Загальні принципи та особливості побудови обліку нематеріальних активів на підприємствах України

                                                                             План

ВСТУП

Актуальність  теми дослідження, зумовлена тим, що поняття нематеріальних активів  для економіки України є досить новим, обмеженим в використанні, а тому мало вивченим.

Але повсякденне  використання комп’ютерних програм, інтелектуальної  праці (власності), розвиток науки і  техніки зумовлюють потребу правового  оформлення та відображення в бухгалтерському  обліку цих процесів.

Нематеріальні активи підприємства являють собою  частину загального капіталу підприємства. На протязі всього часу діяльності підприємства нематеріальні активи частково відносяться до собівартості продукції. Але їх особливість полягає  в тому, що вони можуть на кінець строку визначеного корисного використання:

― стати  не придатними до подальшого використання (100% зносу);

― бути придатними до подальшого використання (їх необхідно проіндексувати і далі використовувати в виробничій діяльності або реалізувати);

― стати  більш цінними, ніж їх первинна вартість (необхідна оцінка вартості).

Мета  та задачі дослідження Мета цієї роботи полягає у вивчені та систематизації основних методичних принципів і  організаційних основ вдосконалення  обліку, контролю і аудиту нематеріальних активів підприємства в умовах діючого  законодавства.

Для досягнення визначеної мети в роботі поставлені вирішенні наступні задачі:

― вивчені  теоретичні та методологічні основи побудови обліку та аудиту нематеріальних активів підприємства;

― вивчені  організаційно-технологічні особливості  галузі та їх вплив на систему обліку, контролю, аудиту нематеріальних активів  підприємства;

― розглянуті питання облікової політики, бухгалтерський та податковий облік нематеріальних активів підприємства;

― розглянута технологія використання інформаційних  систем у процесі обліку, контролю і аудиту нематеріальних активів  підприємства в умовах діючої облікової  політики;

― досліджені основні напрямки контролю і аудиту нематеріальних активів підприємства.

Предмет і об’єкт дослідження. Предметом  дослідження є методика й організація  обліку і аудиту нематеріальних активів  підприємства. У якості об’єкта  дослідження обрано МПМ «Контакт».

Методологія та методика дослідження. Теоретичною  та методологічною основою дослідження  є Конституція України, закони та законодавчі акти України, постанови  Уряду України з питань вдосконалення  господарської діяльності, бухгалтерського  і податкового обліку та аудиту в  умовах сучасної облікової політики, навчальні та фахові видання .

У процесі  дослідження вивчені праці вітчизняних  і зарубіжних економістів, інструктивні вказівки і рекомендації, облікові та звітні дані базового підприємства .

У зазначених матеріалах недостатньо вивчені  питання обліку, контролю й аудиту в сучасних умовах господарювання. Для детального вивчення цих і  інших питань написана ця випускна робота.

Структура та обсяг роботи. курсова робота складається з вступу, трьох розділів, висновку, списку використаних джерел.

У вступі обґрунтована актуальність обраної  теми, визначенні мета, основні задачі, об’єкти дослідження, розкрита практична  цінність розроблених пропозицій і  рекомендацій.

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ПОБУДОВИ ОБЛІКУ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

1. Визначення нематеріальних активів підприємства

Згідно з П(С)БО 8 придбаний нематеріальний актив визнається як актив, тобто  відображається в балансі, якщо: активів

• існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням такого активу;
• можна достовірно визначити його вартість.

Придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі тоді, коли його можна:

• використати окремо або разом з іншими активами у виробництві товарів або наданні послуг, призначених для реалізації;
• обміняти на інші активи;
• використати на погашення заборгованості;
• розподілити між власниками підприємства;
• використовувати у господарській діяльності підприємства, направленій на отримання прибутку.

Якщо нематеріальний актив не відповідає зазначеним критеріям, то витрати, пов'язані з його придбанням або створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат в майбутньому нематеріальним активом.

Під дослідженнями розуміються заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним вперше з метою отримання і розуміння нових наукових і технічних знань.

Згідно з П(С)БО 8 витрати на дослідження  не визнаються активом, а відображаються у складі витрат того звітного періоду, у якому вони були здійснені.

Розробка - це застосування підприємством результатів досліджень та інших знань для планування і проектування нових або значно вдосконалених, приладів, продуктів, систем або послуг до початку їх серійного виробництва або використання.

Нематеріальний актив, одержаний  в результаті розробки, слід відображати в балансі (п. 7 П(С)БО 8) за умови, що підприємство має:

• наміри, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, в якому він придатний для реалізації або використання;
• можливість одержання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;
• інформацію для достовірного визначення витрат, пов'язаних з розробкою нематеріального активу.

Не визнаються активом, а відносяться  до складу витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені:

• витрати на дослідження;
• витрати на рекламу та просування продукції на ринку;
• витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;
• витрати на підвищення ділової репутації підприємства (гудвіл), вартість видань.

Гудвіл виникає лише тоді, коли підприємство - покупець в обмін  на оплачені попередньому власникові гроші зараховує на свій баланс всі активи, якими до цього часу володіло підприємство продавця - тобто коли відбувається, так би мовити, злиття двох підприємств в єдиний баланс.

В разі, якщо підприємство має і  значну клієнтуру, і зручне місце розташування, однак не відбувається факту його продажу як цілісного майнового комплексу, говорити про виникнення гудвілу неможливо. Отже, гудвіл виникає лише тоді, коли існує факт понесення витрат на його придбання.

Правильність  організації обліку та контролю за наявністю та рухом нематеріальних активів на підприємстві забезпечується затвердженням Наказу „Про облікову політику”. В даному наказі обов’язково необхідно передбачити:

• основні первинні документи з обліку нематеріальних активів та графік їх документообігу;
• діапазон термінів корисного використання нематеріальних активів;
• метод та порядок нарахування амортизації нематеріальних активів;
• перелік субрахунків та аналітичних рахунків, необхідних для організації аналітичного обліку нематеріальних активів;
• порядок оцінки нематеріальних активів та визначення ліквідаційної вартості;
• список осіб, які б відповідали за збереження інформації;
• перелік орендованих нематеріальних активів.

Бухгалтерський  облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об’єкта за відповідними групами.

При організації  обліку нематеріальних активів необхідно  пам’ятати, що деякі з них підлягають обов’язковій державній реєстрації, а саме:

• патент на винахід;
• свідоцтво на корисну модель;
• патент на промисловий зразок;
• товарний знак;
• знак обслуговування.

Реєстрація  всіх інших видів нематеріальних активів здійснюється за бажанням правовласника. Право власності підтверджує сам факт створення цих активів.

1.2. Оцінка та переоцінка нематеріальних активів

Придбані або створені нематеріальні  активи зараховуються на баланс за первісною вартістю. Порядок визначення первісної вартості нематеріального активу наведено в таблиці 1.1.

Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов'язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та терміну використання, які будуть сприяти збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод.

Наприклад, юридичне оформлення права  власності на нематеріальний актив  є необхідним етапом для його подальшого використання й отримання майбутніх економічних вигод. Тому витрати на юридичні послуги повинні бути враховані (капіталізовані) у первісній вартості зазначеного об'єкту нематеріального активу.

Ті ж затрати, які дозволяють отримати тільки первісно визначені  майбутні економічні вигоди (і не більше того), та підтримують об'єкт нематеріальних активів у придатному для використання, експлуатації стані, включаються до складу витрат того періоду, у якому такі затрати були понесені.

Таблиця 1.1.

Порядок визначення первісної вартості нематеріального  активу

Стосовно гудвілу, то тут, існують три способи визначення його вартості, тобто ціни, яку покупець мас: заплатити понад балансову вартість чистих активів підприємства.

Перший спосіб - це визначити ринкову вартість чистих активів.

Наприклад, ринкова вартість чистих активів становить 6,5 мли. грн., тимчасом як балансова вартість цих активів - 5,0 мли. гри; Отже, різниця -1,3 млн., грн. -і буде гудвілом.

Однак такий спосіб визначення вартості є досить складним, оскільки, іноді дуже важко визначити, які саме об'єкти активів відносяться до чистих, адже вартість чистих активів визначається тільки загальною, підсумковою величною і дорівнює сумі власного капітал (активи мінус зобов'язання). Щоб довідатись, з яких саме конкретних одиниць активів складається ця підсумкова сума, необхідно провести інвентаризацію, в результаті якої можна отримати розгорнуті дані за всіма активами, після придбання яких у підприємства не залишилось зобов'язань. Інакше кажучи, щоб визначити ринкову вартість чистих активів, потрібно знати балансову вартість кожного об'єкта, що входить до складу цих активів.

Другий спосіб полягає у виявленні спроможності підприємства приносити більші прибутки порівняно з іншими підприємствами, які працюють у цій галузі. Однак для цього потрібно мати статистичні дані про інші аналогічні підприємства або дані публічних фінансових звітів таких підприємств, які мають приблизно однакові обсяги виробництва.

За даним способом порівнюють середньорічний прибуток підприємства, яке продасться, і такий же (за ті роки) прибуток, визначений як середній прибуток інших підприємств, що працюють у тій же галузі. Якщо з'ясується, що прибуток цього підприємства, перевищує середньо галузевий, то сума такого перевищення, помножена на кількість років, протягом яких новий власник сподівається отримати бодай такі ж самі: (але не нижчі) прибутки, і буде становити вартість гудвілу.

Кількість років при цьому визначається, як правило приблизно — з терміну, протягом якого можна розрахувати що набута ділова репутація буде працювати на нового власника за інерцією. Цей відрізок часу с терміном корисного використання гудвілу.

За третім способом вартість гудвілу .визначається шляхом ділення суми перевищення прибутку підприємства над прибутком, визначеним як середній у галузі, на середню норму прибутку (норма прибутку - це виражена в процентах частка, прибутку в ціні товару).

Кожне підприємство має право здійснення переоцінки нематеріальних активів за справедливою вартістю, проте це відноситься тільки до тих активів, які існують на активному ринку. При переоцінці одного нематеріального активу слід переоцінити і всі інші нематеріальні активи даної групи. Причому, якщо підприємством проведена переоцінка нематеріальних активів певної групи, то в подальшому таку переоцінку необхідно здійснювати щорічно.

Техніка підрахунку визначається п. 21 П(С)БО 8. Методика переоцінки наступна:

• переоцінена вартість визначається як добуток первісної вартості та індексу переоцінки;
• знос при переоцінці визначається як добуток суми зносу згідно балансу та індексу переоцінки;
• індекс переоцінки визначається відношенням справедливої вартості об'єкта до залишкової вартості.

Якщо залишкова вартість об'єкту нематеріального активу дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкту до його первісної (переоціненої)вартості без зміни суми зносу об'єкту. Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу нематеріальних активів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

У разі наявності (на перевищення суми попередніх уцінок об'єкта і втрат  від зменшення його корисності над  сумою попередніх дооцінок залишкової вартості цього об'єкта і відновлення  його корисності суми чергової (останньої) дооцінки, але не більше зазначеного перевищення, включається до складу доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума чергової  (останньої) дооцінки більше зазначеного перевищення) спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу.

У разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об'єкта нематеріальних активів) перевищення суми попередніх дооцінок об'єкта і відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок(залишкової вартості цього об'єкта і втрат від зменшення його корисності, сума чергової (останньої) уцінки, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різниця (якщо сума чергової (останньої) уцінки більше зазначеного перевищення) включається до витрат звітного періоду.

Порядок відображення переоцінки нематеріальних активів в обліку залежить від  виду переоцінки (табл. 1.2.).

Таблиця 1.2.

Порядок відображення переоцінки нематеріальних активів

Проведення переоцінки супроводжується  наступними проводками:

РОЗДІЛ 2. АНАЛІЗ РАХУНКІВ 12 «НЕМАТЕРІАЛЬНІ »

2.1. Загальна характеристика рахунків обліку нематеріальних активів

Планом  рахунків для обліку нематеріальних активів передбачені такі рахунки:

Таблиця 2.1

Структура рахунку 12 „Нематеріальні активи”

Так класифіковані рахунки нематеріальних активів Інструкцією № 291.

Рахунок 12 „Нематеріальні активи” призначений  для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів. По дебету цього рахунку  відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, а по кредиту — вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством в подальшому економічних вигод від його використання, а також сума уцінки нематеріальних активів. Цей рахунок є активним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів.

Рахунок 19 „Негативний гудвіл” (який Планом рахунків винесений за межі групи  рахунків нематеріальних активів) призначений для ведення обліку зменшення вартості негативного гудволу з моменту його виникнення. По дебету цього рахунку відображається сума негативного гудволу, яка визнана доходом, а по кредиту — вартість виникнення негативного гудволу. Цей рахунок є контрактивним, балансовим, призначений для обліку господарських засобів.

Розглянемо  детальніше кожний із них.

Рахунок 121 „Права користування природними ресурсами”

„Права  користування природними ресурсами” — рахунок ведення обліку прав користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною й іншою інформацією про природне середовище.

Права користування природними ресурсами виникають  у суб’єктів підприємницької  діяльності з моменту одержання  ними спеціальних дозволів (ліцензій), термін дії яких, відповідно до ст. 15 Кодексу України „Про надра” може бути необмеженим (постійним) і тимчасовим (до 20 років). Ці дозволи (ліцензії) відповідно до ст. 16 Кодексу, видаються Державним комітетом України по геології і використанню надр за узгодженням із Міністерством навколишнього природного середовища України.

Кодексом  визначені такі види користування надрами:

• геологічне вивчення, у тому числі дослідно-промислова розробка родовищ корисних копалин загальнодержавного значення;
• видобуток корисних копалин;
• будівництво й експлуатація підземних споруд, не пов’язаних із видобутком корисних копалин, у тому числі споруд для підземного збереження нафти, газу й інших речовин і матеріалів, поховання шкідливих речовин і відходів виробництва, скидання стічних вод;
• створення геологічних територій і об’єктів, що мають важливе наукове, культурне, санітарно-оздоровче значення (наукові полігони, геологічні заповідники, заказники, пам’ятники природи, лікувальні, оздоровчі установи й ін.).

На кожний вид діяльності щодо користування надрами  в межах відведеної ділянки видається  окрема ліцензія, а у випадку зміни  користувача надр видається нова ліцензія.

Згідно  статті 28 Кодексу, плата за користування надрами стягається у виді:

• платежів за користування надрами;
• відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;
• збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій);
• акцизного збору (по окремих видах мінеральної сировини).

Оскільки  відрахування за геологорозвідувальні роботи й акцизний збір ставляться до обов’язкових бюджетних платежів, то в нематеріальні активи, очевидно, зараховуються платежі за користування надрами і сплата збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій). Звичайно, якщо вартість такої ліцензії настільки істотна, щоб зараховувати її до складу вартості необоротних активів. Також варто враховувати, що платежі за користування надрами бувають щорічними й одноразовими. Тому в такі нематеріальні активи повинні зараховуватися тільки одноразові платежі на тривалий (більше року) термін користування надрами, або ті щорічні, що здійснені на декілька років уперед.

Рахунок 122 „Права користування майном”

„Права  користування майном” — рахунок, на якому показується вартість прав на користування земельною ділянкою, будинком, прав на оренду приміщень і т. п.

Право користування майном, що знаходиться в державній  або комунальній власності, набувається  суб’єктами підприємництва, як правила, шляхом участі в конкурсних торгах (аукціонах), що влаштовуються державними і місцевими органами самоврядування. Новий НМА зараховується на баланс по вартості придбання таких прав.

Право користування майном, що знаходиться у власності  інших суб’єктів підприємництва (державних і приватних) або у власності фізичних осіб, набувається шляхом укладання відповідної угоди про передачу прав на певний термін. Контрактна вартість придбаних у такий спосіб прав разом із витратами, що супроводжують таке придбання, буде вважатися їх початковою вартістю. Цей НМА (права користування майном) списується з балансу після закінчення терміну дії прав, зазначеного в договорі з власником матеріального об’єкта.

У випадку  одержання майна в безстрокове  користування даний НМА повинний амортизуватися протягом не більше, ніж 20 років, після чого на балансі даний НМА залишається з рівнозначною сумою зносу. Але оскільки права продовжують діяти стільки, скільки діє підприємство, що ними користується, то ні початкова вартість, ні сума зносу не списуються з балансу, якщо немає підстав вважати, що права не приносять економічні вигоди.