Аудит операций с основными средствами и нематериальными активами

     Содержание 
 

     Аудит операций с основными средствами и нематериальными активами 3

     1.1 Аудит операций с основными  средствами 3

     1.2 Проверка операций с нематериальными  активами.  22

     Список  использованных источников  30

     Аудит операций с основными  средствами и нематериальными  активами 
 

     1.1 Аудит операций  с основными средствами 

     К основным средствам относятся материальные, т.е. имеющие вещественную форму  активы организации, используемые  в производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг  либо для  целей управления организацией в  течение нормативного срока службы или срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев [4, стр. 41].

     Следовательно, для целей бухгалтерского учета  к основным средствам относятся активы организации:

• имеющие материально-вещественную форму;
• используемые в течение срока службы продолжительностью свыше 12 месяцев;
• стоимость единицы которых на момент приобретения превышает величину, определяемую Министерством финансов Республики Беларусь в установленном порядке. В соответствии с п. 1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь «Об установлении лимитов отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» № 41 лимит стоимости имущества, являющегося средствами труда и относящегося к отдельным предметам в составе оборотных средств в соответствии с подп. 13.7 п. 13 № 187/110/96/18, в пределах 30 базовых величин за единицу (кроме ковров и ковровых изделий, лимит по которым устанавливается в пределах 10 базовых величин за единицу). При этом для сравнения с лимитом стоимость предметов принимается без налога на добавленную стоимость (кроме предметов, приобретаемых организациями, финансируемыми из бюджета, за счет средств соответствующих бюджетов, по которым стоимость предметов определяется с учетом налога на добавленную стоимость). Организация в соответствии с учетной политикой имеет право понижения указанной величины, определенной Министерством финансов Республики Беларусь;
• если организацией на момент принятия на бухгалтерский учет не предполагается перепродажа данных активов.

     Источниками информации для проверки операций с  основными средствами являются:

• Бухгалтерская отчетность: бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о прибылях и убытках (форма №2), отчет о движении денежных средств (форма №4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5);
• Статистическая отчетность: отчет о наличии и движении основных средств и других внеоборотных активов (форма №1-ф (ОС));
• Регистры бухгалтерского учета: главная книга, журналы-ордера №10 и 10/1, 12, 13, 16, ведомость №18;
• Документы: типовые договора формы по учету основных средств, накладные на внутренне перемещение, расчетные ведомости по переоценке основных средств, акты экспертов и оценщиков и др [4, стр. 42].

     Направления проверки:

• обеспечение контроля за наличием и сохранностью основных средств: правильность отнесения к основным средствам и наличие права организации на эти объекты;
• проверка правильности классификации основных средств;
• проверка оценки и переоценки основных средств;
• проверка организации аналитического учета в разрезе материально ответственных лиц, мест нахождения (эксплуатации) основных средств;
• проверка правильности документального оформления, учета и налогообложения поступления основных средств;
• проверка правильности документального оформления, учета и налогообложения выбытия основных средств;
• проверка операций по учету амортизации основных средств;
• проверка операций по учету восстановления основных средств.

     Проверка  эффективности работы системы внутреннего  контроля по операциям с основными средствами осуществляется по данным счетов бухгалтерского учета 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 18/1 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам», 001 «Арендованные основные средства», 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств», 011 «Основные средства, сданные в аренду», 014 «Потеря стоимости основных средств» [2].

     Проверку  целесообразно начать с определения  эффективности работы системы внутреннего  контроля по операциям с основными  средствами. На этом этапе устанавливаются материально ответственные лица, за которыми закреплены основные средства. После этого осуществляется ознакомление с перечнем материально ответственных лиц, за которыми закреплены основные средства, подтверждением наличия договоров о полной индивидуальной ответственности с материально ответственных лиц и сроков их действия. Полученная информация формируется в рабочей документаций по форме, приведенной в таблице 1.

     Далее устанавливается наличие должностных  инструкций на этих работников, ознакомления материально ответственных лиц  с должностными инструкциями под  роспись, разделение полномочий по материальной ответственности, разрешение на перемещение  и учет операций с основными средствами, наличие и состав инвентаризационных комиссий по инвентаризации основных средств, наличие и став постоянно действующей комиссии по движению основных средств и амортизационной политике основных средств и др., график документооборота и соблюдение сроков оформления и предоставления документов в соответствии с графиком документооборота.

                                                                 Таблица 1

     Перечень  материально ответственных лиц  и договоров о

     полной  индивидуальной ответственности с  ними

Проверяемая организация:_______________________________________

период  до:

     На  основании полученной информации устанавливается  соблюдение правильности классификации основных средств, поскольку она оказывает непосредственное влияние на организацию и ведение бухгалтерского и налогового учета (таблица 2), формирование данных бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности [5].

                                                                 Таблица 2

     Классификация основных средств и ее влияние

     на  методику бухгалтерского учета

     При распоряжении имуществом государственных  унитарных предприятий нормативными правовыми актами установлены ограничения, соблюдение которых необходимо проверить.

     Проверка  своевременности  оприходования и ввода в эксплуатацию основных средств осуществляется с целью установления влияния последствий такой операции. По общему правилу поступающие в организацию основные средства подразделяются на требующие монтажа (первоначально отражаются на счете 07 «Оборудование к установке»); вводятся в эксплуатацию после монтажа; не требующие монтажа; вводятся в эксплуатацию в месяце приобретения.

     Несоблюдение  методики учета приводит к нарушению  порядка начисления амортизационных  отчислений, что в свою очередь  влечет серьезные последствия.

     Проверка  осуществляется по данным первичных  учетных документов, в том числе  типовой формы: ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств»; ОС-1а «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств»; ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств»; ОС-3 «Акт о приеме сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств»; ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»; ОС-4а «Акт о списании автотранспортных средств»; ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)»; ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»; ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств»; ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»; ОС-14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»; ОС-15 «Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж»; ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования»; Разработанная таблица «Расчет амортизации основных средств (нематериальных активов)»; Форма согласованная с собственником применения индексного метода переоценки и др.; Инвентаризационные описи (формы № ИНВ-1, ИНВ-10, ИНВ-18).

     Установление  обоснованности оценки основных средств. Основные средства оцениваются в бухгалтерском учете по первоначальной или восстановительной стоимости. Первоначальной является стоимость, по которой объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету при их вводе в эксплуатацию. Восстановительной является стоимость, установления в результате проведения переоценки основных средств в соответствии с законодательством. Важным вопросом проверки является выяснение правильности оценки основных средств, поскольку от этого зависят расчеты бюджетом по налогу на недвижимость, а также достоверность отражения финансовых результатов организации и составления отчетности. Для этого используются первичные документы (формы ОС-1, ОС-6 и др.), по которым основные средства приняты к учету. Проверка правильности оценки основных средств может быть сплошной (при небольшом количестве объектов) или выборочной [5].

     Проверяется наличие и оформление договоров  купли-продажи основных средств; правомерность  включения отдельных расходов в  стоимость основных средств; правильность определения инвентарной стоимости законченных строительством объектов, стоимость объекта после достройки и дооборудования, реконструкции, модернизации или частичной ликвидации.

     Проверяются оформление протоколов согласования цены и отражения денежной оценки в учредительных документах, правомерность включения других расходов в первоначальную стоимость, достоверность установления рыночной цены. Для определения рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертное заключение о стоимости отдельных объектов основных средств. расходы, понесенные организацией по доставке таких основных средств, также включаются в стоимость объекта.

     В ряде случаев законодательством  предусмотрено изменение стоимости  основных средств (рис. 1). В связи с этим проверяется соблюдение такого требования.

     Рисунок 1 – Изменение первоначальной  (восстановительной) стоимости основных средств  
 
 
 

     Правила оценки основных средств по первоначальной стоимости зависят от источников их поступления (рис.2).

Рисунок 2 – Оценка основных средств в зависимости от источников их поступления

     Проверка  обоснованности переоценки основных средств.

     В целях определения единых подходов к восстановлению стоимости имущества, используемого организациями в хозяйственной деятельности, а также индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности, принят ряд нормативных правовых актов.

     В связи с этим устанавливается  обоснованность применения методов  при проведении переоценки с учетом следующих аспектов:

• метод прямой оценки или пересчета валютной стоимости применяется самостоятельно по решению организаций к объектам имущества, кроме указанных в подп. 5.2 п. 5 Инструкции № 199/139/185/34;
• индексный метод применяется организациями без согласования с собственником имущества при переоценке:

     не  завершенных строительством объектов;

     зданий, сооружений и передаточных устройств, оборудования несерийного производства, инструмента, инвентаря и принадлежностей, рабочего скота и животных основного стада, многолетних насаждений;

     основных  средств, принятых организацией на бухгалтерский  учет за период, прошедший с даты предыдущей переоценки;

     полностью самортизированных основных средств;

     основных  средств, амортизация которых завершается  в году, следующем за отчетным;

     основных  средств, по которым на дату предыдущей переоценки был применен метод прямой оценки или пересчета валютной стоимости;

     основных  средств, коэффициент изменения стоимости которых на 1 января года, следующего за отчетным, составляет менее 1,05;

     основных  средств некоммерческих организаций;

• индексный метод по согласованию с собственником имущества применяется по объектам имущества [4, стр. 45].

     Устанавливается, оформлена ли переоценка первичными документами типовой формы, а  также проверяется, на какую дату отражены результаты переоценки и уценки первоначальной стоимости объектов основных средств, суммы накопленной амортизации. На основании полученных данных сверяются данные бухгалтерской отчетности с данными синтетического и аналитического учета.

     Проверка  наличия и сохранности  основных средств. целью проверки наличия и сохранности основных средств является подтверждение реальности статей бухгалтерской отчетности. В связи с этим необходимо проверить: не числятся ли в составе основных средств объекты стоимостью ниже установленного организацией лимита или объекты, срок службы которых менее 12 месяцев (либо другого лимита, установленного проверяемой организацией в учетной политике); не производился ли в организации необоснованный перевод основных средств в средства в обороте. При этом следует учитывать, что лимит стоимости объекта определяется на дату приобретения объекта (ввода в эксплуатацию).

     При проверке необходимо получить подтверждение  надлежащего оформления прав собственности  на объекты основных средств. этот аспект проверяется по договорам на создание ,приобретение, передачу объектов основных средств, а в необходимых случаях – по свидетельствам о регистрации сделок в соответствии с законодательствам.

     Для подтверждения наличия основных средств проводится проверка организации аналитического учета и результатов инвентаризации основных средств. проверка проведения инвентаризации основных средств осуществляется с привлечением первичных документов – инвентаризационных описей (формы № ИНВ-1, ИНВ-10, ИНВ-18), протоколов заседаний инвентаризационных комиссий, решений руководства по итогам проведения инвентаризации.

     С помощью процедуры прослеживания  проводится проверка соответствия:

• показателей форм бухгалтерской отчетности по основных средствам;
• показателей отчетности и Главной книги;
• показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

     Проверка  соответствия показателей бухгалтерской  отчетности и Главной книги (или  соответствующего регистра) производится с использованием Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5). Дальнейшая проверка проводится по результатам сверки данных Главной книги с показателями регистров синтетического и аналитического учета. Сверяются данные инвентарных карточек синтетического учета основных средств. Можно проверить соответствие показателей движения основных средств по группам, приведенным в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма №5), с данными аналитического учета по инвентарным карточкам. На этом этапе проверяется правильность отражения данных первичных документов в регистрах аналитического и синтетического учета, записей в Главной книге.

     По  данным графика проведения инвентаризаций устанавливается периодичность и порядок их проведения. Особое внимание уделяется выявленным в результате проведенных инвентаризаций отклонениям. Важно не только установить правильность отражения на счетах бухгалтерского учета, но и выяснить адекватность мер, принятых руководством организации в отношении таких отклонений.

     Проверка  операций по восстановлению основных средств. Поскольку основные средства служат долго, то различные их части изнашиваются, причем не всегда равномерно по отношению к другим. В связи с этим различают:

• ремонт – совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его частей с приведением объекта в соответствие с требованиями, определенными техническими нормативными правовыми актами, а также по предотвращению их дальнейшего интенсивного износа;
• модернизация – совокупность работ по усовершенствованию объекта путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта;
• реконструкция – совокупность работ по полному или частичному переоборудованию или переустройству объекта, изменению и при необходимости дополнению его технологической схемы с заменой морально устаревших и физически изношенных частей, обеспечивающая получение более высоких качественных и количественных показателей объекта;
• частичная ликвидация – совокупность работ по выводу из эксплуатации части объекта с соответствующим изменением его технико-экономических показателей;
• дооборудование – совокупность работ по дополнению технологической схемы  объекта конструктивными элементами и системами с получением новых дополнительных возможностей объекта или улучшением качественных и/или количественных технико-экономических показателей;
• техническое диагностирование и  освидетельствование – совокупность работ по определению  технического состояния и функциональных возможностей объекта с соответствующим документальным освидетельствованием;
• консервация – временное выведение объекта в установленном порядке из хозяйственного оборота в целях обеспечения сохранности и возможности его дальнейшего функционирования;
• запас – временное выведение из сферы производства в порядке, установленном комиссией, оборудования и транспортных средств, бывших в эксплуатации в качестве основных средств и предназначенных для замены выбывших основных средств, и передача их в резерв на склад, на хранение в закрытых складах или складах открытого хранения;
• простой – временная приостановка эксплуатации объекта по причине производственного (технического или технологического) или экономического характера.

     Наряду  с этим устанавливается правомочность  отражения расходов по ремонтам с учетом принятого в учетной политике варианта:

• расходы на ремонт (независимо от его сложности и объема ремонтных работ) отражаются непосредственно на счетах учета производственных затрат или издержек обращения (при условии, что организация в соответствии со своей учетной политикой не создает резерва предстоящих затрат по ремонту основных средств (ремонтного фонда) и не отражает расходы по неравномерно производимому ремонту в составе расходов будущих периодов);
• при значительных расходах на ремонт объектов основных средств в отдельные периоды производственные затраты относятся на счета учета расходов будущих периодов (счет 97 «Расходы будущих периодов») с последующим равномерным их списанием на счета учета производственных затрат или издержки обращения в течение срока, определенного учетной политикой организации (при условии, что организация не создает резерва предстоящих затрат по ремонту основных средств (ремонтного фонда));
• предварительное создание резерва предстоящих затрат по ремонту основных средств (как вариант – ремонтного фонда) с последующим списанием расходов на ремонт за счет этого резерва (ремонтного фонда) [4, стр. 47].

     Проверка  операций по амортизации  основных средств. На этом этапе осуществляется проверка:

• соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств и Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6;
• правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств;
• расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений;
• своевременности и правильности их отражения в учете.

     Определения правильности начисления и отражения  в учете амортизационных отчислений проводится на соответствие соблюдения бухгалтерских правил, установленных Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств. для этого используются положения учетной политики организации, показатели разработочной таблицы по расчету амортизации основных средств. Следует сформировать перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия амортизации или ее прекращения, в частности:

• с истекшими нормативными сроками эксплуатации;
• по которым амортизация не начисляется;
• находящихся на консервации;
• по которым начисление амортизации приостановлено;
• по которым применяется ускоренная амортизация.

     Осуществляя проверку начисления амортизационных  отчислений следует учитывать, что могут использоваться различные методы начисления амортизации (линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ суммы чисел лет, производственный способ).

     Проверяется правильность установления срока полезного  использования основного средства, поскольку от этого зависит сумма амортизационных отчислений отчетного периода  и установление нормы амортизационных отчислений. В случае выявления неправильно установленных норм определяется, насколько завышена (занижена) себестоимость продукции (работ, услуг); правильность сроков начала и окончания начисления амортизации, регулярность начисления амортизации, правомерность использования понижающих и повышающих коэффициентов начисления амортизации; арифметические расчеты амортизационных отчислений [1].

     Одним из важнейших вопросов проверки амортизационных  отчислений является проверка правомерности отнесения амортизационных отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг). Следует определить, к какой группе основных средств относятся объекты (производственные или непроизводственные), используются основные средства при производстве продукции (работ, услуг) или сданы в текущую аренду.

     Проверка  порядка налогообложения  операций поступления  и выбытия основных средств. Если организация приобретала основные средства за плату, проверяется правильность отражения «входного» налога на добавленную стоимость на счетах бухгалтерского учета (включение в первоначальную стоимость объекта, зачет в счет уплаты).

     Если  приобретались транспортные средства, то проверяется правильность начисления и отражения налога на приобретения автотранспортных средств.

     При проверки операций по выбытию основных средств устанавливается правильность начисления и уплаты налогов на добавленную стоимость и на прибыль.

     В случае реализации основных средств  по цене продажи ниже остаточной стоимости  объекта налог на добавленную  стоимость должен быть начислен и  уплачен  в бюджет со стоимости  основных средств не ниже остаточной.

     При безвозмездной передаче основных средств (за исключением передачи в пределах одного собственника) плательщиком налога на добавленную  стоимость является сторона, передающая основное средство.

     Если  по результатам инвентаризации выявлены:

• излишки, то налог на добавленную стоимость исчисляется только по произведенным в самой организации;
• недостача, то налог на добавленную стоимость исчисляется на момент обнаружения, а с суммы превышения, взысканной с виновного лица – в момент погашения задолженности по нанесенному ущербу.

     Проверка  операций по аренде. Аренда представляет собой основанное на договоре срочное возмездное владение и пользование имуществом, необходимым арендатору для самостоятельного осуществления хозяйственной и иной деятельности. В аренду могут быть переданы:

• земли и другие природные ресурсы;
• предприятия (объединения), организации ,структурные единицы объединений, производства, цехи, иные подразделения предприятий, организаций;
• отдельные помещения, здания сооружения, оборудование, транспортные средства ,сельскохозяйственная техника, инвентарь, инструмент, другие материальные ценности;
• рабочий скот.

     Арендодатель  – собственник передаваемого  в аренду имущества. Право сдачи  имущества в аренду принадлежит  собственнику, в том числе иностранным  юридическим и физическим лицам.

     Арендодателями  могут быть также органы и организации, уполномоченные собственником сдавать  имущество в аренду.

     Государственные предприятия имеют право сдавать  в аренду здания, сооружения, отдельные помещения, оборудование и другие материальные ценности, находящиеся в их полном хозяйственном ведении, если иное не предусмотрено законодательством или уставом предприятия.

     Арендаторами  могут выступать юридические  и физические лица, совместные предприятия, международные объединения и  организации с участием белорусских  и иностранных юридических лиц, а также иностранные государства, международные организации. Порядок  участия иностранных юридических  и физических лиц в аренде государственного имущества определяется законами Республики Беларусь.

     Аренда  основных средств на срок свыше 1 года, является долгосрочной, на срок до 1 года краткосрочной, что влияет на методику учета и используемые счета.