Аудит материально-производственных запасов. 3

ВВЕДЕНИЕ

 

Любое предприятие обязано вести бухгалтерскую и статистическую отчётность. Обязанность предприятия вести учёт своего имущества и совершённых хозяйственных операций, самостоятельно исчислять и уплачивать налоги, представлять бухгалтерскую (финансовую) отчётность, данными которых могут пользоваться все заинтересованные предприниматели и предприятия, вызвало необходимость независимого вневедомственного финансового контроля - аудита.  

Актуальность данной темы состоит в оценке эффективности организации системы учета расходов, которая становится в настоящее время насущной проблемой многих строительных предприятий, требующей оперативного решения. Необходимость планирования, четкого учета и контроля расходов на осуществление строительства наряду с пониманием того, что деятельность строительных организаций должна быть прозрачной, обусловили повышение требований к системе, позволяющей получить оперативную и достоверную информацию для принятия соответствующих решений.

Аудиторские проверки необходимы государственным органом, судам, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

Объект аудита исследования является учет материально-производственных запасов. Предмет исследования - аудит оценки материально-производственных запасов.

Целью работы является изучение аудита сохранности и использования производственных запасов организации.

Целью аудиторской проверки материально-производственных запасов (МПЗ) является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей "Запасы" и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с МПЗ действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

Для достижения поставленной цели необходимо следующие:

изучение законодательных актов и отраслевых рекомендаций по аудиту МПЗ;

ознакомление с организационной структурой, ведением учета и системой документооборота аудируемого предприятия;

оценка объемов предстоящей проверки;

планирование аудита

проведение аудиторских процедур в соответствии с разработанной методикой

изучение экономического состояния организации

выявление недостатков в системе учета материальных производственных запасов

разработка рекомендаций по устранению выявленных недостатков

составление аудиторского заключения

Информационной базой при написании данной выпускной квалификационной работы явились:  ФЗ «О бухгалтерском учете»,  Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), Налоговый кодекс, Трудовой кодекс, план и корреспонденция счетов, ФЗ «Об аудиторской деятельности».

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. ОРГАНИЗАЦИОННЫЕ ОСНОВЫ АУДИТА.

 

Нормативно-правовое регулирование аудита.

 

В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» №307-ФЗ от 30.12.2008г (ред. от 21.11.2011г) аудит-это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Порядок осуществления аудиторской деятельности (процесс проведения аудита) в организации регламентируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, на которые ссылается Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" и которые  утверждены  Правительство Российской Федерации Постановлением №696 от 23.09.2010 (ред. от 22.12.2011 №1095). На 2012 год утверждено 34 аудиторских стандарта.

23 апреля 2004 г. Минфином России были утверждены Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (далее - Методические рекомендации). Данные Методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ.

Задачами аудитора в процессе проверки являются: оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля учета в организации, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности и законности совершения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность предприятия и ее конечные результаты; оказание помощи администрации предприятия путем выработки рекомендаций по устранению недостатков и нарушений, которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности; на основе изучения прошлых фактов и современного положения дел на предприятии ориентирование его администрации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечные результаты (проведение перспективного анализа); предоставление содержательных и точных справок клиенту по всем неясным вопросам, возникающим в процессе выполнения договора на оказание аудиторских услуг и касающимся организации бухгалтерского учета и отчетности, налогообложения, хозяйственного права, финансового анализа и пр.

 

Планирование аудита

 

Планирование аудита - один из важнейших этапов аудиторской проверки, на котором вырабатывается оптимальная стратегия и тактика проведения аудита с учетом индивидуальных особенностей каждого аудируемого лица. Основными документами, составляемыми при планировании аудиторской проверки, являются: рабочий документ по изучению экономической деятельности клиента, письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита, общий план и общая программа аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор встречается с клиентом и выясняет, с какой целью он намерен проводить аудиторскую проверку и какие результаты ожидает получить после завершения аудита.

После принятия решения о целесообразности работы с клиентом аудитор направляет в его адрес письмо о проведении проверки, где выражает свое согласие на проведение аудита.

В свою очередь клиент посылает аудитору письмо-предложение с просьбой оказать аудиторские услуги или в подтверждение понимания договоренностей проведения аудиторской проверки подписать письмо о проведении аудита. Затем оформляется договор на проведение аудиторской проверки, в котором согласовываются условия ее проведения, а также возможность изменения этих условий и стоимости проверки при возникновении обстоятельств, предполагающих более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой отчетности.

При предварительном анализе деятельности предприятия аудитор оценивает риски и уровень существенности.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов: внутрихозяйственный риск; риск средств контроля; риск необнаружения.

Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счетов бухгалтерского учета, статей баланса однотипных групп хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

Риск средств контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта, т.е. риск, заключающийся в том, что существующие и регулярно применяемые средства этих систем не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

Риск не обнаружения характеризует вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры  не позволят обнаружить реально существующие существенные нарушения. Риск не обнаружения - показатель эффективности  и качества работы аудитора - зависит  от  порядка  проведения конкретной аудиторской проверки, квалификации аудиторов и степени их предыдущего знакомства с деятельностью данного экономического субъекта.

Разработка программы и общего плана аудиторской проверки также производится с учетом показателей аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности).

Общий план и программа проведения аудита подписываются руководителем аудиторской проверки и подлежат утверждению руководителем аудиторской организации.

 

Этапы аудита

 

Аудиторскую проверку  можно условно разделить на 4 этапа:

1 этап -- подготовительный. На этом этапе производится изучение потребностей клиента, подготавливается информация о нем, составляются документы, определяющие цели и задачи аудиторской фирмы, а также перечень оказываемых аудиторских услуг. Завершается этап заключением договора.

2 этап -- планирование аудита. В соответствии со стандартами аудита необходимо определить уровни существенности, аудиторские риски, а также рассчитать величину выборки. Кроме того, формируется общий план и сводная  программа  аудита.

Согласно федеральному правилу (стандарту) № 3 планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Планирование аудита осуществляется поэтапно:

предварительное планирование;

сбор общих сведений об экономическом субъекте;

оценка существенности и аудиторского риска;

разработка общего плана и программы аудита.

В результате планирования аудита рассматриваемого участка учета должны быть составлены: 1) общий план аудита с определением объемов, графика и срока проверки того или иного объекта; 2) аудиторская программа аудита  с установленными объемами, видами и алгоритмом проведения аудиторских процедур.

3 этап -- проведение аудита. Это самый трудоемкий этап работы. На данном этапе производится классификация выбранных разделов аудита. Для каждого из разделов аудита составлена программа работ, представляющая собой перечень всех необходимых аудиторских процедур.

4 этап -- заключительный этап. Это этап включает формирование пакета рабочих документов, составление аудиторского заключения. Совместно с рабочей документацией его представляют руководителю проверки. Выдача аудиторского заключения о достоверности (недостоверности) предоставляемой финансовой отчетности.

 

2. АУДИТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

 

2.1. Нормативно-правовое регулирование учета материально производственных запасов

 

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденным Приказом Минфина РФ   от 09.06.2001 № 44н (в ред. от 25.10.2010 №132 н) к материально производственным запасам относятся:

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

предназначенные для продажи;

используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

В системе счетов бухгалтерского учета для учета материально-производственных запасов предусмотрены следующие счета и субсчета:

счет 10 "Материалы", к которому могут быть открыты следующие субсчета:

1. Сырье и материалы;

2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали;

3. Топливо;

4. Тара и тарные материалы;

5. Запасные части;

6. Прочие материалы;

7. Материалы, переданные в переработку на сторону;

8. Строительные материалы;

9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности;

10. Специальная оснастка и специальная одежда на складе;

11. Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации;

счет 11 "Животные на выращивании и откорме";

счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей";

счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей";

счет 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей";

счет 40 "Выпуск продукции, работ, услуг";

счет 41 "Товары";

счет 42 "Торговая наценка";

счет 43 "Готовая продукция".

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение";

счет 003 "Материалы, принятые в переработку";

счет 004 "Товары, принятые на комиссию".

В бухгалтерской отчетности информация о наличии материально-производственных запасов в организации отражается по строкам "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" и  "Готовая продукция и товары для перепродажи" Бухгалтерского баланса (форма N 1). Материальные ценности, не принадлежащие организации, отражаются по строкам "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и  "Товары, принятые на комиссию" Бухгалтерского баланса (форма N 1).

Основными источниками информации являются первичные документы по учету производственных запасов, а также аналитические и синтетические регистры, связанные с учетом МПЗ.

При учете материалов используют в основном следующие унифицированные учетные документы:

- доверенность (форма №М-2 и №М-2а)- применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, оглашению;

- приходный ордер (форма №М-4) - используется для учета материалов поступивших от поставщиков или из переработки;

- акт о приемке материалов (форма№7) - для оформления приемки материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика;

Лимитно - заборная карта (форма № 8) - применяется для оформления отпуска материалов систематически потребляемых при изготовлении продукции в течении месяца;

Требование накладная (форма № 11) - используется для учета  движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально - ответственными лицами;

Накладная на отпуск материалов на сторону  (форма № 15) - применяется для учета отпуска материальных ценнотсей хозяйствам своей организации, расположенным за ее пределами, или сторонним организациям;

Карточка учета материалов (форма №  М-17) - предназначена для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду размеру или другому признаку материала.

Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма №М-35) - применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.

В разделе 2 Методических рекомендаций определены критерии, по которым в ходе аудиторской проверки проводится сбор аудиторских доказательств.

Перечислим эти критерии и стоящие перед аудиторами задачи.

1. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности МПЗ действительно существуют.

2. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на МПЗ, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц.

3. Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию МПЗ имели место в течение отчетного периода.

4. Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют МПЗ, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены.

5. Стоимостная оценка. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

- способ оценки МПЗ при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой.

6. Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие МПЗ отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

7. Представление и раскрытие. Необходимо убедиться в том, что:

- МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи;

- операции с МПЗ отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

- вся существенная информация о МПЗ раскрыта в отчетности.

Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в три этапа.

1. Процедуры подготовки и планирования аудита.

2. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.

3. Заключительные процедуры (анализ ошибок, формирование мнения о достоверности показателей).

Здесь же даны перечни процедур, осуществляемых в рамках каждого этапа.

 

3.  ПРОЦЕДУРЫ ПОДГОТОВКИ И ПЛАНИРОВАНИЯ АУДИТА

 

3.1  Процедура: проверка начальных остатков.

 

Путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, аудиторы должны убедиться в том, что сальдо по счетам 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений.

Источниками информации служат Бухгалтерский баланс (форма N 1), сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.), регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.

Выявленные расхождения в данных регистров учета и отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, учитываются аудиторами при проведении дальнейших процедур и формировании мнения аудитора. В случае если расхождения существенны и данные на конец предшествующего периода не подтверждены результатами аудиторской проверки, все последующие процедуры проводятся не только за проверяемый период, но и за период, предшествующий проверяемому.

 

3.1 Процедура: проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности

 

На основании Бухгалтерского баланса (форма N 1), сводных регистров синтетического учета и регистров аналитического учета аудиторами составляется таблица остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счетов 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43, сверяется сальдо на начало и конец проверяемого периода по Бухгалтерскому балансу с Главной книгой.

Результаты этой процедуры используются для предварительной оценки достоверности отражения данных бухгалтерского учета в бухгалтерской отчетности.

 

3.3 Процедура: проверка соответствия учетной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам

 

Следует иметь в виду, что при формировании учетной политики организация выбирает один из нескольких способов ведения и организации бухгалтерского учета, допускаемых законодательством и нормативными актами.

Кроме того, учетная политика должна содержать:

- указание на то, что организация пользуется типовыми формами первичных учетных документов, или описание первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы;

- схему документооборота;

- описание форм внутренней бухгалтерской отчетности и т.д.

Проверка соответствия учетной политики действующему законодательству осуществляется по следующим позициям:

Таблица 1

N   п/п	Элемент учетной политики	Нормативный документ
1	Сроки и периодичность проведения инвентаризации	Положение по ведению   бухгалтерского учета и     отчетности в РоссийскойФедерации Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н
2	Оценка материалов при постановке на учет	ПБУ 5/01; План счетов и Инструкция по его применению
3	Учет выпуска готовой продукции	ПБУ 5/01; План счетов и Инструкция по его применению;    п.204 Методических указаний по учету МПЗ Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
4	Метод оценки материалов,   списываемых в производство	ПБУ 5/01
5	Создание резерва под снижение     стоимости МПЗ	План счетов и Инструкция по его применению

 

Выявленные расхождения фиксируются в специальном отчетном документе и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Следует иметь в виду, что применение методов учета, противоречащих действующим нормативным документам, может являться основанием для выдачи аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного.

 

3.4 Процедура: выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента

 

На основании регистров бухгалтерского учета и заключенных договоров организации аудиторы выявляют виды хозяйственных операций с товарно-материальными ценностями, подлежащие обязательной проверке. Это могут быть операции, наиболее существенные по объему; операции, не связанные с основной деятельностью организации; операции, по которым предусмотрен особый порядок ведения бухгалтерского учета. Результаты процедуры отражаются в рабочем документе РД-0.9 и используются в дальнейшем для определения уровня существенности и построения аудиторской выборки.

 

 

 

 

 

 

4 ПРОЦЕДУРЫ, ВЫПЛНЯЕМЫЕ В ХОДЕ ПРОВЕРКИ ПО СУЩЕСТВУ

 

4.1 Процедура: проверка правильности проведения инвентаризации МПЗ и отражения ее результатов в бухгалтерском учете

 

В ходе этой процедуры аудиторы проверяют правильность оформления следующих документов:

- приказов о порядке и сроках проведения инвентаризации;

- приказов о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий;

- инвентаризационных описей, актов инвентаризации, сличительных ведомостей;

- протоколов заседания инвентаризационной комиссии;

- решений руководства по утверждению результатов инвентаризации;

- бухгалтерских регистров аналитического и синтетического учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации;

- контрольных подсчетов аудитора.

Перечень представленных документов, отметки о правильности их оформления и замечания аудиторов фиксируются в рабочем документе РД-1.1.1. Выявленные ошибки обобщаются в отчетном документе ОД-1.1.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.

В целях подтверждения учетных остатков на отчетную дату выполняются процедуры "пересчет вперед" или "пересчет назад", заключающиеся в построении оборотной ведомости по выбранным позициям от момента проведения инвентаризации до отчетной даты.

Наблюдая за проведением инвентаризации, аудитор должен убедиться в том, что:

- в организации установлены порядок и сроки проведения инвентаризации, утвержден состав инвентаризационной комиссии;

- организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить достоверность подсчета количества МПЗ;

- материальные ценности, принятые организацией на ответственное хранение (товары, принятые на комиссию, материалы, принятые в переработку, готовая продукция или товары, приобретенные покупателями, но не отгруженные им, и т.п.), вносятся в отдельные инвентаризационные описи.

В случае если аудитор не смог наблюдать за проведением инвентаризации на отчетную дату, в ходе проверки должна быть проведена выборочная контрольная инвентаризация.

При инвентаризации аудитор может выбрать для проверки отдельные статьи МПЗ, самостоятельно провести контрольный подсчет и убедиться в том, что данные подсчета правильно отражены в инвентаризационных описях. Далее необходимо сверить данные проведенных подсчетов с данными, отраженными в бухгалтерском учете и отчетности организации. Необходимо провести и обратную процедуру: выбрать по регистрам бухгалтерского учета определенное количество статей материальных ценностей и при инвентаризации путем подсчета удостовериться в том, что они действительно существуют. В качестве рабочего документа целесообразно применять типовую форму инвентаризационной ведомости N ИНВ-3.

В ходе проведения инвентаризации следует обращать внимание на физическое состояние МПЗ организации: испорченные, утратившие свои потребительные свойства материальные ценности должны отражаться в отчетности с учетом резерва под снижение их стоимости или списываться с баланса организации в связи с невозможностью их использования.

 

4.2 Процедура: проверка документального подтверждения прав собственности на МПЗ

 

Путем анализа договоров, спецификаций, накладных поставщиков, актов оприходования материалов, созданных самой организацией, аудиторы должны убедиться, что организация имеет право собственности на проверяемые материалы и все условия договоров, обусловливающих переход права собственности, соблюдены. По материальным запасам, созданным в процессе деятельности организации, необходимо убедиться, что их происхождение подтверждено документально.

При анализе договоров с поставщиками необходимо обратить внимание на правильность определения момента перехода права собственности исходя из условий договоров. В случае если организация осуществляет реализацию МПЗ, необходимо также проанализировать условия договоров с покупателями, особое внимание уделить договорам комиссии, агентским договорам и другим, предусматривающим участие посредников между организацией и конечным покупателем.