Правовое регулирование бухгалтерского дела

  Правовое регулирование бухгалтерского дела.

1. Нормативное регулирование  бухгалтерского учета.

2. Взаимодействие бухгалтерского  учета и налогообложения.

3. Правовые основы  аудиторской деятельности.

 1. Нормативное регулирование бухгалтерского учета.

 Как  уже говорили,   государства несколько ограничена. Государство оставляет за собой наиболее значимые существенные функции, позволяющие вмешиваться в объективно функционирующий рыночный механизм и корректировать его исходя из сложившихся на определенный период времени условий.

Любое государство  в современных условиях независимо от уровня экономического и социального развития оставляет  за собой право регулирования  финансового кредитного валютного  механизма функционирования  рыночной экономики. Следовательно,  бухгалтерский учет как институт финансового кредитного механизма выступает объектом  госрегулирования. 

 В  российской практике регулирование  организации бухгалтерского дела  со стороны государства осуществляется  на достаточно высоком уровне. Обусловлено это прежде всего сложившимися в нашей стране традициями бухгалтерского учета, во-вторых, отсутствием обоснованной концепции развития рыночной экономики и ее управленческих функций. В целом это обусловлено ролью бухгалтерского учета.  Учет обеспечивает формирование строго регламентированной финансовой отчетности, сопоставимой на всех уровнях управления экономики, кроме того госрегулирование бухгалтерского учета связано с необходимостью установления реальных налоговых обязательств, обеспечивающих формирование доходной части государственного бюджета.

       Необходимость госрегулирования бухгалтерского учета обуславливает наличие соответствующей системы нормативно-правового регулирования.  В зависимости  от степени влияния государства на организацию бухгалтерского дела различаются также схемы или системы нормативно-правового регулирования учета.  В нашей стране система нормативного регулирования является 4-ех уровневым, т.е. российское законодательство определяет следующие уровни регулирования бухгалтерского учета:

1. Федеральные законы, указы Президента, Постановления Правительства по вопросам учета, определяющие основные правила, понятия, цели и задачи ведения бухгалтерского учета. Основным документом первого уровня  является ФЗ «О бухгалтерском учете», принятый 21.11.06. 

2. Положения  и стандарты по б/у, которые  устанавливают общие принципы  и правила бухгалтерского учета отдельных объектов, утверждаются стандарты Минфина РФ.

3.  К  документам 3-его уровня относятся  местные указания, инструкции, рекомендации, разъяснения, комментарии, в которых раскрывается    механизм применения принципов и правил, предлагаются  варианты решения учетных задач и наконец, в них излагаются отраслевые особенности постановки б/у различных предприятий и организаций. Важнейшим документом 3-его уровня является план счетов б/у и инструкции по его использованию.

4. рабочие  документы, разрабатываемые на  уровне предприятия и формирующие  учетную политику организации. 

 ФЗ о б/у вступил в действие с 01.01.97г.   В нем определены концептуальные положения и общие принципы организации и ведения б/у, установлены права,  обязанности и ответственность юридических и физических лиц, управленческого персонала, а также меры обеспечивающие доступность  бух. информации, также ФЗ устанавливает порядок публикации  бухгалтерской отчетности и систему госрегулирования учета нашей страны. ФЗ распространяется на все полит. лица, находящиеся на территории РФ, включая филиалы и представительства иностранных организаций. В соответствии с этим законом все  юридические лица обязаны вести б/у в полном соответствии с этим законом.

Физические  лица и граждане, осуществляющие предпринимательскую  деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в целях налогообложения в  соответствии с налоговым законодательством РФ.

Закон включает 4 главы, 19 статей:

1 глава  – общие положения. В этой  главе дается определение объектов  бух. дела, указываются задачи  б/у и приведены основные понятия,  используемые в бух. деле.  В  этой же главе расписаны порядок  госрегулирования организации бухгалтерского дела.  Закон определяет органы, несущие ответственность за организацию и методологию ведения б/у, начиная с правительства и завершая руководством предприятия.

2 глава  ФЗ называется  «Основные правила  ведения б/у». В этой главе определены требования ведения б/у (использование двойной записи, документирование хозяйственных операций, ведение учетных регистров).

3 глава  «Основные правила представления  и составления бухгалтерской отчетности». Здесь  изложены требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности, определен состав отчетности, порядок ее представления, правила оценки, а также порядок хранения бухгалтерской информации.

4 глава  «Заключительные положения». В ней  отражаются меры ответственности  за нарушение бухгалтерского законодательства РФ. 

Документом 2-ого  уровня, в котором рассматриваются  основные положения ФЗ «О б/у»  применительно  к отдельным объектам хозяйственного учета являются ПБУ или отечественные  бух.стандарты. 

    Независимо от содержания объекта учета все бухположения включают 5 разделов:

1. введение или общие положения
2. определение
3. правила применения
4. содержание
5. дата вступления в действие.

В 1 части  определяются конкретные положения  ПБУ и дается характеристика объекта  учета.

Во 2 части  дается определение основных понятий, позволяющих однозначно понимать термины, используемые в данном стандарте.

В 3 и 4 частях ПБУ отражается содержание стандарта  или процедуры его применения на практике.

 В  5 части устанавливается дата  вступления в действие стандартов.

 Появление  российских учетных стандартов  связано, во-первых, с переходом  к рыночной экономике, и во-вторых, с развитием системы  нормативного регулирования учета. Изменчивость рыночной экономики и хозяйственного механизма функционирования ее предопределяет также необходимость пересмотра учетных стандартов и осуществления постоянной работы  в части их разработки. Следовательно, работа по разработке отечественных ПБУ не завершена и продолжается.

Важнейшим документом 3-его уровня госрегулирования учета является план счетов б/у, представляющий систематический перечень синтетических и субсчетов, обязательный к исполнению всеми предприятиями различных организационно-правовых форм, форм собственности, отраслей экономики и видов деятельности.

Действующий в настоящее время план счетов определяет особенности функционирования современной российской экономики и его появление обусловлено следующими обстоятельствами:

1. новые требования, предъявляемые пользователями к формированию финансовой информации;
2. разработка новых нормативных документов государственного регулирования учета, это ФЗ «О б/у», ПБУ и др.
3. появление в системе бухгалтерского учета двух информационных подсистем: финансового и управленческого;
4. ориентация на международные стандарты финансового учета.

   Независимо от ведения нового плана счетов при его разработке сохранена преемственность построения плана счетов, а также иерархическая структура счетов и субсчетов. Обеспечивается сочетание государственных интересов и интересов хозяйствующих субъектов. Обеспечивается независимость формирования информации в целях бухгалтерского учета от процесса формирования информации в целях налогового учета.

      Нормативными документами 3-его  уровня наряду с планом счетов  бухгалтерского учета для реализации  экономических механизмов учета хозяйствующих субъектов используются методические указания, рекомендации, комментарии, инструкции и др. нормативные документы 3-его уровня.

В настоящее  время принят ряд методических документов, в числе которых методические указания по учету основных средств – 98г, методические указания по учету материальных производственных запасов – 2000, методические указания по проведению инвентаризации – 2005, Положение ЦБ РФ  «О безналичных расчетах в РФ» - 2002,  порядок ведения кассовых операций, утвержденный ЦБ РФ, и ряд других.

Приведенный перечень документов 3-его уровня не является закрытым. Методические указания носят конкретный и однозначный  характер, в связи с чем считаются  обязательными к исполнению, а  методические рекомендации носят более  общий характер и предназначены для использования предприятиями, организациями при разработке учетной политики, отражающей специфику отраслей и осуществление финансово-хозяйственной деятельности. Следовательно, методические рекомендации допускают альтернативность решения учетных проблем.

Инструкции  как методические документы обеспечивают толкование экономического механизма  заложенного в документах вышестоящего уровня, и поскольку они утверждаются как самостоятельный нормативный  документ, то подлежат обязательному  исполнению.

Комментарии официальных лиц также могут  приниматься учетными  работниками  в качестве ориентиров при формировании учетной политики, инструкций и самих  документов.

Рабочие документы по организации и ведению  бухгалтерского учета относятся  к 4-ому уровню системы нормативного регулирования. В совокупности все рабочие или внутренние документы образуют учетную политику организации. В соответствии с ФЗ «О б/у», учетная политика должна быть оформлена приказом или распоряжением руководителя организации, и только после этого они приобретают нормативно-правовой характер.  Учетная политика включает следующие рабочие документы:

1. рабочий план счетов,
2. формы первичных учетных документов, разрабатываемые организацией,
3. формы внутренних документов бухгалтерской отчетности,
4. порядок проведения инвентаризации и метод оценки имущества и обязательств,
5. график и правила документооборота и технология обработки учетной информации,
6. порядок контроля за хозяйственными операциями,
7. прочие документы, регулирующие ведение бухгалтерского учета.

 Содержание  учетной политики должно включать 3 аспекта:

1. методические
2. технические
3. организационные.

Методический  аспект раскрывает способы ведения  бухгалтерского учета, оказывающие  существенное влияние на оценку и  принятие управленческого решения.

Технический аспект включает основные рабочие инструменты реализации методологических аспектов и включает рабочие документы.

Организационный аспект – им выступает организационная  форма бухгалтерской службы предприятия.    
 

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ включает большое количество разнообразных законодательных, нормативно-методических актов, принятых как в условиях современной рыночной экономики, так и действующей со времен СССР.

Действующие в настоящее время эти документы  часто носят противоречивый характер, либо  дублируют друг друга, либо противоречат. В связи с этим  в практике учетной работы возникают определенные проблемы, решение которых на уровне предприятия становится невозможным. Действующий закон «О б/у» определяет, что основной целью бухгалтерского учета является формирование достоверной и объективной информации, обеспечивающей при этом единообразие ведения учета, имущества и обязательств.

В случае противоречий между нормативными документами  бухгалтер должен принимать решения исходя из следующих правил:

1. норма  документа, обладающего большим  статусом, отменяет норму документа,  обладающего меньшим статусом;

2. требование  нормативных документов, изданных  одной и той же инстанцией, предполагают отмену прежней  нормы в пользу новой;

3. в  случае противоречия предписаний,  содержащихся в одном и том  же документе, один из которых  носит общий характер, другой  – специальный, принимается норма,  отраженная в специальном предписании;

4. если  в нормативном  документе какой-либо  отрасли законодательства используется термин специально не определенной данной отраслью законодательства,  следует пользоваться сущ. определением ст. 30, 40 ГК РФ.

 Система нормативного регулирования и в частности ФЗ «О б/у» устанавливает органы госрегулирования б/у в нашей стране.  На верхнем уровне госрегулирования б/у находится высший законодательный орган (Гос Дума), который определяет  законодательную базу организации бухгалтерского учета, следовательно, и бухгалтерского дела в нашей стране.

Общее методологическое руководство б/у РФ осуществляет правительство РФ. Официальным исполнительным органом  регулирования  б/у является Минфин. На него возложено методологическое руководство б/у, который заключается в разработке нормативного регулирования  документов по ведению б/у.  Наряду с этим  Минфин осуществляет функции контроля за ведением б/у на хозяйствующих субъектах. Разработкой нормативных документов по б/у Минфина занимается Департамент методологии  б/у, аудита  и отчетности Минфина РФ, а функции контроля за осуществлением  бухгалтерских услуг осуществляет федеральное агентство по финансовому надзору и  контролю.

Наряду  с системой финансового учета  регулирование бухгалтерского дела возложено на ЦБРФ, который осуществляет разработку нормативных документов, контроль за ведением учета кредитных организаций.

Департамент методологии  б/у и отчетности в настоящее время является единственным легитимным органом,  разъяснения  которого должны приниматься как  министерствами, ведомствами, предприятиями, так и арбитражными органами.

В настоящее  время в министерствах и  ведомствах функционируют методологические службы по ведению бухгалтерского учета. В  связи с этим доведение правил бухгалтерского учета до предприятий  и организаций, комментарии и  толкование нормативно-правовых  актов производится в произвольной форме, т.е. бухгалтерские службы предприятия не получают нормативно-правовые документы по своим ведомственным каналам в связи с чем на практике допускается отставание в применении новых норм бухгалтерского учета. Более того, небольшие предприятия и организации не имеют возможности выписывать периодические издания, в том числе нормативно-правового характера. Решение этой проблемы взял на себя институт профессиональных бухгалтеров (ИПБ), созданный в 97 году как некоммерческая организация при содействии Минфина России, высших учебных заведений, научных и общественных организаций.

Методология бухгалтерского учета имеет отраслевую специфику связанную прежде всего  с учетом доходов и расходов и  выявление финансовых результатов. В связи с этим министерствам и ведомствам разрешено регулировать отраслевые особенности ведения бухгалтерского учета по согласованию Минфина, в частности, министерствам разрешена разработка отраслевых положений по группировке расходов и кредитования сельскохозяйственной продукции взамен отнесенных в 92 г. соответствующих отраслевых положений. Также  министерства  могут разрабатывать и представлять на утверждение положения и стандарты по бухгалтерскому  учету объектов, используемых конкретными отраслями экономики. Тем не менее, многие министерства и ведомства осуществляют возложенную  на них роль методологических центров по ведению бухгалтерского учета.

2.    Взаимодействие бухгалтерского учета и налогообложения 

      Поскольку система бухгалтерского учета не удовлетворяет в полной мере фискальным целям, в отечественной практике существуют три подхода удовлетворения государства как пользователя информации об объектах налогообложения. Кратко охарактеризуем каждый из них.

      Первый подход предусматривает, что различные налоговые показатели формируются и исчисляются лишь посредством данных бухгалтерского учета. Здесь речь идет о так называемом «бухгалтерском налоговом учете». Примером может служить налог на имущество организаций, инструкция по исчислению которого содержит перечень счетов бухгалтерского учета, остатки по которым формируют налоговую базу.

      Однако для выполнения тех или иных задач налогообложения одних только данных бухгалтерского учета недостаточно. Кроме того, составы субъектов-налогоплательщиков и субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет, не совпадают. Этим объясняется  употребление в российском законодательстве словосочетания «для целей налогообложения».

    Второй подход предполагает формирование показателей налогового учета путем корректировки бухгалтерских данных. В этом случае различные налоговые показатели формируются и исчисляются посредством данных бухгалтерского учета, но с использованием определенных методов для целей налогообложения.

 Такой «смешанный налоговый учет» применялся с момента принятия Правительством РФ постановления от 1 июля 1995 г. № 661 «О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат» по налогу на прибыль предприятий и организаций.

В рамках смешанного налогового учета можно выделить несколько специальных приемов и способов:

1. установление специальных учетно-налоговых показателей базируется на данных бухгалтерского учета, но используется лишь для целей налогообложения. Например, применение такого учетно-налогового показателя, как «валовая прибыль»;
2. расчет специальной «налоговой себестоимости» представляет собой 
   установление особого правила формирования учетно-налогового показателя, отличного от методики бухгалтерского учета;
3. определение метода формирования налогооблагаемой базы необходимо для правильного выявления момента возникновения налогового 
   обязательства. Используют два метода формирования налоговой базы: 
   кассовый метод и метод начислений;
4. установление налогового дисконта — поправки, на которую в целях 
   налогообложения  налогоплательщик увеличивает  свои  доходы. 
   Примером является специальный расчет налогооблагаемой базы по 
   НДС;
5. определение налогового периода по каждому виду налогов имеет принципиальное значение для налогооблагаемой базы и играет большую 
   роль при использовании санкций за налоговые правонарушения. В рамках одного налогового периода исчисление налога возможно нарастающим и не нарастающим итогом.
6. введение специальной налоговой документации — технический прием 
   смешанного налогового учета. В составе этой документации выделяется налоговая декларация — письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах, произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другим 
   данные, связанные с исчислением и уплатой налогов. Общий порядок 
   представления деклараций и правила внесения в них дополнений и  
   изменений определены ст. 80-81 Налогового Кодекса.

      Третий подход предполагает расчет налоговой базы по правилам налогового учета отличным от правил и процедур бухгалтерского учета. Речь уже идет об абсолютном налоговом учете. Именно этот способ законодательно введен с 1 января 2002 г. для расчета обязательств по налогу на прибыль.

   Правовой режим налогооблагаемой прибыли определен гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций». Принципиально новым является официальное признание налогового учета, который охватывает: первичные документы, аналитические регистры, расчет налоговой базы.  Налоговой учет по сравнению с бухгалтерским является внесистемным. Он организуется налогоплательщиком самостоятельно.

    Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов; его назначение — обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль. Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных налогового учета, если предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

      Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. Этот порядок должен быть утвержден соответствующим приказом или распоряжением руководителя организации. Решения об осуществлении новых видов деятельности, а также о любых изменениях порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения должны отражаться в этой учетной политике и применяться налогоплательщиком с начала нового налогового периода.

Данные  налогового учета должны отражать:

• порядок формирования суммы доходов и расходов;
• порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
• сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на 
  доходы следующих налоговых периодах;
• порядок формирования сумм создаваемых резервов;

• сумму задолженности но расчетам с бюджетом по налогу на прибыль 
  Подтверждением данных налогового учета служат первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета установленной формы, расчет налоговой базы. Содержание данных налогового учета является налоговой тайной. 
   
   
  

  3. Правовые основы аудиторской деятельности. 
 

      Правовые основы осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации определяются Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее - Закон об аудите).

    Аудиторская деятельность (аудит) - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. (Ст, 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»)

    Правила (стандарты) аудиторской  деятельности - единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. (Ст. 9 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»)

    Закон об аудите предусматривает принятие:

1. федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, которые являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, аудируемых лиц и утверждаются Правительством РФ;
2. внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, действующих в профессиональных аудиторских объединениях, а также правил (стандартов) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

    В настоящее время действуют утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 следующие федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности:

• Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
• Правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита»;
• Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита»;
• Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите»;
• Правило (стандарт) № 5 «Аудиторские доказательства»;
• Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

    Помимо  аудита, аудиторские организации  и индивидуальные аудиторы могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. К ним, в частности, относятся:

• постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;
• составление бухгалтерской отчетности, бухгалтерское консультирование;

    - анализ финансово-хозяйственной  деятельности, экономическое и финансовое консультирование;

• управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;
• правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

    - оценка стоимости имущества, предприятий  как имущественных комплексов, предпринимательских рисков;