Управленческий учет

Управленческий  учет - это упорядоченная система выявления, измерения, сбора, регистра-

ции, интерпретации, обобщения, подготовки и предоставления важной для принятия решений по деятельности фирмы информации и показателей для управленческого звена компании (внутренних пользователей - менеджеров). Управленческий учет, прежде всего, создается для того,чтобы оперативно принимать решения, связанные с деятельностью фирмы. Информация управленческого учета собирается и используется (в зависимости от потребности и разрешений) отделом маркетинга, отделом качества, производственным отделом, финансовым отделом и т.д. (при наличии таковых) и, естественно, бухгалтерией.

К основным задачам  учета накладных расходов в рамках ведения управленческой бухгал-

терии относятся:

· формирование своевременной, полной и достоверной информации о фактических накладных расходах, имеющих место на предприятии;

· бюджетирование и контроль за исполнением смет накладных расходов;

· выявление резервов снижения накладных расходов;

· выявление факторов, влияющих на изменение отдельных элементов накладных расходов;

· распределение накладных расходов в целях оценки себестоимости, анализ накладных расходов, ценообразование и т.д.

Учет, распределение  и управление накладными расходами  напрямую зависят от применя-

емого метода учета  затрат и являются наиболее сложной и трудоемкой задачей в каждом из методов. В зависимости от масштабов, специфики производства и поставленных задач предприятия внедряют различные методы учета затрат:

метод учета  полных затрат, метод “директ-костинг”, позаказный метод учета затрат, попроцессный метод учета затрат, метод АВС (Activitybased Costing), метод “стандарт-костинг”, метод учета фактических затрат, метод “таргет-костинг” и др. Большинство из этих методов является частью систем управления затратами: “директ-костинг”, “стандарт-костинг”, АВМ, ТСМ, SCM и др. Кроме методов учета затрат, они включают методы бюджетирования и анализа затрат.

На методику учета затрат могут оказывать влияние системы управления производством, такие как JIT (Just-In-Time), DBR (Drum-BufferRope) и т.д.

Перечисленные методы учета затрат тесно взаимосвязаны. В последние десятилетия на практике используются комбинированные методы учета затрат. Однако комбинированные методы применяются, как правило, крупными компаниями.

Объясняется это тем, что такие компании уже имеют опыт работы с распределением и учетом затрат такими способами, и так как данные методы требуют специальной разработки учетной политики, они яв-

ляются достаточно трудоемкими.

Рассмотрим наиболее популярные в России

методы учета  затрат: “директ-костинг”, “стан-

дарт-костинг” и метод АВС.

Методика учета  затрат

в системе “директ-костинг”

Рассматриваемый метод используется на

предприятиях, где  отсутствует высокий уровень

постоянных затрат и где результат работы мож-

но легко определить и количественно измерить.

Широко распространен  во всех экономически

развитых странах.

Система “директ-костинг” представляет со-

бой систему  управления затратами, которая вклю-

чает в себя метод учета затрат на базе сокращен-

ной себестоимости, метод маржинального ана-

лиза и метод  планирования затрат с использова-

нием гибких бюджетов.

Учет затрат на базе сокращенной себестои-

мости представляет собой метод калькулирова-

ния по переменным затратам. Постоянные за-

траты учитываются обособленно и без распреде-

ления списываются  на уменьшение выручки. 

Экономические

науки

2010

8(69)

Экономика и  управление

Современная система  “директ-костинг” пред-

лагает два  варианта учета затрат:

1) простой “директ-костинг”, при котором

в составе себестоимости  учитываются только ос-

новные переменные затраты;

2) развитой “директ-костинг”, при котором

в себестоимость  включаются и основные пере-

менные, и накладные  переменные расходы.

Важным показателем  в системе “директ-ко-

стинг” является маржинальная прибыль, кото-

рая представляет собой разницу между выруч-

кой и переменными  расходами. Показатель мар-

жинальной прибыли  на предприятиях позволяет

оценивать результативность принятия управлен-

ческого решения, контролировать затраты, про-

водить анализ безубыточности.

Можно выделить следующие преимущества

метода “директ-костинг” и возможности его ис-

пользования:

1. Более точное  прогнозирование затрат. А

именно разделение затрат на переменные и по-

стоянные позволяет  просчитать увеличение за-

трат и возможное  снижение себестоимости еди-

ницы продукции  при увеличении производства.

2. Определение  точки безубыточности, т.е.

того, сколько  необходимо продать продукции,

чтобы доходы покрыли  расходы. Это также не-

обходимо при  определении нижней границы

цены в торговле с покупателями.

3. Анализ постоянных  накладных расходов.

Дает возможность  находить верхние и нижние

границы постоянных накладных расходов. Вер-

хней границей является сумма постоянных зат-

рат, которые  покрываются маржинальной при-

былью. Нижней границей называется сумма по-

стоянных затрат, не подлежащая сокращению.

Данный анализ позволяет стратегически рассмат-

ривать возможность  сокращения накладных рас-

ходов до нижней границы, принятия управлен-

ческого решения  о дополнительном инвестиро-

вании или закрытии бизнеса.

4. Оценка возможности  увеличения или сни-

жения объема производства. Данная ситуация

часто встречается  в производстве сезонной про-

дукции.

5. Оценка возможности  перевода постоян-

ных накладных  расходов в состав переменных,

что является одним  из приемов сокращения за-

трат.

6. Определение  более рентабельных видов

продукции. Если увеличить объем производства

и продавать  продукты, у которых наиболее высо-

кий удельный показатель маржинальной прибы-

ли, то предприятие  получит более высокую вели-

чину маржинальной прибыли для покрытия по-

стоянных затрат и получения чистой прибыли.

Применение метода “директ-костинг” воо-

ружит управленческий персонал организации

знаниями глубинных  механизмов формирования

себестоимости продукции и финансового резуль-

тата, позволит оперативно отслеживать его ди-

намику, проводить  анализ затрат предприятия,

зависящих от объема производства, своевремен-

но вскрывать  негативные тенденции и выраба-

тывать эффективные  меры по их преодолению

и достижению намеченной прибыльности биз-

неса.

Методика учета  затрат

в системе “стандарт-костинг”

Система “стандарт-костинг”, как система

определения предстоящих  расходов на основе

норм и нормативов, является важным инстру-

ментом управления затратами предприятия. Она

используется  для установления цен и ведения

ценовой политики, разработки бюджетов и оцен-

ки результатов  выполнения работ.

Под стандартом понимают норму, которая

устанавливается для измерения расхода ресурсов

с целью стимулирования и оценки деятельности

персонала организации.

В основу системы  “стандарт-костинг” поло-

жены следующие  принципы:

· предварительное нормирование затрат по

элементам и  статьям затрат;

· составление нормативных калькуляций на

изделие и его  составные части;

· раздельный учет нормативных затрат и от-

клонений;

· анализ отклонений;

· уточнение калькуляций при изменении

норм.

В управленческом учете выделяют ценовые

и количественные стандарты. Ценовым стандар-

том накладных  расходов считается плановая сто-

имость единицы  затратной части подразделения

организации. Количественным стандартом наклад-

ных расходов является число необходимых за-

тратных единиц на подразделение для производ-

ства конкретного  изделия либо на отчетный пе-

риод.

Нормативные затраты  базируются на ожи-

даемых затратах ресурсов, необходимых для про-

изводства продукции. Нормы расхода ресурсов

устанавливаются в расчете на одно изделие. По

общепроизводственным  расходам, которые состоят

из нескольких разнородных статей, нормы раз-

рабатываются  на определенный период в денеж-

ной оценке и  в расчете на запланированный  объем

производства. Следует  отметить, что система

“стандарт-костинг” в зарубежной практике не

регламентирована  нормативными актами, в свя-

Click to buy NOW!

PDF-XChange Viewer

w w w.docu-track.co m

Click to buy NOW!

PDF-XChange Viewer

w w w.docu-track.co m150

Экономические

науки

2010

8(69)

Экономика и  управление

зи с чем  не имеет единой методики установле-

ния стандартов и ведения учетных регистров.

Использование метода “стандарт-костинг”

позволяет заранее  определить сумму ожидаемых

затрат на производство и реализацию изделий,

исчислить себестоимость  единицы изделия для

определения цен, оперативно выявлять отклоне-

ния от нормативных  затрат. Такая оперативная

информация дает возможность менеджерам вно-

сить коррективы в работу персонала и оборудо-

вания и создает  эффективную систему контроля

за использованием ресурсов в разрезе подразде-

лений. Прозрачным становится процесс приня-

тия управленческих решений.

Вместе с тем  данной системе присущи свои

недостатки. Стандарты можно устанавливать не

на все производственные затраты, в связи с чем

на местах всегда ослабляется контроль за ними.

Более того, при  выполнении производственной

компанией большого количества различных по

характеру и  типу заказов за сравнительно корот-

кое время исчислять  стандарт на каждый заказ

практически невозможно. В таких случаях вмес-

то научно обоснованных стандартов на каждое

изделие устанавливают  среднюю стоимость, ко-

торая является базисом для определения цен  на

изделие.

Несмотря на названные недостатки, руково-

дители фирм и компаний используют систему

учета “стандарт-костинг” как мощный инстру-

мент контроля за издержками производства и

калькулирования себестоимости продукции, а

также для управления, планирования и приня-

тия необходимых решений.

Управление накладными расходами

с применением  метода АВС

В последние  десятилетия крупные компании

для управления себестоимостью и прибылью

начали использовать пооперационный менедж-

мент или управление затратами через управле-

ние отдельными операциями либо отдельными

видами деятельности. Операции, составляющие

отдельные виды деятельности, стали выступать

промежуточным объектом калькулирования, а

связанные с  ними накладные расходы - основ-

ным объектом учета  и анализа. Результатом это-

го стало появление метода АВС (Activity-based

Costing), который  служит одной из современных

систем учета  затрат и калькулирования полной

себестоимости, отвечающей условиям современ-

ных организаций  с высоким уровнем накладных

расходов. Метод  АВС предполагает, что любые

затраты вызваны  определенной деятельностью и

каждому типу продукции  соответствует свой на-

бор видов деятельности. Первоначально он был

разработан для  анализа производственных наклад-

ных расходов. В  последующем его стали приме-

нять и при  анализе непроизводственных наклад-

ных расходов.

На большинстве  предприятий все осуществ-

ляемые производственные операции можно раз-

делить на основные и вспомогательные. Данные

операции, кроме  того, выполняют конкретные

производственные  функции (функции снабжения,

производства, управления качеством, логистики,

сбыта). Расходы  на осуществление перечислен-

ных функций  связаны с затратообразующими

факторами, которыми затраты и обусловлены. Эти

издержки объединяются в группы согласно их

функциям, родам  деятельности отделов, которые

их несут. Зная причины возникновения каждой

группы косвенных  расходов, можно более обо-

снованно отнести  их на себестоимость отдельно-

го вида продукции  или услуг. Необходимо, сле-

довательно, прежде всего, корректно идентифи-

цировать определяющие их факторы. Учетно-

калькуляционная система, отражающая издержки

по функции, которую  они несут в деятельности

предприятия, получила название “метод учета и

калькулирования затрат по функциям”.

Теоретическая основа метода АВС заключа-

ется в наблюдении, что у организации в распо-

ряжении находится  определенный объем ресур-

сов, используемых в производственном процес-

се и позволяющих  осуществлять производствен-

ные функции. Все  виды ресурсов характеризу-

ются затратами  на них, которые распределяются

сначала на отдельные  функции пропорциональ-

но объему потребления  этих ресурсов. Для этого

суммируются издержки каждого центра затрат

по конкретной функции. Затем издержки по каж-

дой функции  относят на носители затрат. Носи-

телем затрат может  выступать изделие (товар,

услуга), конкретный клиент, заказ. Носитель за-

трат включает, соответственно, приходящуюся на

него долю затрат каждого центра по всем произ-

водственным операциям.

Отличительной особенностью распределения

накладных расходов при методе АВС является

то, что затраты  группируются не по центрам, а

по функциям или видам деятельности. Прямые

затраты относят  непосредственно на себестоимость

калькулируемого объекта, а косвенные (наклад-

ные) распределяют согласно драйверам затрат

видов деятельности.

Драйвер затрат (cost driver) - это показатель

измерения активности вида деятельности, отра-

жающий сущность данного вида деятельности и

взаимосвязанный с калькулируемым объектом.

Управление затратами  в разрезе отдельных

операций, а не продуктов и даже не подразделе-

Click to buy NOW!

PDF-XChange Viewer

w w w.docu-track.co m

Click to buy NOW!

PDF-XChange Viewer

w w w.docu-track.co m151

Экономические

науки

2010

8(69)

Экономика и  управление

ний предприятия  дает новые возможности для

эффективного  планирования и контроля затрат

и в конечном счете для их снижения. Оно по-

зволяет обосновывать управленческие решения

по ценообразованию. АВС-информацию можно

использовать  как для текущего управления, так

и для принятия стратегических решений. На

уровне тактического управления эту информа-

цию можно использовать для формирования ре-

комендаций по увеличению прибыли, повыше-

нию эффективности  деятельности предприятия,

на стратегическом - как помощь в принятии ре-

шений относительно реорганизации предприя-

тия, изменения ассортимента продуктов и услуг,

выхода на новые  рынки, диверсификации.

Первоначально применение системы АВС на

предприятиях  было вызвано стремлением к бо-

лее точному  учету затрат на единицу продукции.

В настоящее  время технология учета по видам

деятельности значительно расширила свои гра-

ницы. Исследования показали, что данный ме-

тод должен использоваться не только как способ

учета и распределения  накладных расходов, а как

инструмент управления затратами. Из учета за-

трат по видам  деятельности выделилось направ-

ление управления по видам деятельности (АВМ)

и бюджетирование по видам деятельности (АВВ).

Бюджетирование  накладных расходов

Бюджетирование  представляет собой процесс

планирования  затрат и результатов деятельности

компании на определенный период.

Бюджет, в котором  собраны и отражены все

финансовые показатели доходов и расходов орга-

низации, включая  расчет прибыли, называется

генеральным бюджетом. Как правило, генераль-

ный бюджет предприятия  состоит из несколь-

ких бюджетов, из которых бюджетами наклад-

ных расходов являются: бюджет общепроизвод-

ственных расходов, бюджет общехозяйственных

расходов и  бюджет расходов на продажу.

Бюджеты накладных  расходов призваны оп-

ределять уровень  ресурсов, необходимый для

обслуживания  и управления предприятием.

Факторами, оказывающими влияние на со-

ставление бюджетов накладных расходов, явля-

ются: методы учета  затрат и калькулирования се-

бестоимости продукции, наличие и стоимость вспо-

могательного  сырья, сезонные колебания, числен-

ность персонала, методы начисления амортиза-

ции, инфляция, методы бюджетирования и др.

Существует два  подхода к составлению бюд-

жетов накладных  расходов:

1) “бюджетирование  сверху вниз”. Данный

подход подразумевает  разработку бюджетов без

консультирования  с руководителями центров от-

ветственности накладных расходов. Составитель

генерального  бюджета самостоятельно определяет

величину накладных  расходов, основываясь на

собственном опыте  и имеющейся информации.

Данный подход имеет низкую затратоемкость, а

также низкую точность расчетов;

2) “бюджетирование  снизу вверх”. При дан-

ном подходе  собирается информация о наклад-

ных расходах в  центрах ответственности и факто-

рах, вызывающих их. Совместно с руководителя-

ми отделов, цехов  и подразделений (центров от-

ветственности) согласовывается размер накладных

расходов, относящийся  к этим центрам. При дан-

ном подходе  точность расчетов выше, чем при

первом подходе, однако повышается также затра-

тоемкость в  связи со сбором информации и со-

гласовании бюджетных  показателей.

Бюджет накладных  расходов может быть

гибким и фиксированным:

1) гибкий бюджет  накладных расходов - это

бюджет накладных  расходов, который составля-

ется для диапазона  вариантов объема деятельно-

сти предприятия. Данным объемом деятельнос-