Виды и меры ответственности за налоговые правонарушения

1. Виды ответственности за налоговые правонарушения

Налоговые правонарушения представляют собой одну из частей правового поведения в сфере  налогообложения. В состав правового  поведения входит как правомерное, так и противоправное поведение  участников налоговых отношений; их юридически безразличное поведение  для права непосредственного  интереса не представляет.

При этом не всякое противоправное поведение в сфере налогообложения  является налоговым правонарушением. Для признания нарушения нормы, закрепленной в акте законодательства о налогах и сборах, в качестве налогового правонарушения необходимо, чтобы оно обладало следующими признаками:

1)налоговое правонарушение - это поведенческий акт налогоплательщика,  плательщика сбора, налогового  агента или иного обязанного  лица. Иными словами, это деяние, которое может быть совершено  в двух формах: действия или  бездействия;

5)налоговое правонарушение - наказуемое деяние, так как за  его совершение предусмотрено  применение к виновному лицу  принудительных мер имущественного  характера.

Иными словами, налоговое  правонарушение - это основание для  реализации юридической ответственности  в сфере налогообложения.

Нарушение срока постановки на учет в налоговом  органе

Согласно положениям Налогового кодекса Республики Беларусь предусмотрена  ответственность за нарушение налогоплательщиком установленного Налоговым кодексом Республики Беларусь срока подачи заявления  о постановке на учет в налоговом  органе.

Объектом данного налогового правонарушения является установленный  Налоговым кодексом Республики Беларусь порядок постановки налогоплательщиков на учет в налоговом органе.

Субъектами правонарушения являются организации и физические лица, обязанные встать на учет в  налоговом органе по основаниям, предусмотренным  Налоговым кодексом Республики Беларусь.

Порядок постановки на учет организаций и физических лиц  регулируется ст. 65 Налогового кодекса  Республики Беларусь. Согласно ст. 65 Налогового кодекса Республики Беларусь в целях  проведения налогового контроля организации  и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах:

• по месту нахождения организации;
• по месту нахождения обособленных подразделений организации;
• по месту жительства физического лица;
• по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств;
• по иным основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом Республики Беларусь.

Постановка на учет организации  или индивидуального предпринимателя  в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном  реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном  Правительством Республики Беларусь. Все действия по такому учету (за исключением  постановки на учет организации по месту нахождения ее обособленных подразделений) осуществляются налоговыми органами без  участия налогоплательщиков - организаций  или индивидуальных предпринимателей..

Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного Налоговым  кодексом Республики Беларусь, состоит  в неправомерном бездействии - неподаче налогоплательщиком, обязанным встать на учет в налоговом органе, в  установленный Налоговым кодексом Республики Беларусь срок заявления  о постановке на учет в налоговом  органе.

При этом необходимо учитывать  следующее.

Во-первых, ответственность  установлена только за нарушение  срока постановки на учет в налоговом  органе. Поэтому несоответствие формы  поданного налогоплательщиком в  налоговый орган заявления форме  заявления о постановке на учет, установленной нормативным актом  налогового органа, не является основанием для привлечения налогоплательщика  к ответственности .

Во-вторых, налогоплательщик подлежит ответственности за сам  факт непостановки на налоговый учет вне зависимости от того, повлекло ли данное обстоятельство какие-либо негативные последствия для бюджета.

В-третьих, постановка налогоплательщика  на учет по инициативе налогового органа не освобождает этого налогоплательщика  от ответственности за нарушение  срока постановки на учет на основании  заявления налогоплательщика.

В-четвертых, постановка на учет в налоговом органе организаций  и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия  обстоятельств, с которыми Налоговый  кодекс Республики Беларусь связывает  возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора.

Уклонение от постановки на учет в налоговом  органе

Налоговый кодекс Республики Беларусь устанавливает ответственность  за уклонение от постановки на учет в налоговом органе. Под уклонением при этом понимается ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом  органе.

Объектом данного налогового правонарушения является законодательно установленный порядок постановки на налоговый учет организаций и  индивидуальных предпринимателей, а  также порядок ведения предпринимательской  деятельности.

Субъектами правонарушения признаются организации и индивидуальные предприниматели, в нарушение требований Налогового кодекса Республики Беларусь осуществляющие предпринимательскую  деятельность без постановки на налоговый  учет.

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в Налоговом  кодексе Республики Беларусь, выражается в неподаче организацией или индивидуальным предпринимателем в установленный  Налоговым кодексом Республики Беларусь срок заявления о постановке на учет в налоговом органе при одновременном  ведении предпринимательской деятельности.

Субъективная сторона - умысел.

Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом  органе влечет взыскание штрафа.

Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке

В Налоговом кодексе Республики Беларусь предусмотрена ответственность  за нарушение налогоплательщиком установленного срока представления в налоговый  орган информации об открытии или  закрытии им счета в банке.

Объектом данного налогового правонарушения является порядок открытия и закрытия налогоплательщиками  счетов в банках, установленный Налоговым  кодексом Республики Беларусь в связи  с осуществлением налогового контроля.

Субъектами правонарушения признаются налогоплательщики-организации  или индивидуальные предприниматели, которые обязаны в 7-дневный срок письменно сообщать об открытии или  закрытии ими счетов (лицевых счетов) в банках в налоговый орган  соответственно по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя. При этом индивидуальные предприниматели  обязаны сообщать в налоговый  орган только о счетах, используемых ими в предпринимательской деятельности.

Объективная сторона правонарушения выражается в противоправном бездействии - нарушении налогоплательщиком-организацией или индивидуальным предпринимателем установленного Налоговым кодексом Республики Беларусь срока представления  в налоговый орган информации об открытии или закрытии счета в  банке. Данное правонарушение имеет  формальный состав и считается оконченным с момента совершения противоправного  деяния, а именно в момент истечения  срока представления в налоговый  орган сведений об открытии или закрытии счета в банке.

С субъективной стороны налоговое  правонарушение, ответственность за которое предусмотрена Налоговым  кодексом Республики Беларусь, характеризуется  виной в форме умысла либо неосторожности.

Таким образом, вина налогоплательщика  в совершении налогового правонарушения, предусмотренного Налоговым кодексом, считается доказанной, если установлено, что соответствующему налогоплательщику  было известно о факте открытия или  закрытия счета в банке.

Нарушение налогоплательщиком - организацией или индивидуальным предпринимателем установленного Налоговым  кодексом Республики Беларусь срока  представления в налоговый орган  информации об открытии или закрытии им счета в банке влечет взыскание  штрафа.

Непредставление налоговой декларации.

Налоговый кодекс Республики Беларусь предусматривает ответственность  за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством  о налогах и сборах срок налоговой  декларации в налоговый орган  по месту учета.

Объектом данного налогового правонарушения является установленный  законодательством о налогах  и сборах порядок представления  налогоплательщиками налоговых  деклараций.

Субъектами правонарушения являются налогоплательщики, обязанные  представлять в установленном порядке  в налоговый орган по месту  учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена  законодательством о налогах  и сборах.

Налоговая декларация - это  письменное заявление налогоплательщика  об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой  базе, налоговых льготах, об исчисленной  сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. При нарушении  данной обязанности налогоплательщик несет ответственность в соответствии с Налоговым кодексом Республики Беларусь.

Объективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена Налоговым  кодексом Республики Беларусь, состоит  в противоправном бездействии - непредставлении  налогоплательщиком в установленный  законодательством о налогах  и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту  учета.

Субъективная сторона  налогового правонарушения- умысел либо неосторожность. При этом форма вины в данном случае на квалификацию деяния не влияет.

Непредставление налоговой  декларации в течение не более 180 дней по истечении установленного законодательством  о налогах и сборах срока представления  такой декларации влечет взыскание  с налогоплательщика штрафа.

Грубое  нарушение правил учета доходов  и расходов и объектов налогообложения.

Налоговым кодексом Республики Беларусь предусматривается ответственность  за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.

Объектом данного налогового правонарушения является организация  учета юридическими лицами - налогоплательщиками (плательщиками сборов) доходов и  расходов, а также объектов налогообложения.

Субъектами налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена  Налоговым кодексом Республики Беларусь, являются только организации - налогоплательщики  или плательщики сборов.

Объективная сторона правонарушения состоит в грубом нарушении правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, под  которым понимается отсутствие первичных  документов или отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более  в течение календарного года) несвоевременное  или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Применительно к данному  налоговому правонарушению законодатель не указывает, в какой форме вины может выражаться его субъективная сторона. Следовательно, форма вины в данном случае на квалификацию деяния не влияет, и его субъективная сторона  будет считаться сформированной вне зависимости от того, допущено грубое нарушение правил учета доходов  и расходов, а также объектов налогообложения  умышленно или по неосторожности.

В связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации-налогоплательщика к  ответственности за грубое нарушение  правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее  занижение налоговой базы, налоговым  органам и судам необходимо исходить из того, что ответственность за данное правонарушение установлена  Налоговым кодексом Республики Беларусь.

Неуплата  или неполная уплата сумм налога (сбора).

Налоговый кодекс Республики Беларусь предусматривает ответственность  за неуплату или неполную уплату сумм налога или сбора в результате занижения налоговой базы, иного  неправильного исчисления налога или  других неправомерных действий (бездействия). Объектом данного налогового правонарушения являются налоговые доходы бюджетов государства или муниципальных  образований.

Субъектами правонарушения являются налогоплательщики и плательщики  сборов, то есть организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Республики Беларусь возложена обязанность  уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В соответствии с Конституцией Республики Беларусь каждый обязан платить  законно установленные налоги и  сборы. Данная конституционная обязанность  имеет особый, а именно публично-правовой, характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной  власти.

Согласно Налогового кодекса  Республики Беларусь налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму  налога, подлежащую уплате за налоговый  период, исходя из налоговой базы, налоговой  ставки и налоговых льгот. При  неправомерном занижении налоговой  базы, ином неправильном исчислении налога (сбора) или других неправомерных  действиях (бездействии) налогоплательщика (плательщика сбора) он привлекается к ответственности.

Таким образом, объективная  сторона налогового правонарушения, указанного в Налоговым кодексом Республики Беларусь, состоит в неправомерном  деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или  сбора. Состав данного правонарушения - материальный, поэтому для привлечения  налогоплательщика (плательщика сбора) к ответственности за неуплату или  неполную уплату сумм налога (сбора) необходимо установить:

-неправомерное деяние - занижение  налоговой базы, иное неправильное  исчисление налога (сбора) или  другое неправомерное действие (бездействие);

-негативный результат  - неуплату или неполную уплату  сумм налога (сбора);

-причинную связь между  этими деянием и негативными  последствиями.

Субъективная сторона  налогового правонарушения, ответственность  за которое предусмотрена Налоговым  кодексом Республики Беларусь, может  выражаться как в форме неосторожности, так и в форме умысла. Причем умысел является в данном случае квалифицирующим  признаком деяния.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного  неправильного исчисления налога или  других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора). Здесь предполагается, что противоправные деяния совершены по неосторожности.

Те же деяния, но совершенные  умышленно (квалифицированный состав), влекут более суровую ответственность - штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора).

1. Налоговый кодекс Республики Беларусь. Общая и Особенная часть. - Минск: Амалфея. - 2010.

2 Меры ответственности применяемые к нарушителям налогового законодательства: экономические, административные, уголовные.

Меры административной ответственности:

Административным правонарушением  признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического  или юридического лица, за которое  КоАП или законами субъектов РФ об административных правонарушениях  установлена административная ответственность.

Формы вины при  совершении административного правонарушения. Административное правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своего действия (бездействия), предвидело его вредные последствия и желало наступления таких последствий или сознательно их допускало либо относилось к ним безразлично.

Административное правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных  последствий своего действия (бездействия), но без достаточных к тому оснований  самонадеянно рассчитывало на предотвращение таких последствий либо не предвидело возможности наступления таких  последствий, хотя должно было и могло  их предвидеть.

Не является административным правонарушением причинение лицом  вреда охраняемым законом интересам  в состоянии крайней необходимости, т. е. для устранения опасности, непосредственно угрожающей личности и правам данного лица или других лиц, а также охраняемым законом интересам общества или государства, если эта опасность не могла быть устранена иными средствами и если причиненный вред является менее значительным, чем предотвращенный вред.

Не подлежит административной ответственности физическое лицо, которое  во время совершения противоправных действий (бездействия) находилось в  состоянии невменяемости, т. е. не могло осознавать фактический характер и противоправность своих действий (бездействия) либо руководить ими вследствие хронического психического расстройства, временного психического расстройства, слабоумия или иного болезненного состояния психики.

Состав лиц, подлежащих административной ответственности. Административной ответственности подлежит лицо, достигшее к моменту совершения административного правонарушения возраста шестнадцати лет.

Юридическое лицо признается виновным в совершении административного  правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность  для соблюдения правил и норм, за нарушение которых НК или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.

Административной ответственности  подлежит должностное лицо в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих  служебных обязанностей.

Для целей КоАП должностное  лицо – это:

– лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, т. е. наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него;

– лицо, выполняющее организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, а также в Вооруженных Силах РФ, других войсках и воинских формированиях РФ.

Совершившие административные правонарушения в связи с выполнением  организационно-распорядительных или  административно-хозяйственных функций  руководители и другие работники  иных организаций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность  как должностные лица, если законом  не установлено иное.

Состав административных правонарушений в области налогов  и сборов и ответственность за их совершение  За совершение административных правонарушений в сфере налогообложения в настоящее время применяются меры административной ответственности в форме административного штрафа.

Назначение административного  наказания юридическому лицу не освобождает  от административной ответственности  за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение  к административной или уголовной  ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.

При малозначительности совершенного административного правонарушения судья, орган, должностное лицо, уполномоченные решить дело об административном правонарушении, могут освободить лицо, совершившее  административное правонарушение, от административной ответственности  и ограничиться устным замечанием.

Уголовная ответственность

Особенности совершения отдельных  противоправных деяний в налоговой  сфере, размеры и характер нанесенного  посредством их ущерба обусловили необходимость  отнесения их к группе наиболее опасных  противоправных посягательств –  преступлений. В отношении указанной  категории деяний был введен специальный  термин «налоговое преступление».

Налоговое преступление – это совершенное в налоговой сфере противоправное деяние, преступный характер которого признан действующим уголовным законодательством территории, к юрисдикционной принадлежности которой оно отнесено.

В уголовном законодательстве России в настоящее время криминализовано  три вида налоговых преступлений:

– уклонение от уплаты налоговых платежей (ст. 194, 198 и 199 УК);

– нарушение обязанностей по удержанию и перечислению налоговых платежей (ст. 199.1 УК);

– воспрепятствование принудительному взысканию налоговых платежей (ст. 199.2 УК).

Состав лиц, привлекаемых к уголовной ответственности. Уголовной ответственности за совершение налогового преступления подлежит только вменяемое физическое лицо, достигшее ко времени совершения преступления шестнадцатилетнего возраста.

Если несовершеннолетний достиг предусмотренного возраста, но вследствие отставания в психическом  развитии, не связанного с психическим  расстройством, во время совершения общественно опасного деяния не мог  в полной мере осознавать фактический  характер и общественную опасность  своих действий (бездействия) либо руководить ими, он не подлежит уголовной ответственности.

Не подлежит уголовной  ответственности лицо, которое во время совершения общественно опасного деяния находилось в состоянии:

– невменяемости, т. е. не могло осознавать фактический характер и общественную опасность своих действий (бездействия) либо руководить ими вследствие хронического психического расстройства;

– временного психического расстройства;

– слабоумия;

– иного болезненного состояния психики.

Формы вины при  совершении налогового преступления. Виновным в преступлении признается лицо, совершившее деяние умышленно или по неосторожности. Преступлением, совершенным умышленно, признается деяние, совершенное с прямым или косвенным умыслом.

Преступление признается совершенным с прямым умыслом, если лицо осознавало общественную опасность  своих действий (бездействия), предвидело возможность или неизбежность наступления  общественно опасных последствий  и желало их наступления.

Преступление признается совершенным с косвенным умыслом, если лицо осознавало общественную опасность  своих действий (бездействия), предвидело возможность наступления общественно  опасных последствий, не желало, но сознательно допускало эти последствия  либо относилось к ним безразлично.

Преступлением, совершенным  по неосторожности, признается деяние, совершенное по легкомыслию или  небрежности.

Преступление признается совершенным по легкомыслию, если лицо предвидело возможность наступления  общественно опасных последствий  своих действий (бездействия), но без  достаточных к тому оснований  самонадеянно рассчитывало на предотвращение данных последствий.

Преступление признается совершенным по небрежности, если лицо не предвидело возможности наступления  общественно опасных последствий  своих действий (бездействия), хотя при необходимой внимательности и предусмотрительности должно было и могло предвидеть эти последствия.

Деяние признается совершенным  невиновно, если лицо, его совершившее, не осознавало и по обстоятельствам  дела не могло осознавать общественной опасности своих действий (бездействия) либо не предвидело возможности наступления  общественно опасных последствий  и по обстоятельствам дела не должно было или не могло их предвидеть.

Деяние признается также  совершенным невиновно, если лицо, его  совершившее, хотя и предвидело возможность  наступления общественно опасных  последствий своих действий (бездействия), но не могло предотвратить эти  последствия в силу несоответствия своих психофизиологических качеств требованиям экстремальных условий или нервно-психическим перегрузкам.

Не является преступлением  причинение вреда охраняемым уголовным  законом интересам:

– в состоянии крайней необходимости, т. е. для устранения опасности, непосредственно угрожающей личности и правам данного лица или иных лиц, охраняемым законом интересам общества или государства, если эта опасность не могла быть устранена иными средствами и при этом не было допущено превышения пределов крайней необходимости;

– в результате физического принуждения, если вследствие такого принуждения лицо не могло руководить своими действиями (бездействием);

– лицом, действующим во исполнение обязательных для него приказа или распоряжения. Уголовную ответственность за причинение такого вреда несет лицо, отдавшее незаконные приказ или распоряжение.

Лицо, совершившее умышленное преступление во исполнение заведомо незаконных приказа или распоряжения, несет уголовную ответственность  на общих основаниях. Неисполнение заведомо незаконных приказа или  распоряжения исключает уголовную  ответственность.