Учет материально-производственных запасов. 9

Учет материально-производственных запасов

1. Учет и оценка материалов
2. Документальное отражение поступления материалов
3. Инвентаризация материально-производственных запасов

Порядок бухгалтерского учета МПЗ регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденным приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н.

В бухгалтерском учете в качестве МПЗ принимаются активы:

а) используемые при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), предназначенной для продажи (сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты и др.);

б) используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запчасти и др.);

в) предназначенные для продажи (готовая продукция, товары).

В зависимости от той роли, которую играют производственные запасы в процессе производства, их подразделяют (классифицируют) на следующие группы: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, отходы (возвратные), топливо, тара и тарные материалы, запчасти, инвентарь, хозяйственные принадлежности.

Для учета МПЗ применяют следующие синтетические счета: 10, 15 «Заготовление и приобретение МЦ», 16 «Отклонение в стоимости МЦ», 41 «Товары», 43 «ГП».

Основные способы поступления материалов на предприятие: приобретение за плату, безвозмездное получение, внесение в уставный капитал, изготовление собственными силами.

Запасы, как приобретенные (полученные) от других организаций, так и изготовленные силами организации, учитываются по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материалов, приобретаемых за плату, складывается из всех фактических затрат по их приобретению (за исключением НДС и других возмещаемых налогов): сумм, уплачиваемых поставщику (продавцу) по договору; транспортно-заготовительных расходов; процентов по заемным средствам, привлекаемым для приобретения МПЗ, таможенных пошлин, расходов по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях и др.

В состав (ТЗР) включаются все затраты, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию. В составе ТЗР отражаются: расходы по погрузке материалов в транспортные средства и транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены по договору; плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях; наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям; расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов и др.

Фактические затраты по приобретению МПЗ определяются с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к учету, в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Этот способ оценки имеет существенный недостаток – фактическую себестоимость поступивших материалов чаще всего можно исчислить только по окончании месяца, когда определятся все расходы, связанные с приобретением.

На большей части организаций текущий учет МЦ ведут по твердым учетным ценам – средним покупным ценам, по плановой себестоимости. Чтобы определить фактическую себестоимость поступивших и использованных материалов, в этом случае необходимо отдельно учитывать ТЗР по приобретенным материалам в текущем месяце. Отклонения фактической себестоимости материалов от средней покупной цены или от плановой себестоимости учитывают на отдельных счетах по группам материалов.

В соответствии с международными стандартами применяются методы ФИФО и ЛИФО. По методу ФИФО израсходованные материалы оценивают сначала по себестоимости первой закупленной партии, затем по себестоимости второй и т.д., независимо от того, из какой партии израсходованы материалы. По методу ЛИФО вначале списывают материалы в оценке по себестоимости последней закупленной партии месяца, затем – по себестоимости предшествующей ей партии и так далее, пока не будут списаны все израсходованные за месяц материалы. В условиях инфляции и непрерывного роста цен метод ФИФО приводит к занижению себестоимости и завышает себестоимость остатка материалов на конец месяца. Метод ЛИФО в этих же условиях завышает себестоимость изготовленной продукции и занижает себестоимость остатка материалов на конец месяца. Наиболее реальные данные дает оценка расхода материалов по средней фактической себестоимости их приобретения за отчетный месяц. Средняя себестоимость определяется по формуле:

стоимость материалов на начало месяца + стоимость поступивших материалов    х кол-во израсх.

количество материалов на начало месяца + количество материалов за месяц

В учетной практике существует 2 метода учета материалов – с применением счета 10 и с применением счетов 10, 15, 16.

 В первом случае аналитический учет материалов ведется по оптовым ценам поставщиков, а транспортно-заготовительные расходы отражаются общей суммой на указанном субсчете. Израсходованные в производстве материалы относят на издержки производства по сложившейся средней оптовой цене, а транспортно-заготовительные расходы списывают в соответствующей доле по их среднему соотношению к стоимости материалов в оптовых ценах.

Пример. Остаток материалов на начало месяца на складе предприятия составляет: по учетным ценам – 10000 руб.; отклонение в стоимости материалов - + 500 руб.; итого фактическая себестоимость – 10500 руб. За отчетный месяц имели место следующие операции.

Д 10 К 60 – 5040 – приобретены материалы

Д 19 К 60 – 1008 – отражена сумма НДС

Д 10 К 76 – 500 – отражены расходы транспортной организации по доставке товаров

Д 19 К 76 – 100 – отражена сумма НДС по доставке

Учетная цена поступивших материалов 4500руб. Требуется списать сумму ТЗР.

Расчет распределения отклонений фактических затрат на заготовление и

приобретение материалов от их учетной стоимости

Для учета фактических затрат на осуществление процесса заготовления материалов по второму варианту применяется счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", на дебете которого отражается себестоимость материально-производственных запасов. В кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в корреспонденции со счетом 10 "Материалы" относится стоимость фактически поступивших на предприятие и оприходованных по учетным ценам материалов.

Сумма разницы в стоимости приобретенных материалов (экономия или перерасход) списывается со счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Экономия списывается бухгалтерской записью: Д 15   К 16. Перерасход отражается в бухгалтерском учете записью: Д 16 К 15.

Отпущенные в производство полученные со склада материалы списываются на издержки производства по учетной цене - плановой себестоимости, которая корректируется до уровня фактической себестоимости путем списания соответствующей доли отклонения на дебет счета 20 "Основное производство" с кредита счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". При этом экономия отражается сторнировочной записью (со знаком минус).

  Пример. Хозяйственные операции за месяц.

Д                       15                    К

Как отмечалось выше, основными способами поступления материалов на предприятие являются: приобретение за плату, безвозмездное получение, внесение в уставный капитал, изготовление собственными силами.

Безвозмездное получение Фактическая себестоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Данные о действующей рыночной цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Если принимающая сторона берет на себя расходы по доставке (транспортно-заготовительные расходы), фактическая себестоимость материалов увеличивается на сумму произведенных затрат.

Безвозмездное получение материалов отражается в бухгалтерском учете организации следующими записями:

Д 10 К 98 / 2 Безвозмездные поступления - отражено поступление материалов по рыночной стоимости;

Д 10 (15) К 76 - отражена стоимость транспортных услуг (если их оплата возложена на принимающую сторону);

Д 76 К 51 - отражена оплата транспортных расходов.

При отпуске безвозмездно полученных материалов в производство производятся записи:

Д 98 /2 Безвозмездные поступления К 91/1 "Прочие доходы" отражены доходы текущего периода (в доле израсходованных материалов);

Д 20 (25, 26) К 10 - отражен отпуск материалов на нужды основного производства (для содержания администрации цехов, заводоуправления, организации в целом).

Передача на склад материалов, полученных от ликвидации (разборки) основных средств, отражается накладной на внутреннее перемещение. В бухгалтерском учете поступление этих материалов отражается записью: Д 10 К 91/1 Прочие доходы - на рыночную стоимость материалов, полученных при ликвидации объекта ОС.

Материалы внесены в уставный (складочный) капитал организации Фактической себестоимостью материалов, вносимых в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, является их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Если затраты по доставке берет на себя принимающая сторона, фактическая себестоимость материалов увеличивается на стоимость произведенных расходов. Поступление материалов, внесенных учредителями в качестве вклада в уставный капитал, отражается записями:

Д 75 /1 Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал К 80 "Уставный капитал" - отражена задолженность учредителей по вкладу в уставные капитал в согласованной учредителями оценке;

Д 10 К 75 /1 - оприходованы материалы, внесенные в счет вклада в уставный капитал;

Д 10 (15) К 76 - отражена стоимость транспортных услуг (если их оплата возложена на принимающую сторону);

Д 76 К 51 - отражена оплата транспортных расходов.

Материалы изготовлены собственными силами Фактическая себестоимость материалов, изготавливаемых организацией самостоятельно, складывается из фактических затрат на их производство. Учет и формирование затрат на производство осуществляются в порядке, предусмотренном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Сдача на склад изготовленных материалов, предназначенных для внутреннего потребления в организации или дальнейшей переработки, оформляется накладными на внутреннее перемещение материалов. Передача материалов из одного подразделения организации в другое также оформляется накладными на внутреннее перемещение материалов.

Изготовление материалов и направление их на собственные нужды организации отражается в бухгалтерском учете записями:

Д 10 К- 43  (21 "Полуфабрикаты собственного производства") - отражен перевод готовой продукции (полуфабрикатов собственного изготовления) в состав материалов;

Д 20 (23) К10 - отражено использование материалов на собственные нужды организации.

2. Документальное  отражение движения материалов

Документирование поступления материалов зависит от источников их получения. Материалы поступают на предприятие от поставщиков, подотчетных лиц, приобретающих за наличный расчет, от своего производства, от списания основных средств, от оприходования излишков, выявленных инвентаризацией. Материалы приходуются на основании полученных от поставщика расчетных документов (счетов, товарно-транспортных накладных, платежных требований и т. п.) и сопроводительных документов (спецификаций, сертификатов, качественных удостоверений и др.).

При этом необходимо соблюдать следующие процедуры: а)регистрация документов в журнале учета поступающих грузов; б) проверка соответствия данных из полученных документов договорам поставки по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки; в) проверка правильности расчетов в расчетных документах; г) акцепт (оплата) расчетных документов или полностью (частично) мотивированный отказ от акцепта (от оплаты).

При отсутствии расхождений в качестве и количестве поступивших материалов с данными расчетных и сопроводительных документов заполняется приходный ордер по ф. № М-4. На однородные грузы, поступающие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, допустимо составление одного приходного ордера. В таком случае на каждую отдельную приемку материалов в течение этого дня делается запись на обороте ордера. Все записи в конце дня подсчитываются, а общий итог записывается в приходный ордер.

Принимать и приходовать материалы можно и без оформления приходного ордера. В этом случае на документ, выданный поставщиком (счет, накладная и т. п.), проставляется штамп, оттиск которого должен содержать все реквизиты приходного ордера. На штампах необходимо проставлять очередные номера приходных ордеров.

При выявлении расхождений данных поставщика и фактически поступивших материалов составляется акт о приемке материалов. При составлении акта должен участвовать представитель поставщика, его доверенное лицо или представитель сторонней организации (эксперт). Без этого возможные претензии к поставщику не принимаются.

Материалы, поступающие от своих цехов, оформляются накладными на внутреннее перемещение. Во всех приходных документах указывается, от кого поступил материал, на какой склад, номенклатурный номер, наименование, количество, цена, суммарная стоимость поступивших материалов, кто сдал и кто принял, дата и номер документа.

Нередко материалы со склада поставщика или от транспортной организации получает уполномоченное лицо, которому выдается доверенность и все необходимые документы. Доверенность следует оформлять в соответствии с требованиями ст. 185—186 ГК РФ. Приобретение материалов подотчетным лицом отражается в бухгалтерском учете записями:

Д 71 К 50 - денежные средства выданы под отчет;

Д 10 К 60 - оприходованы материалы, закупленные подотчетным лицом;

Д 19 К 60 - отражен НДС по материалам;

Д 60 К 71- поставщику материалов оплачено из подотчетной суммы.

Со склада материалы отпускаются в производство на изготовление продукции, в переработку на другие предприятия, для реализации на сторону, для безвозмездной передачи другим предприятиям, для внутреннего перемещения в другие склады. Основным видом расхода материалов является отпуск на производство продукции, что оформляется лимитно-заборными картами. Они выписываются отделом снабжения или другим отделом аппарата управления предприятия на один или несколько наименований материалов, используемых на один вид продукции с одного склада. Лимитная карта выписывается на 10-15 дней и на один месяц в 2 экземплярах (один – складу, другой – цеху-получателю). При получении материала представитель цеха расписывается в карте склада, а кладовщик – в карте цеха, что обеспечивает подтверждение отпуска и взаимный контроль.

Материалы, потребляемые не регулярно, оформляются требованиями. Требованиями также оформляется отпуск материалов на замену, сверхлимитный отпуск. Для оформления сверхлимитного отпуска применяются требования, имеющие определенный отличительный признак, например, цветную диагональную полосу, цветной знак в углу документа и т.д.Требования за сверхлимитный отпуск выписываются только с разрешения лица, уполномоченного разрешать такой расход материалов.

Отпуск материалов на сторону оформляется приказом-накладной или накладной. При вывозе материалов автотранспортом составляется товарно-транспортная накладная типовой формы.

В расходных документах указывается номенклатурный номер материала, номер склада материалов, через кого отпущен материал, на какие цели (вид продукции, статья затрат), цех-получатель, количество (затребовано и отпущено). Документы выписываются в двух экземплярах.

Учет материалов на складе. Поступившие материалы поступают на склад под материально-ответственное хранение кладовщику. На складе ведется количественный сортовой учет материалов. Для этого бухгалтерия открывает карточку складского учета на каждый номенклатурный номер материалов. Карточка регистрируется в специально реестре и передается заведующему складом под расписку. В карточке указываются номер склада, место хранения материалов, марка, сорт, размер, единица измерения, цена, наименование материала, а также данные о движении (от кого получено и кому отпущено) учитываемых ценностей.

В карточке кладовщик делает записи на основании каждого приходного и расходного ордера отдельной строкой. Данные лимитно-заборных карт записываются по итогу. Карточки сортового учета материалов хранятся на складе в специальной картотеке по номенклатурным номерам. По окончании месяца кладовщик переносит остатки из карточек в ведомость остатков материалов на складе. Ведомость характеризуется тем, что туда переносятся итоговые остатки по карточкам по видам материальных ценностей. Ведомость (книга) передается в бухгалтерию, где производится оценка материалов. Затем остатки материалов по каждому складу сверяются с данными учета, который ведет бухгалтерия в ведомостях движения материалов.

Бухгалтер  материального отдела бухгалтерии регулярно проверяет правильность записей в карточках складского учета (обычно один раз в неделю) и подтверждает это своей подписью в последней графе карточки. Одновременно кладовщик сдает, а бухгалтер принимает приходно-расходные документы на материалы по реестру типовой формы. В реестре обобщается информация о движении материалов по видам и группам с указанием количества и номеров первичных документов. Реестры составляются отдельно по приходу и расходу материалов и по каждому складу. По данным реестров бухгалтерия составляет накопительные ведомости по приходу и расходу материалов за месяц.

Учет материалов в бухгалтерии и сверка данных с учетом на складах. Получив со склада материалы, бухгалтер проверяет соответствие их формальным требованиям (наличие необходимых реквизитов, правильность итогов) и по существу (законность операции). Проверенные и принятые документы таксируются (количество умножается на цену), и определяются суммы прихода и расхода материалов. Таксировка производится по каждой строке документа, а в лимитно-заборных картах таксируется итог по каждому номенклатурному номеру материалов.

Учет материалов в бухгалтерии ведется только в денежной оценке. На основании первичных документов (реестров складского учета) составляются накопительные ведомости прихода и расхода материалов по каждому складу отдельно. В ведомостях материалы приводятся по синтетическим счетам, субсчетам и группам в учетных ценах. Фактически в них отражается остаток по видам материалов.

По окончании месяца по данным накопительных ведомостей составляются суммовые оборотные ведомости по каждому складу в разрезе синтетических счетов, субсчетов, учетных групп материалов. Т.е. в этой суммовой ведомости приводятся сведения по движению материалов по каждому складу с указанием счета, учетной группы материалов (субсчета), остатка на начало месяца, прихода, расхода и остатка за месяц.

Остаток материалов по каждому складу, подсчитанный в оборотной ведомости, сопоставляется с остатком материалов, подсчитанном по этому складу в книге остатков. Они должны совпадать. Наличие расхождений говорит либо об ошибке в учете, либо о наличии недостач.

3. Инвентаризация материально-производственных запасов

Для обеспечения достоверности бухгалтерского учета и отчетности предприятие обязано проводить инвентаризацию материальных ценностей. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень ценностей, проверяемых при каждой из них, устанавливается предприятием, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (передача имущества в аренду, продажа, преобразование предприятия, смена материально-ответственных лиц, стихийные бедствия, хищения).

Инвентаризация проводится инвентаризационной комиссией, назначаемой приказом руководителя предприятия, в присутствии материально-ответственного лица и всех членов комиссии. До начала инвентаризации материально ответственное лицо обязано сделать все записи в карточках складского учета материалов, сдать в бухгалтерию все приходно-расходные документы и сделать расписку об этом в инвентаризационной описи.

В процессе инвентаризации все материальные ценности пересчитываются, перемериваются, взвешиваются и записываются в инвентаризационные описи, которые составляются по местам их хранения материально ответственными лицами. Затем бухгалтерия проставляет в ведомостях цены, производит таксировку и запись фактических остатков по учетным ценам. На выявленные расхождения в остатках составляются сличительные ведомости. Инвентаризационная комиссия получает объяснения по расхождениям от материально ответственных лиц и формулирует свои рекомендации о порядке их регулирования. Они рассматриваются постоянно действующей инвентаризационной комиссией предприятия. Принятые решения утверждаются руководителем предприятия и отражаются в учете.

Порядок отражения в учете результатов инвентаризации установлен ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49). При наличии излишков и недостач материальных ценностей предприятие может произвести взаимный их зачет (как пересортицу), если такие излишки и недостачи возникли по одному и тому же наименованию материалов, за один и тот же инвентаризационный период и у одного и того же материально ответственного лица.

Излишки МПЗ, выявленные в результате произведенной инвентаризации, отражаются в бухгалтерском учете как внереализационные доходы (Д 10 К 91/1). При выявлении фактов недостач, хищений, порчи материалов их фактическая себестоимость или часть ее (при порче материалов) списывается: Д 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К 10.

С кредита счета 94 стоимость недостающих и испорченных материалов списывают на:

- дебет счетов издержек производства и обращения, учета МПЗ, если потери находятся в пределах норм естественной убыли;

- дебет счета 73/3 «Расчеты по возмещению материального ущерба» при установлении конкретных виновников;

- дебет счета 91/2 «Прочие  доходы и расходы» при отсутствии  конкретных виновников или если  во взыскании недостач или испорченных ценностей отказано судом.

Стоимость материалов, утраченных в результате стихийных бедствий или иных форс-мажорных обстоятельств, списывается проводкой: Д 99 К 10.

Пример. ЗАО «Актив» заключило с поставщиком договор на поставку материалов на сумму 120000 руб. (в т.ч. НДС 20000). В договоре было предусмотрено, что естественная убыль материалов при транспортировке может составить до 3% от их стоимости. Т.е., максимальная сумма потерь согласно договору может составить 3600 руб.(120000 х 3%), в т.ч. НДС 600 руб. При приемке от поставщика материалов была обнаружена недостача на сумму 6000 руб. (в т.ч. НДС 1000). Отразить операции на счетах бухгалтерского учета.

Д 10 К 60 – 95000 (100000 – 5000) – оприходованы фактически поступившие материалы;

Д 19 К 60 – 19000 (20000 – 1000) – учтен НДС по фактически поступившим материалам;

Д 94 К 60 – 3600 – отражена недостача в пределах норм, предусмотренных договором;

Д 73 / 2 Расчеты по претензиям К 60 – 2400 (6000 – 3600) – отражена недостача сверх норм;

Д 10 К 94 – 3000 – сумма недостачи в пределах предусмотренной величины;

Д 19 К 94 – 600- сумма НДС по недостаче в пределах предусмотренной величины.