Бухгалтерский учет в зарубежных странах

  Теоретические вопросы 

1 Методы  расчета амортизации в зарубежных странах.

2 Международные  профессиональные бухгалтерские  организации, их роль и назначение.

3 Системы  управленческого учета.

1 Методы расчета  амортизации в зарубежных странах. 

  Амортизация начисляется по всем внеоборотным активам предприятия, за исключением земли. Амортизируются только те земельные участки, на которых предприятие добывает сырье, предназначенное для производства или продажи (участки добычи полезных ископаемых, лесные угодья). К амортизируемым объектам относят также нематериальные активы и расходы по устройству.

  Амортизация существенно отличается от других статей затрат с точки зрения места и роли в кругообороте средств и в денежных потоках предприятия. Приобретение внеоборотных активов представляет собой как бы предоплату на несколько лет вперед тех расходов, которые предприятие неизбежно должно нести для того, чтобы использовать в своем обороте средства труда. В свою очередь, являясь частью первоначальной стоимости внеоборотных активов, амортизация возвращается на предприятие как элемент позитивного денежного потока через выручку в счет возмещения ранее понесенных расходов на покупку этих активов. С точки зрения зарубежной теории учета, накопленная амортизация не является неким фондом накопления денежных средств для замены устаревших внеоборотных активов. Накопленная амортизация рассматривается не как один из видов активов предприятия, а как уже отнесенная на затраты часть первоначальной стоимости приобретенных ранее долгосрочно используемых внеоборотных активов.

  При определении суммы износа учитываются  четыре фактора: стоимость актива, оценка реализационной стоимости, оценка полезного срока эксплуатации, метод начисления износа.

   Оценка  реализационной стоимости — это сумма денег, которую предприятие рассчитывает получить, за минусом расходов на продажу, на дату списания (реализации) объекта. Реализационная стоимость зависит не только от состояния выбывающего актива, но и от наличия рынка сбыта.

   Срок  службы актива —  период, в течение которого он может быть использован в производстве. При определении полезного срока службы принимаются во внимание физический износ, несоответствие объекта требованиям, моральный износ.

  За  рубежом практикуется использование  нескольких методов расчета амортизации внеоборотных активов. Всю совокупность известных методов можно свести к двум основным группам: традиционные (классические) методы и методы ускоренной амортизации. К традиционным методам относятся метод прямолинейного списания и метод, основанный на учете производительности оборудования. Методы ускоренной амортизации включают метод фиксированной удвоенной нормы амортизации и метод суммы лет. Предприятие выбирает тот метод начисления износа, который наиболее подходит к практике его деятельности.

  Метод прямолинейного списания. Это наиболее простой и распространенный метод определения величины амортизации внеоборотных активов. Согласно ему, на затраты каждого отчетного периода (обычно года) списывается постоянная часть амортизируемой стоимости объекта. Он применяется для тех объектов, для которых главным является не устаревание, а время их службы. Алгоритм метода прямолинейного списания состоит из следующих этапов:

   1-й  этап. Определяется ежегодная сумма амортизации: (ПС-ОС):СЭ, где

   ПС  - первоначальная стоимость объекта амортизации; ОС - остаточная стоимость объекта амортизации на предполагаемый момент выбытия; СЭ - срок службы объекта амортизации.

  2-й  этап. Расчет графика амортизации. На этом этапе определяются ежегодные суммы амортизационных затрат, величина накопленной амортизации и остаточная стоимость объекта.

  При использовании метода прямолинейного списания не принимается в расчет фактическая эксплуатационная загрузка объекта амортизации, что является недостатком этого метода.

  Метод, основанный на учете производительности оборудования. Данный метод позволяет устанавливать более тесную связь между интенсивностью эксплуатации оборудования, приносимыми им доходами и суммой амортизации, подлежащей списанию на затраты. Алгоритм его применения выглядит следующим образом.

  1-й  этап. Рассчитывается норма амортизации единицы эксплуатационной производительности объекта амортизации (ЭНА). Для грузовика это может быть прогнозируемый пробег (ПП). Такая норма определяется по формуле:

  2-й  этап. Расчет фактической амортизации. По мере фактического пробега грузовика и на основе эксплуатационной нормы амортизации определяется, во-первых, сумма амортизационных затрат за каждый отчетный период; во-вторых, величина накопленной амортизации и, в-третьих, остаточная балансовая стоимость грузовика.

  Рассмотренный метод амортизации удобен для  тех видов внеоборотных активов, которые непосредственно связаны  с производством, оказанием услуг, выполнением работ и по которым представляется возможность прямой идентификации их вклада в конкретный продукт.

  Метод фиксированной удвоенной  нормы амортизации. Быстрое развитие научно-технического прогресса приводит к сокращению сроков эксплуатации внеоборотных активов, зданий и сооружений, основных фондов, оборудования во многих отраслях промышленности, сельского хозяйства, коммуникаций, транспорта, в сфере услуг. Для того чтобы предприятия имели возможность быстро окупать свои капитальные вложения в средства труда, для формирования и финансового обеспечения устойчивого спроса на новую технику и высокопроизводительные технологии, во многих индустриально развитых странах законодательно разрешено использование методов так называемой ускоренной амортизации.

  Из  методов ускоренной амортизации  зарубежные предприятия чаще всего отдают предпочтение методу фиксированной удвоенной нормы амортизации. При этом методе предприятия обеспечивают наиболее быстрый возврат своих капитальных вложений в первые годы эксплуатации внеоборотных активов.

 Последовательность  расчетно-аналитических процедур применения этого метода выглядит следующим образом.

   1-й  этап. По методу прямолинейного списания определяется годовая норма амортизации. В нашем примере грузовик приобретен на 5 лет. Следовательно, постоянная часть ежегодного списания амортизации на затраты будет равна 20% (1:5).

  2-й  этап. Ежегодная норма прямолинейного списания амортизации удваивается - 20%-2=40%. По этой фиксированной удвоенной норме будет определяться величина амортизационных затрат, подлежащих включению в себестоимость каждого года эксплуатации грузовика.

Расчет при  этом выполняется по следующей формуле:

  A3 = ОС • УНА, где A3 - амортизация, относимая на затраты отчетного периода; ОС - остаточная балансовая стоимость объекта амортизации; УHA - удвоенная норма амортизации.

  Метод суммы лет. Это еще один вариант метода ускоренной амортизации. Алгоритм его применения следующий.

  1-й  этап. Берется сумма простой последовательности лет в рамках установленного срока службы грузовика (5 лет):

1+2+3+4+5=15.

  2-й  этап. Последовательность лет записывается в обратном порядке:

     5-й  год, 4-й год, 3-й год, 2-й год, 1-й  год. 

3-й  этап. Определяются нормы амортизации для каждого из 5 лет эксплуатации грузовика:

  для 1-го года — 5/15; для 2-го — 4/15; для 3-го — 3/15; для 4-го — 2/15; для 5-го — 1/15.

   4-й  этап. Рассчитываются суммы амортизации и остаточная балансовая стоимость грузовика за каждый год эксплуатации. Для этого используется формула

A3 = АС • НА,

где A3 - амортизационные затраты, списываемые на себестоимость отчетного периода (года); АС - амортизируемая часть первоначальной стоимости грузовика; НА - рассчитанная по методу суммы лет норма амортизации для каждого года эксплуатации.

2 Международные профессиональные  бухгалтерские организации,  их роль и назначение. 

  Объективная необходимость в унификации учета на международном уровне привела созданию международных и региональных организаций.

   В составе наиболее значимых можно  выделить следующие международные организации:

  Основной  организацией, занимающейся разработкой  международных стандартов, является специальный Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета (International Accounting Standards Committee, IASC).

  В качестве главных уставных целей КМСУ определены следующие:

1. Формулировать и издавать в общественных интересах стандарты бухгалтерского учета для использования при составлении финансовых отчетов.
2. Способствовать принятию и распространению международных стандартов бухгалтерского учета по всему миру.
3. Осуществлять деятельность по улучшению и гармонизации бухгалтерских стандартов и процедур, касающихся составления и представления финансовых отчетов.

   Стандарты IASC носят рекомендательный характер. Тем не менее поддержка деятельности IASC и признание его стандартов расширяются.

   Международная федерация бухгалтеров  (IFAC). Цель ее работы в развитии и укреплении престижа бухгалтерской профессии. На достижение этой цели направлено решение следующих задач: обобщение и анализ принципов бухгалтерского учета, аудирования; унификация квалификационных требований, предъявляемых бухгалтеру; разработка этических стандартов бухгалтерской профессии. Действующий в составе федерации Комитет по обобщению практики аудирования (International Auditing Practices Committee — IAPC) издает специальные руководства (guidelines), в которых обобщается и анализируется практика аудирования в различных странах мира.

  Работа  другого комитета - Комитета по профессиональной подготовке (Education Committee) - направлена на унификацию квалификационных и образовательных критериев при подготовке профессиональных бухгалтеров. Комитет по этике (Ethics Committee) занимается обобщением национальных кодексов профессиональной этики и выработкой единого стандарта. Оба эти комитета также периодически публикуют guidelines по вопросам, входящим в сферу их компетенции.

   ООН. Одной из ее задач является разработка требований к финансовой отчетности межнациональных корпораций. Непосредственно проблемами стандартизации учета в ООН занимается межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности;

   Организация экономического сотрудничества и развития (OECD). Ее цель - способствовать экономическому развитию стран-членов путем оказания консультативной помощи по проблемам учета и отчетности.

   На  региональном уровне унификацией и  стандартизацией учета и отчетности занимаются следующие организации:

    Европейское экономическое сообщество (European (Economic) Community – ЕС). Для поощрения финансовой деятельности и активизации усилий по накоплению капитала эксперты ЕС занимаются решением проблемы согласованности учета в рамках сообщества, что является частью более широкой программы унификации общих принципов экономической деятельности. В рамках этой программы ЕС опубликовало ряд директив (directive), представляющих собой в некотором роде свод законов сообщества, которые страны-участницы должны интегрировать в системы своих национальных законов. Усилия ЕС в этом направлении уникальиы, так как их реализация может кардинально изменить условия жизни людей и функционирования бизнеса в Европе. Поскольку данная работа строится на законодательной основе, исполнение решений по согласованию условий функционирования бизнеса является обязательным для всех компаний. Таким образом, любая деятельность, в том числе и в области бухгалтерского учета, должна выполняться в контексте решений и требований ЕС.

   Африканский совет по бухгалтерскому учету. Целью его деятельности является унификация методик учета, совершенствование профессионального образования, обмен опытом работы и идеями;

   Ассоциация  бухгалтеров стран  Америки. Объединяет организации бухгалтеров американского континента. Ставит своими задачами поднятие престижа бухгалтерской профессии и сотрудничество по вопросам бухгалтерского учета;

   Федерация бухгалтеров ассоциации государств Юго-восточной Азии. Задачи: повышение статуса бухгалтерской профессии, согласование национальных методов учета;

  Конфедерация  бухгалтеров азиатских,  тихоокеанских регионов. Цель: координация развития методов бухгалтерского учета и бухгалтерской профессии;

  Ассоциация  бухгалтеров стран Европы является ведущей профессиональной организацией в Европе. Цели ее деятельности: выработка единых учетных принципов, проведение научных исследований по проблемам учета и публикация их результатов, поднятие престижа бухгалтерской профессии.

   Экономические условия в разных странах имеют много общего и одновременно различного. Только в рамках того общего, что объединяет национальные экономики, усилия по гармонизации учета могут быть успешными. Это справедливо и для регионального, и для международного уровня. Гармонизация не может быть навязана сверху, инициатива должна идти снизу. Работа в этом направлении будет продолжаться. Коллективная мудрость бухгалтеров разных наций в решении проблем развития бухгалтерского учета может дать лучшие результаты, нежели их индивидуальное творчество.

3 Системы управленческого  учета. 

  Управленческий  бухгалтерский учет помогает при решении задач, связанных с информационным обеспечением процесса принятия управленческих решений.

   При организации управленческого учета  надо подходить с точки зрения его эффективности, т. е. всегда сопоставлять выгоды с затратами. Организация системы управленческого учета должна быть поставлена так, что бы успешно достигались цели. Производственные мощности предприятий и фактические объемы производства определяют применение систем управленческого учета.

   Классификация систем управленческого учета представлена на рис.1 

Широта  охвата информацией

систематический учет    проблемный учет 

     Степень взаимосвязи  финансового

     и управленческого учета

монистическая       автономная 

Оперативность

фактических (прошлых    стандартных

исторических) затрат     (нормированных) затрат 

    Полнота включения  в себестоимость

полных  затрат    частичных затрат 

Рис.1 Классификация систем управленческого учета

  Признаками  классификации являются: широта охвата информацией, степень взаимосвязи финансового и управленческого учета, оперативность затрат на производство, полнота включения затрат в себестоимость продукции.

  По  широте охвата информацией видов деятельности, организационной структуры предприятия, продукции различают полные системы, состоящие из совокупности систематического и проблемного учета, и системы с целевым набором их составных частей.

   Систематический учет затрат - есть финансовый учет затрат на производство с его регламентацией по составу затрат, способам регистрации, идентификации и группировки, представления в отчетности. Элементами систематического учета являются:

1. измерение и оценка затрат по приобретению и использованию производственных ресурсов;
2. контроль процессов снабжения, производства, реализации в натуральных измерителях;
3. группировка затрат по статьям расхода и элементам, по местам возникновения, по видам продукции, работ и услуг, сюда же относится порядок включения затрат в себестоимость;
4. внутренняя и внешняя отчетность, удовлетворяющая своих пользователей по срокам, содержанию и частоте представления.

  Проблемный  учет формирует информацию об экономической, технологической, конструкторской и организационной подготовке производства; о ценах и реализации продукции; об управлении производственными запасами и рационализации расхода производственных ресурсов.

  Задачи  проблемного учета решаются с  помощью методов программирования, нормирования, планирования, прогноза, системного экономического анализа, контроля и регулирования на основе фактических данных производственного учета и статистики.

  Содержание  понятия "проблемный учет" показывает, что данные этого учета используются для решения будущих экономических и производственных проблем предприятия.

Данные  проблемного учета используются для:

• планирования и прогнозирования затрат и доходов, нормирования и составления смет (бюджетов);
• анализа расходов и отклонений от нормативов (стандартов) и анализа доходности производства продуктов;
• оценки деятельности структурных подразделений и предприятия по критерию величины затрат и доходов, получаемых в процессе производства и сбыта;
• принятия многовариантных управленческих решений на ближайшую и дальнюю перспективу в области производства и сбыта, кооперирования, импорта и экспорта, ассортимента продукции и др.;
• разработки моделей управления запасами и затратами, которые бы обеспечивали оптимизацию затрат и доходов.

  По  степени взаимосвязи  между финансовым (систематический учет затрат и доходов) и управленческим учетом в практике зарубежных стран применяют две системы: монистическую и автономную.

  Монистическая - интегрированная система, объединяющая систематический и проблемный учет на основе прямой и обратной связи на счетах бухгалтерского учета. Систематический учет путем отражения на счетах бухгалтерского учета производственных издержек, готовой продукции и ее реализации дает возможность оценить деятельность предприятия, его финансовое положение. Дополняя финансовую информацию данными внутренней отчетности, администрация может оценить рациональность организации производства на любом его участке. Из оперативных сведений и отчетности материально-ответственных лиц определяются положительные и отрицательные отклонения от действующих стандартов. Тем самым создаются предпосылки организации действующей системы контроля за издержками и доходами.

  Предприятия небольших по объему производства размеров или выпускающие однородную по своему составу продукцию будут применять интегрированную систему учета.

  Автономная  система - обособленное создание систематического и проблемного учета. Связь между финансовым и управленческим учетом осуществляется с помощью так называемых парных контрольных счетов одного и того же наименования.

   По  оперативности затрат системы разделяют: на систему учета фактических (прошлых, исторических) затрат и систему учета стандартных (нормированных) затрат. Оперативность затрат - один из критериев действенности системы, ориентированной на увеличение эффективности.

   Система учета фактических (прошлых) затрат состоит в формировании информации для расчета себестоимости реализованной продукции и прибыли, для определения фактической себестоимости и дохода от реализации единицы готовой продукции конкретного наименования.

   Система учета стандартных  затрат включает: разработку стандартов на затраты по приобретению и использованию материалов, основных фондов, на затраты труда, накладных расходов; составление калькуляций себестоимости по нормативным затратам и учет фактических затрат с выделением отклонений от нормативов и смет.

  В мировой практике такая система  называется "стандарт-кост": Она ориентирована на оперативность контроля за ходом формирования себестоимости и при возникшей необходимости регулирование ее процесса.

  Полнота включения затрат в себестоимость - один из признаков классификации систем учета, применяемый в практике. Существует система учета полных затрат и система учета частичных затрат - две системы, отвечающие в управленческом учете различным целям.

   Система учета полных затрат представлена традиционным учетом затрат на производство и калькулированием себестоимости. Основной группировкой затрат является их деление на прямые (относимые прямо на объект калькулирования) и косвенные (распределяемые между объектами калькулирования пропорционально какой-либо базе).

  Под системой частичных затрат понимается подход, когда производится подбор отдельных элементов затрат, которые носят прямой характер и включаются в себестоимость отдельных видов продукции. Затраты при этой системе зависят от объемов производства и потому их называют переменными. Калькуляция ограниченных затрат включает только производственные расходы, связанные с выпуском калькулируемого продукта.

   Часть затрат, которые носят косвенный  характер, имеет отношение ко всей продукции. Такого рода затраты возмещаются из общей суммы выручки. В зарубежной практике этот вариант учета называется "директ-костинг".

   Практическая часть 

  Задача. Составить балансовый отчет и отчет о движении фондов за 2004 и 2005 гг. 

   Исходные  данные: