Аудиторские доказательства. 12

Содержание

1   Аудиторские  доказательства. Внешние подтверждения  ……………….…..3

2   Исследование  ожидаемой финансовой информации…………..………….13

3   Практическая  часть……………………...…………………………………...21

Список использованных источников……….…………………………………..25 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1 АУДИТОРСКИЕ  ДОКАЗАТЕЛЬСТВА. ВНЕШНИЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ 

    Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной  информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

     Требования  в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполненных для получения аудиторских доказательств, установлены Международного стандарта аудита 500 «Аудиторские доказательства».

     Целью данного Международного стандарта  аудита (МСА) является установление стандартов и предоставление руководства в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполняемых с целью получения аудиторских доказательств.

     Аудитор должен получить достаточные аудиторские  доказательства с целью формулирования разумных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

     Аудиторские доказательства получают в результате комплекса тестов средств контроля и применения процедур проверки по существу. При некоторых обстоятельствах доказательства могут быть получены исключительно на основе процедур проверки по существу.

     Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при формулировании выводов, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников.

     Тесты средств контроля означают тесты, проводимые с целью получения аудиторских  доказательств в отношении годности организации и эффективности  функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

     Процедуры проверки по существу - это тесты, выполненные  с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности, которые бывают двух видов:

     а) детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов;

     б) аналитические процедуры.

     Понятия достаточности и надлежащего  характера взаимосвязаны и применяются  к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств контроля и процедур проверки по существу. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств; надлежащий характер является качественной мерой аудиторских доказательств, их уместности по отношению к конкретной предпосылке и ее надежности.

     На  суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

     • аудиторская оценка характера и  величины неотъемлемого риска как  на уровне финансовой отчетности, так  и на уровне сальдо счетов или классов  операций;

     • характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств контроля;

     • существенность проверяемой статьи;

     • опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудитов;

     • результаты аудиторских процедур, включая  мошенничество или ошибки, которые могли быть обнаружены;

     • источник и достоверность имеющейся  информации.

     При получении аудиторских доказательств  путем тестов средств контроля, аудитор  должен рассмотреть достаточность  и надлежащий характер аудиторских  доказательств с целью подтверждения оцененного уровня риска средств контроля.

     К числу аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

     а) организация: системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

     б) функционирование: системы существуют и эффективно функционировали в  течение соответствующего периода времени.

     При получении аудиторских доказательств  путем процедур проверки по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств, полученных в результате таких процедур, наряду с любыми доказательствами, полученными в результате тестов средств контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой отчетности.

     Предпосылки подготовки финансовой отчетности, - это предпосылки руководства, сделанные им в явной или неявной форме, которые воплощены в финансовой отчетности. Они могут быть разбиты на следующие категории:

     а) существование: актив или обязательство существует на определенную дату;

     б) права и обязанности: актив или обязательство принадлежат субъекту по состоянию на определенную дату;

     в) возникновение: хозяйственная операция или событие имели место в течение отчетного периода и относятся к субъекту;

     г) полнота: отсутствуют незафиксированные активы, обязательства, хозяйственные операции или события либо нераскрытые статьи учета;

     д) стоимостная оценка: актив или обязательство отражены по надлежащей балансовой стоимости;

     е) точное измерение: хозяйственная операция или событие отражаются в правильной сумме, а продажа или затрата относятся к правильному периоду времени;

     ж)представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и описывается в соответствии с применимыми основными принципами финансовой отчетности.

     Надежность  аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также их характера (визуального, документального или устного). Поскольку надежность аудиторских доказательств зависит от конкретных обстоятельств, следующие общие правила могут помочь при оценке надежности аудиторских доказательств:

     • аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (например, подтверждение, полученное от третьей стороны), более  надежны, нежели доказательства, полученные из внутренних источников;

     • аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

     • аудиторские доказательства, собранные  непосредственно аудитором, более  надежны, нежели доказательства, полученные от субъекта;

     • аудиторские доказательства в форме  документов и письменных заявлений  более надежны, нежели заявления, представленные в устной форме.

     Аудиторские доказательства более убедительны, если они, будучи собраны из различных источников и обладая различным характером, не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить кумулятивную степень уверенности, более высокую по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. И, наоборот, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимы для устранения такого несоответствия.

     В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

     Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения одной или нескольких следующих процедур:

     а) инспектирование;

     б) наблюдение;

     в) запрос и подтверждение;

     г) подсчет;

     д) аналитические процедуры.

     Инспектирование - представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от действенности средств внутреннего контроля над процессом их обработки. Три основные категории документальных аудиторских доказательств, которые характеризуются различными степенями надежности, включают:

     а) документальные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами и  находящиеся у них;

     б) документальные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;

     в) документальные аудиторские доказательства, созданные субъектом и находящиеся у него.

     Наблюдение - представляет собой взгляд на процесс или процедуру, выполняемую другими лицами, например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым персоналом субъекта, или за выполнением процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита.

     Запрос  и подтверждение - представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта. Запросы могут быть различными: от официальных письменных запросов, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам субъекта. Отклики на запросы могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал, или которые подтверждают аудиторские доказательства.

     Подтверждение представляет собой отклик на запрос подтвердить информацию, содержащуюся в бухгалтерских записях. Например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов.

     Подсчет - представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение самостоятельных расчетов.

     Аналитические процедуры - представляют собой анализ имеющих важное значение коэффициентов и тенденций, включая последующее изучение их колебаний и взаимосвязей, поскольку те могут не согласовываться с другой уместной информацией или отклоняться от прогнозируемых величин.

     На  основе упомянутого международного стандарта аудита разработано ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства», устанавливающий единые требования к количеству и качеству доказательств, которые нужно получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

     С принятием постановления Правительства  РФ от 7 октября 2004 г. № 532 российский стандарт претерпел значительные изменения. Старая редакция, так же как и новая, была подготовлена на основе МСА 500, но в тот момент посчитали, что в связи с различиями между международными и отечественными принципами составления финансовой отчетности стандарт следует видоизменить, а значит, упростить. В старом российском стандарте не рассматривались предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности, которые, по сути, подлежат проверке при поиске аудиторских доказательств. Теперь согласно правилам российского аудита (как и международного) такие предпосылки включают в себя семь элементов: существование; права и обязательства; возникновение; полнота; оценка; точное измерение; представление и раскрытие.

     В ПСАД № 5 немного изменены виды аудиторских  процедур. Международным стандартом предусмотрены пять процедур получения  аудиторских доказательств, старыми  российскими стандартами — девять, новыми — шесть: инспектирование; наблюдение; запрос; подтверждение; пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица); аналитические процедуры.

     Тесты средств внутреннего контроля означают проверки, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

     Процедуры проверки по существу проводятся для  получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проводятся в следующих формах:

     ■  детальные тесты, с помощью которых  оценивается правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

     ■  аналитические процедуры.

     Понятия достаточности и надлежащего  характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и аудиторских процедур по существу. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь предоставляют доводы в поддержку определенного вывода, а не носят исчерпывающий характер, и зачастую собирает аудиторские доказательства из разных источников или из документов разного содержания, с тем чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию либо группу однотипных хозяйственных операций.

     При формировании аудиторского мнения аудитор, как правило, не проверяет все хозяйственные операции аудируемого лица, поскольку выводы относительно правильности отражения остатка средств на счетах бухгалтерского учета, группы однотипных хозяйственных операций или средств внутреннего контроля могут основываться на суждениях либо процедурах, проведенных выборочным способом.

     На  суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

     ■  аудиторская оценка характера и  величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотипных хозяйственных операций;

     ■  характер систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля, а также оценка риска средств внутреннего контроля;

     ■  существенность проверяемой статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     ■  опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудиторских проверок;

     ■  результаты аудиторских процедур, включая  возможное обнаружение недобросовестных действий;

     ■  источник и достоверность информации.

     При получении аудиторских доказательств  с использованием тестов средств  внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска средств внутреннего контроля.

     При получении аудиторских доказательств  с использованием аудиторских процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности — сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные предпосылки включают в себя следующие элементы:

     ■  существование — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     ■  права и обязанности — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

     ■   возникновение — относящиеся  к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

     ■   полнота — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

     ■  стоимостная оценка — отражение  в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

     ■  точное измерение — точность отражения  суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов либо расходов к соответствующему периоду времени;

     ■  представление и раскрытие —  объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения  в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Надежность  аудиторских доказательств зависит  от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

     ■   аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства из внутренних источников;

     ■  аудиторские доказательства из внутренних источников более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

     ■  аудиторские доказательства, собранные  непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

     ■  аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления в устной форме.

     Российский  стандарт не содержит жесткой регламентации  объема информации, необходимой для аудиторских оценок. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение об объеме информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

     Если  экономический субъект не представил аудиторской организации существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собрать достаточные аудиторские доказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономического субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

2. ИССЛЕДОВАНИЕ ОЖИДАЕМОЙ ФИНАНСОВОЙ ИНФОРМАЦИИ 

     Понятие «ожидаемая финансовая информация»  определено как финансовая информация, основанная на допущениях относительно событий, которые могут произойти  в будущем, и возможных действий субъекта.

     Ожидаемая финансовая информация может иметь  вид прогноза и предсказания.

     «Прогноз» - это ожидаемая финансовая информация, подготавливаемая на основании допущений  относительно будущих событий, наступления  которых ожидает руководство, и  действий которые руководство предполагает предпринять на момент подготовки информации.

     «Предсказание» - ожидаемая финансовая информация, подготавливаемая на основе гипотетических допущений относительно будущего, в  тех случаях, когда субъект находится  на стадии организации или на сочетании  точных и гипотетических оценок.

     Особенности исследования и составления отчетов по ожидаемой финансовой информации регламентированы МСА 810 «Исследование ожидаемой финансовой информации».

     Согласно  этому стандарту при выполнении задания по исследованию ожидаемой  финансовой информации аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства того, что:

• допущения руководства, основанные на наиболее точных оценках, на которых базируется ожидаемая финансовая информация, нельзя не считать разумными, а в случае гипотетических допущений таковые согласуются с назначением информации;
• ожидаемая финансовая информация надлежащим образом подготовлена на основании допущений;
• ожидаемая финансовая информация представлена надлежащим образом, и все существенные допущения раскрыты в адекватной мере, с четким указанием того, являются ли допущения основанными на наиболее точных оценках или гипотетическими допущениями;
• ожидаемая финансовая информация подготовлена на той же основе, что и финансовая отчетность за предыдущие годы, в соответствии с надлежащими принципами бухгалтерского учета.

     Ожидаемая финансовая информация может включать в себя финансовую отчетность либо один или несколько элементов финансовой отчетности и может быть подготовлена:

1. как инструмент внутреннего управления, например, для оценки возможных капиталовложений;
2. для предоставления третьим лицам, к примеру, в форме:

     - проспекта с целью предоставления потенциальным инвесторам информации о прогнозных результатах,

     - годового отчета с целью предоставления информации акционерам, органам регулирования и прочим заинтересованным лицам,

     - документа, содержащего информацию для кредиторов, который может включать, к примеру, прогноз движения денежных средств.

     В силу характера ожидаемой финансовой информации, аудитор может

выразить  только среднюю уверенность, или  уверенность более высокого уровня, если он может это сделать в соответствии со своим профессиональным суждением.

     Прежде  чем принять задание об изучении прогнозной финансовой информации, аудитору следует рассмотреть:

     - предполагаемую цель использования  информации;

     - предназначенность информации для самого широкого круга пользователей или ограничения на ее распространение;

     - характер использованных допущений,  т.е. их точность или гипотетичность;

     - элементы информации;

     - период, к которому относится  информация.

     Если  прогнозная финансовая информация сформирована на основе гипотетических предположений, аудитор должен проверить:

     - все ли существенные последствия  учтены;

     - не противоречат ли они подготовки  информации;

     - нет ли оснований считать их  совершенно нереалистичными;

     В случае использования гипотетических предположений нет необходимости в поиске подтверждающих их доказательств.

     Раздел  «Принятие задания» обязывает аудитора при проверке прогнозной информации помимо прочего принять во внимание: предполагаемое использование информации; предназначена ли информация для общего или ограниченного распространения; характер допущений (т.е. это допущения, основанные на наиболее точных оценках, или гипотетические допущения); элементы, включаемые в информацию; период, охватываемый информацией. Кроме того, указано, что аудитор не должен принимать задание или должен отказаться от его выполнения в случае, если допущения с очевидностью нереалистичны или если он считает, что ожидаемая финансовая информация не будет соот­ветствовать предназначенной цели. Во избежание недоразумений аудитор должен направить клиенту письмо о задании, которое должно включать в себя вопросы, позволяющие устанавливать ответственность руководства за допущения и предоставление аудитору всей уместной информации и первичных данных, использованных при выработке допущений.

     В разделе «Знание бизнеса» подчеркивается, что аудитор должен иметь достаточные  знания о бизнесе клиента, чтобы  быть в состоянии определить, все  ли важные допущения, необходимые для  подготовки ожидаемой финансовой информации, были выявлены. Аудитор также должен получить представление о процессе подготовки ожидаемой финансовой информации субъекта, например, посредством анализа: