Судебно-бухгалтерская экспертиза. 2

СОДЕРЖАНИЕ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВЕДЕНИЕ

 

 

          Экспертиза  —  это  исследование   какого-либо   вопроса,   требующего

специальных знаний, с представлением мотивированного заключения. Судебно-бухгалтерская экспертиза  представляет  собой  исследовательский  процесс  в поисках истины  в  хозяйственных  правоотношениях  с  целью  их  правильного решения  правоохранительными  органами. Вопрос   о   назначении   судебно-бухгалтерской экспертизы решается следователем в каждом отдельном  случае  в зависимости от обстоятельств дела.

        Чаще   всего   судебно-бухгалтерская   экспертиза   назначается    при расследовании уголовных дел, в  ходе  которых  следователь  (лицо,  ведущее дознание) обязаны, раскрыть преступление и на основании  собранных  по  делу доказательств установить лиц, виновных в его  совершении,  определить  сумму причиненного   ими   ущерба   предприятиям,    кооперативам,    общественным организациям  или  отдельным  гражданам,  предпринимателям.   Надобность   в судебно-бухгалтерской  экспертизе  возникает  в   связи   с   необходимостью специальных познаний в отрасли  бухгалтерского  учета,  контроля  и  анализа хозяйственной  деятельности,  всестороннего  и   объективного   исследования фактических обстоятельств дела.

         От  своевременного  и  правильного   проведения   экспертизы   зависит

завершение  расследования  дел  в  установленные  сроки.   Соблюдение   норм криминально-процессуального законодательства  при  назначении  и  проведении судебно-бухгалтерской  экспертизы,  правильное  использование   следователем данных   экспертизы   содействуют   раскрытию   преступления,   установлению действительных размеров причиненного  ущерба  и  их  взысканию  с  виновных, принятию   необходимых   профилактических   мероприятий    по    сохранности собственности.

        Предмет исследования данной работы — судебно-бухгалтерская экспертиза.

         Основными объектами изучения являются — информационное обеспечения судебно-бухгалтерской  экспертизы, исследование операций по счетам в банке.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

              1 Информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы

 

 

         Для проведения  судебно-бухгалтерской экспертизы эксперту-бухгалтеру предоставляются для ознакомления материалы дела, относящиеся к предмету экспертизы. Информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы существенно влияет на качество и срок ее проведения. Объем материалов, предъявленных следователем (судом) эксперту-бухгалтеру могут быть примерно следующими:

        - акт документальной ревизии; 

        - первичные документы;

        - регистры аналитического и синтетического учета;

        - бух. отчетность с приложениями;

        - оперативно-технические документы;

        - аналитические таблицы;

         - протоколы изъятия документов и постановления о приобщения к делу;

        - протоколы обысков, выемок и других актов по уголовному делу;

        - протоколы допросов обвиняемых и свидетелей;

         - протоколы осмотра тех документов, которые признаны следователем доказательствами по делу, но по тем или иным обстоятельствам к делу не приобщены;

        - заключения специалистов в других областях знаний по операциям исследуемого уголовного дела;

         - документы и объяснения обвиняемого в ходе проведения экспертного исследования;

        - расчеты недостач и др. 

        Материалы исследования можно разделить на две части:

        - основные объекты исследования - к ним относятся первичные документы, учетные регистры, формы отчетности, материалы инвентаризаций, приказы и другие внутренние учетные документы;

         - факультативные объекты исследования, которые учитываются при производстве бухгалтерской экспертизы и составлении заключения, но не подвергаются экспертному исследованию - к ним относятся акты документальных ревизий, заключения экспертов других специальностей, показания свидетелей и обвиняемых.

          Отдельные объекты исследования различаются между собой порядком составления, формой и содержанием, что определяет методы их исследования, которые целесообразно охарактеризовать по каждому виду объектов.

         Основные объекты СБЭ имеют общее свойство - они представляют собой источники учетных сведений о хозяйственной деятельности организаций. Поэтому эксперт-бухгалтер может исследовать внешние признаки таких объектов (их форму, правильность заполнения), содержание каждого объекта в отдельности и содержание учетных сведений, вытекающих из совокупности различных основных объектов.

         Первичные бухгалтерские документы и учетные регистры - основные объекты исследования эксперта-бухгалтера, поэтому другие объекты обычно исследуются в сочетании с анализом первичных документов, регистров бухгалтерского учета.

         Как непосредственные объекты исследования первичные документы изучаются экспертом-бухгалтером по форме и по существу с применением любых специальных приемов, свойственных бухгалтерской экспертизе. При этом возможно исследование, как отдельных документов, так и их совокупности.

         Во время исследования отдельного документа могут быть выявлены: арифметические и логические несоответствия в содержании документа, несоответствия документа установленной форме и другие признаки фиктивности хозяйственных операций.

         При исследовании совокупности взаимосвязанных документов обнаруживаются несоответствия в содержании документов, отражающих одни и те же взаимосвязанные операции.

         При исследовании совокупности документов эксперт-бухгалтер предварительно группирует вытекающие из них сведения и выявляет определенные закономерности в сгруппированных учетных данных. Для этого расхождения между отдельными экземплярами документов могут быть зафиксированы в специальной аналитической таблице. В результате выявляют закономерность в самих расхождениях, что указывает на устойчивость определенного признака фиктивности операций.

          Сводные бухгалтерские документы также подвергаются бухгалтерской экспертизе.

         Наиболее часто на экспертизу предоставляются отчеты материально ответственных лиц (авансовый отчет, отчет кассира, товарный отчет). Такие отчеты отражают деятельность определенных работников и одновременно служат реестром первичных документов, переданных материально ответственным лицом в бухгалтерию. Данные объекты исследуются в совокупности с первичными документами. При этом может быть выявлено несоответствие между первичной документацией и основанным на ней сводным документом, что имеет существенное значение для выводов эксперта-бухгалтера. Кроме того, при исследовании сводных документов могут быть установлены внутренние противоречия в содержании самих сводных документов. Например, арифметическое несоответствие итоговой и частных сумм в отчете о списании материалов на производство может свидетельствовать о завышении расхода и, следовательно, об отражении в отчете фиктивной операции.

          При исследовании сводных документов может быть обнаружено расхождение между двумя экземплярами одного и того же сводного документа. Например, отчет кассира не соответствует его копии в кассовой книге. В таких случаях необходимо обратиться к иным документальным данным, в частности к журналам регистрации кассовых ордеров. Выявленные аналогичные недочеты в другой документации дают основание для категорического вывода эксперта-бухгалтера.

           При исследовании в СБЭ сводных документов могут быть обнаружены признаки не только фиктивности операций, но и нарушения правил документального оформления определенных операций или иные недостатки в системе учета. Связующим звеном между первичными документами и записями в регистрах синтетического и аналитического учета являются документы учетного оформления (книга покупок, книга продаж, справки бухгалтера, накопительные ведомости). Исследование названной группы объектов СБЭ помогает выявить признаки различных нарушений установленного порядка учета. Основной метод исследования данных объектов - взаимный контроль документов, т.е. сопоставление бухгалтерских проводок и записей в накопительных ведомостях с первичной бухгалтерской документацией. В результате исследования может быть установлено отсутствие первичных документов, подтверждающих бухгалтерские записи, а также выявлены несоответствия между записями и содержанием первичных бухгалтерских документов.

          Регистры синтетического и аналитического учета также иногда содержат признаки злоупотреблений, выявленные при их непосредственном исследовании (несоответствия между записями во взаимосвязанных регистрах, неправильные подсчеты итогов). В определенных случаях они должны рассматриваться как признаки фиктивности отраженных в учете хозяйственных операций.

          Бухгалтерская отчетность составляется на основе информации синтетических и аналитических учетных регистров, следовательно, для установления несоответствия между учетными и отчетными данными необходимо их комплексное исследование. Некоторые же нарушения, например несоответствия между взаимосвязанными показателями в различных формах отчетности, а также несоответствия между результатами их анализа могут быть обнаружены экспертом-бухгалтером при исследовании непосредственно форм отчетности. Для выявления и подтверждения таких обстоятельств эксперт-бухгалтер должен использовать приемы анализа финансово-хозяйственной деятельности организации.

           Материалы инвентаризаций (инвентаризационные описи, сличительные ведомости, акты) исследуются экспертом-бухгалтером, как и первичные документы, с применением всех методов бухгалтерской экспертизы. Особенность же их исследования состоит в том, что выявляются нарушения, обычно не получающие отражения в других документах. Например, включение в инвентаризационные описи несуществующих товаров, нарушение порядка оформления результатов инвентаризаций. В таких случаях возможны последующие дописки количества товара в инвентаризационную опись, тогда будет несоответствие между частными показателями и итогом описи. Другим примером может быть расхождение между контрольным экземпляром инвентаризационной описи и экземпляром, приложенным к отчету материально ответственного лица.

          Объектами исследования СБЭ могут быть документы и записи оперативного и внесистемного учета, в которых отражаются хозяйственные операции. В отличие от бухгалтерского и оперативного учета внесистемный учет не предусмотрен никакими инструкциями. Он ведется по личной инициативе отдельных работников и не имеет определенного места и срока хранения. Материалы такого учета могут стать объектами исследования эксперта-бухгалтера только после приобщения их следователем или судом к материалам дела.

          Эксперт-бухгалтер исследует данные о движении ценностей, полученные из совокупности бухгалтерских и внесистемных документов. В этом случае эксперт-бухгалтер проводит взаимное сопоставление сведений. Если при этом обнаружится несоответствие одних данных другим, то эксперт-бухгалтер чаще всего может констатировать лишь расхождения и составить два варианта расчетов суммы недостачи: один - по данным бухгалтерского учета, а другой - по записям в оперативном или внесистемном учете. Категорические выводы эксперта-бухгалтера на основе записей оперативного и внесистемного учета возможны только после глубокого анализа документов, когда будет установлено, что нарушения в ведении бухгалтерского учета объясняются неправильным отражением операций в бухгалтерских документах. Кроме того, чтобы эксперт-бухгалтер мог обосновать свои выводы, сведения оперативного и внесистемного учета о какой - либо стороне хозяйственных операций должны совпадать с данными бухгалтерского учета.

          Факультативные объекты исследования не являются средствами учетной регистрации и не служат основанием для записей в бухгалтерском учете, но некоторые сведения, изложенные в них, могут обладать определенными свойствами, выявляемыми экспертом-бухгалтером. Именно такие сведения и являются иногда объектами его исследования.

          В актах документальных ревизий могут быть описаны методы исследования документов, а также приемы расчетов, на основе которых построены соответствующие выводы ревизора. Такие методы и приемы и будут являться объектами исследования эксперта-бухгалтера, который, обладая специальными познаниями, сможет выявить соответствие или несоответствие примененных методов требованиям экономической науки. Эксперт-бухгалтер может получить ряд сведений и методик расчетов из заключений экспертов других специальностей.

 

 

 

 

 

 

 

          2 Исследование операций по счетам в банках

 

 

          Злоупотребления, совершаемые при оформлении операций по бюджетным, текущим и другим счетам, обычно направлены на изъятие денег. Наиболее распространенным способом является перечисление денежных средств организациям или частным лицам с последующим их изъятием.

Документы, необходимые эксперту-бухгалтеру для исследования операций по счетам в банке:

1) выписки банка с приложенными к ним первичными документами (платежные требования, платежные поручения, счета-фактуры);

2) чеки и корешки чеков;

3) накопительные ведомости по движению средств на бюджетных или текущих счетах;

4) накопительные ведомости по движению средств на текущих счетах внебюджетных средств;

5) накопительные ведомости по кассовым операциям;

6) другие документы.

Вначале проверяют остатки денежных средств, отраженных в выписках банка по соответствующим счетам (51, 55 и др.) с остатками средств по данным счетам. Полноту банковских выписок устанавливают по их построчной нумерации и переносу остатков средств на счета. Остаток денежных средств на конец периода в предыдущей выписке банка по соответствующему счету должен равняться их остатку на начало периода в следующей выписке. Достоверность выписок определяют путем проверки всех реквизитов. При установлении в выписке неоговоренных исправлений и подчисток проводят встречную проверку данных выписки с записями в первом экземпляре лицевого счета, находящемся в банке.

Далее следует убедиться, все ли проведенные через банк операции являются достоверными и подтверждены соответствующими подлинными документами.  При возникновении сомнений в подлинности документов необходимо провести встречную проверку платежных документов, с платежными документами в банке либо у контрагента по операциям.  Одновременно проверяется правильность корреспонденции счетов и записей в учетных регистрах.