через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения или по агентскому договору налогоплательщик обязан представить в налоговые органы следующие документы.

В первую очередь  представляется договор комиссии, договор  поручения либо агентский договор (или их копии) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом. Одновременно с этим должен быть приложен контракт (или его копия) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт по поручению налогоплательщика, с иностранным лицом на поставку товаров за пределы российской таможенной территории.

Обязательным  условием применения нулевой ставки налога при осуществлении этой операции является также представление наряду с перечисленными выше документами таможенной декларации или ее копии с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы российской таможенной территории. И наконец, копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных или других документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы России.

Ставка в размере 0% установлена и в случае реализации товаров на экспорт в счет погашения  задолженности РФ и бывшего СССР, а также в счет предоставления государственных кредитов иностранным государствам. В этом случае несколько иным является перечень документов, представляемых налогоплательщиками налоговым органам для подтверждения обоснованности применения этой налоговой ставки. Кроме таможенной декларации и копий транспортных, товаросопроводительных документов необходимо представить копию соглашения между Правительством РФ и правительством соответствующего иностранного государства, об урегулировании задолженности бывшего СССР или задолженности РФ или о предоставлении кредита. Одновременно представляется копия соглашения между Минфином России и налогоплательщиком о финансировании поставок товаров в счет погашения государственной задолженности или в счет предоставления кредита. Помимо этого налогоплательщик должен представить таможенную декларацию и копии транспортных, товаросопроводительных документов.

Срок для сбора документов - 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

В течение этого срока (до момента сбора всех документов) налогоплательщик - экспортер не отражает информацию о товарах, отгруженных  на экспорт, ни в своей книге продаж, ни в Декларации по НДС.

Если документы собраны  вовремя (до истечения 180 дней), моментом определения налоговой базы признается последнее число квартала, в котором собраны документы. Соответственно, налогоплательщик - экспортер регистрирует счет-фактуру на стоимость отгруженных на экспорт товаров в своей книге продаж последним числом того квартала, в котором был собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. При этом в Декларацию по НДС за этот квартал включается Раздел 5, в котором отражается стоимость реализованных товаров, а также предъявляются к вычету суммы «входного» НДС, относящиеся к данной экспортной поставке. Вместе с декларацией в налоговую инспекцию сдаются документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС.