Анализ затрат по элементам затрат и их калькуляция

Курсовая: Группировка  и анализ затрат по элементам и  статьям калькуляции, их использование  для управления

План:

Введение

На протяжении всей истории  развития общественного производства наиболее эффективно функционировали  предприятия, находящиеся в условиях цивилизованного рынка, для которого характерны наличие различных форм собственности, здоровой конкуренции, свободного ценообразования, демонополизации экономики, наличие развитой рыночной инфраструктуры, преимущество потребителя перед производителем и другие атрибуты.

      Плановая экономика Советского Союза так и не создала условий для эффективного функционирования предприятия. Производство не было ориентировано на потребителя, а основная цель любого предприятия заключалась в выпуске продукции определенного ассортимента и номенклатуры в соответствии с годовым планом. При практически полном отсутствии конкуренции не возникало необходимости в снижении издержек производства путем внедрения новых технологий, в улучшении качества товара и расширении его ассортимента, поскольку сбыт продукции был всегда гарантирован.

        Переход на рыночные отношения сопровождался сильной инфляцией, отсутствием благоприятных условий функционирования предприятия, особенно в плане его обеспечения оборотными средствами, были нарушены многие производственные связи. Неконкурентоспособность отечественной продукции способствовал насыщению российского рынка импортными товарами. Эти причины в конечном итоге привели к финансовому кризису.

     Сегодня все больше предприятий адаптируются к рынку. Целью любой предпринимательской деятельности является получение возможно большей прибыли при минимальных затратах на производство. В этой связи  возрастает роль издержек производства, поскольку непосредственно от них зависит размер прибыли. Снижение издержек производства во многом определяет конкурентоспособность предприятия, устойчивость его финансового состояния, платежеспособность и кредитоспособность в качестве клиента банка.

Главной целью  любого предприятия является получение  прибыли. Известно, что прибыль - это разность между полученными доходами и произведенными расходами. Значит, чем больше доходы и меньше расходы, тем больше прибыль.

Поэтому успех деятельности предприятия зависит от того, может  ли оно влиять на два эти фактора. Если да, то такое предприятие можно смело называть конкурентоспособным.

От чего зависит  доход? От цены проданной продукции, которое произвело предприятие. А она, в свою очередь, зависит  от себестоимости, то есть количества произведенных затрат на единицу  продукции.

Совершенно  очевидно, что от того, как ведется  учет затрат и определяется себестоимость  произведенной продукции, зависит  финансовый результат деятельности предприятия.

1. Теоретические аспекты группировки затрат по элементам и статьям калькуляции

1. Исторические аспекты группировки затрат по элементам и статьям калькуляции

Определение путей  развития управленческого учета  невозможно без выявления традиций и особенностей, сложившихся в  процессе формирования его как науки. Поскольку Россия в большей степени заимствовала методологию управленческого учета, проведем краткий обзор становления и развития управленческого учета в зарубежной практике.

История развития управленческого  учета неразрывно связана с историей становления и развития бухгалтерского и хозяйственного учета в целом, так как бухгалтерский учет в широком смысле слова включает в себя и управленческий учет, обеспечивая информационно-аналитические условия для принятия хозяйственных решений.

Можно выделить три основных этапа формирования управленческого учета как науки, ориентированной на комплексный подход в системе управления предприятием.

I этап - зарождение и развитие  хозяйственного учета (до 1494 г.). Хозяйственный  учет существует минимум 6 тыс.  лет. Его возникновение стало  возможным лишь тогда, когда люди смогли фиксировать хозяйственные данные. Для функционирования учета как системы необходимо наличие письменности и элементарной арифметики. Многие исследователи считают, что потребности хозяйственного учета дали мощный толчок развитию письменности и математики. Калькуляционный учет возник вместе с хозяйственным учетом и явился следствием обменных операций. Слово "калькуляция" в буквальном переводе с латинского означает "счет камешками" (calcul - камешек).

В средние века большое  влияние на распространение учета оказали монастыри, в которых функции бухгалтера исполнял казначей. Развитие учета в монастырях связано прежде всего с высоким уровнем образованности монахов. В это время в сфере торговли появилась необходимость калькулирования себестоимости реализуемых товаров в целях получения точных данных о влиянии издержек обращения на величину прибыли. На первых порах своего развития калькуляционный учет был примитивным. Все необходимые процедуры по исчислению себестоимости продукции можно было производить в уме, не всегда отражая их в учетных записях.

II этап - возникновение и  развитие бухгалтерского учета  (с 1494 г.). Известный немецкий философ  О. Шпенглер (1880 - 1936) считал, что три  великих человека - Н. Коперник, К.  Колумб и Л. Пачоли - изменили  мир. Точкой отсчета бурного развития управленческого учета принято считать опубликование в 1494 г. научного трактата итальянского математика Л. Пачоли "Трактат о счетах и записях". Собственно учету в этой книге была отведена только одна глава, поскольку труд создавался как пособие по элементарной математике. Тем не менее данный научный труд стал основой дальнейшего развития хозяйственного учета и хорошим подспорьем в торговой деятельности.

Дальнейшее развитие учета  происходило в странах Западной Европы (Франция, Германия), где учет трансформировался под влиянием экономических особенностей каждой страны и исторического развития. Промышленный переворот, который свершился в конце XVIII в., переход от индивидуальной и мануфактурной к фабричной организации производства, появление многочисленных промышленных предприятий, компаний и акционерных обществ, а также свободного предпринимательства способствовали развитию конкуренции, рынков капитала, товаров и труда, а также свободному ценообразованию. Первыми методами, используемыми для целей калькуляционного учета, были попроцессная и позаказная калькуляции. Эти два типа систем распределения затрат находят широкое применение и в наши дни. Так, позаказный метод чаще всего применяется в машиностроении с индивидуальным производством сложного оборудования, машин, агрегатов, реакторов, а попроцессный - в добывающих отраслях промышленности и энергетике. В этих условиях возросло значение калькулирования прежде всего как инструмента оценки рентабельности товаров, уровня выгодности рыночных цен.

Общеизвестно, что прибыль  создается в основном в сфере  производства, но материализуется - в  сфере обращения. Для получения  прибыли необходимо, чтобы товары продавались выше их себестоимости. Продажа товаров ниже этого уровня для предпринимателя означает убыток. Именно боязнь получить убыток стала повышать в сознании предпринимателя значение учета и калькуляции. На передний план вышла процедура аналитического учета в разрезе видов производимых и реализуемых товаров. В свою очередь, конкурентная борьба и, как следствие, необходимость и возможность снижения цен повысили значение калькулирования себестоимости для точного определения пределов снижения цены.

Новое развитие калькуляционный  учет получил на рубеже XIX - XX вв. Концентрация производства на основе НТП сопровождалась дальнейшим разделением и специализацией труда. Появились новые технические и технологические решения: поточное производство и конвейерная сборка изделий, автоматические линии обработки. За короткое время на рынок выбрасывалась такая масса товаров, которая могла полностью удовлетворить платежеспособный спрос. Существенно усложнилось управление производством, возникли проблемы со сбытом продукции, нехваткой оборотных средств и привлечением заемного капитала. В свою очередь, заинтересованные лица стали требовать от предпринимателей все большей информации об их финансовой и производственно-коммерческой деятельности. Одновременно с этим обнаружились и недостатки калькуляционного учета, дающего "посмертную информацию", по которой невозможно принимать оперативные решения.

Усредненные данные о себестоимости  данного продукта, изготовление которого осуществляется в крупном массовом производстве в десятках цехов, на сотнях участков, не стали отражать всей картины  формирования себестоимости, так как не позволяли найти скрытые причины и виновников ее удорожания. В этих условиях получение прибыли все больше стало зависеть от эффективности управленческой работы, четкой организации производства и проведения политики режима экономии ресурсов, что, в свою очередь, потребовало перестройки всей системы бухгалтерского учета на предприятии.

Разделение  бухгалтерии на самостоятельные  части привело к централизации  финансового учета и децентрализации  калькуляционного. Калькуляционная  бухгалтерия стала иметь свои задачи, которые сводились к содействию эффективному управлению производством, т.е. обеспечению процесса управления оперативно-аналитической информацией и содержанию в поле контроля всех производственных структурных подразделений, их затрат и доходов.

Острая необходимость  оперативного контроля затрат и регулирования  себестоимости привела к созданию и распространению системы учета "Стандарт-кост". Следует отметить, что метод нормативного определения  затрат, являющийся одним из принципов  производственного менеджмента, был предложен Ф. Тейлором и другими инженерами того времени. Нормативы обеспечивали информацией процесс планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму. Однако сторонники производственного менеджмента не рассматривали нормативы как инструмент контроля за финансовыми затратами. Впервые Ч. Гаррисон в 1911 г. разработал и внедрил полную действующую систему нормативного определения затрат. Им также в 1918 г. были опубликованы уравнения для анализа переменных затрат. В современной литературе, посвященной системе нормативного учета, многое взято из его работ.

Разработка  стандартов затрат, стандартных смет позволила оперативно контролировать в ходе производства соответствие фактических  и стандартных затрат, оперативно выявлять и устранять возникшие отклонения, т.е. возник новый метод регулирования процесса себестоимости - управление по отклонениям.

Другим направлением калькуляционного учета считается  разработка системы учета "Директ-костинг". Впервые этот термин появился в США в 1936 г. Основные идеи этой системы были изложены в статье американского исследователя И.Н. Гаррисона, опубликованной в январе 1936 г. в бюллетене национальной ассоциации промышленного учета. В основу этой системы был заложен принцип подразделения затрат на постоянные и переменные. При системе "Директ-костинг" себестоимость продукции планируется и учитывается в части одних лишь переменных затрат.

Важным моментом в развитии калькуляционного учета  можно считать организацию учета  затрат в разрезе центров ответственности. Центры ответственности были разработаны как новое дополнение к системе учета "Стандарт-кост". Это привело к формированию Дж. Хиггинсом концепции центров ответственности, т.е. определению степени ответственности определенных физических лиц за результаты своей работы.

С конца 1940-х  гг. в США и некоторых странах  Западной Европы постепенно термин "калькуляционный  учет" стал заменяться на "управленческий учет". В этот период бухгалтерский  учет начал активно участвовать  в формировании и исполнении управленческой политики, прогнозировании, планировании. Практическим же шагом на пути становления и развития управленческого учета стало применение на базе существующей бухгалтерии двух самостоятельных счетных планов - финансового и управленческого.

III этап - разделение  финансового и управленческого  учета, развитие управленческого  учета как самостоятельной подсистемы  бухгалтерского учета (с 1972 г.). Официальное признание управленческого  учета как самостоятельной подсистемы  бухгалтерского учета произошло в 1972 г. В это время американской ассоциацией бухгалтеров была разработана программа получения диплома по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика. Следует отметить, что появление управленческого учета было не просто сменой терминов, а новым явлением, которое получило развитие в рамках производственного учета и требовало большой организационной и методологической перестройки всей системы бухгалтерского учета.

Таким образом, в середине XX в. произошло окончательное разделение финансового и управленческого учета и формирование двух самостоятельных подсистем бухгалтерского учета, имеющих различные цели и задачи. Однако это не означает, что они существуют независимо друг от друга. С одной стороны, в управленческом учете используются данные финансовой отчетности, а с другой - управленческий учет позволяет рассчитать такие важные показатели финансового учета, как себестоимость, остатки готовой продукции и др.

Дальнейшее  развитие управленческого учета  связано с расширением масштабов бизнеса компаний. Применение системы нормирования и оперативного управления производством стало началом систематизации управленческого учета. Наряду с чистой прибылью и рентабельностью капиталовложений отклонения от нормативных затрат стали важнейшим финансовым показателем для оценки результатов управленческой деятельности. Исходя из потребностей внутреннего управления, многие компании стали использовать системы "Стандарт-кост", "Директ-костинг" и бюджетное планирование.

Уже сейчас практически все зарубежные методы и приемы управленческого учета с успехом могут применяться в российской практике. Такие факторы, как глобализация рынков, усилившаяся конкуренция, значительный скачок в развитии технологий, стимулируют внедрение нововведений в области управленческого учета. Появление мощных программных продуктов способствует упрощению сбора информации и более оперативной ее обработке для целей управленческого учета.

В Японии синтез технологии управления и учета привел к возникновению подсистемы управления затратами, расходами и доходами JIT (англ. - точно в срок, вовремя), в основе которой лежит безотходное производство, минимизация складских запасов и упрощенная процедура учета (без применения норм, нормативов, лимитов и др.). Данная система успешно используется крупными японскими корпорациями, в числе которых "Тойота", "Тошиба". В Германии используется калькуляционная подсистема DBR, основанная на теории ограничений. Основными задачами являются увеличение пропускной способности производства, сокращение накладных расходов и уменьшение товарных запасов без изменения производственной технологии. Применение теории ограничений способствовало улучшению работы многих компаний, в частности улучшению технологического процесса в таких организациях, как "Дженерал Моторс", "Боинг", "Проктер энд Гэмбл" и др.

Широкое применение в практической деятельности получил  метод калькуляции себестоимости  по операциям - ABC. Он позволяет учитывать  динамику накладных расходов и определять причины возникновения указанного вида затрат, а также порядок их отнесения на готовую продукцию.

С развитием  вычислительной техники многие компании стали автоматизировать свой бизнес. Были разработаны новые стандарты  корпоративного планирования, такие  как система MRP, позволяющая оптимально загружать производственные мощности и закупать точное количество материалов и сырья, необходимое для выполнения текущего плана заказов и для обработки за один производственный цикл.

В процессе дальнейшего  развития бизнеса выяснилось, что  значительную долю в себестоимости продукции занимают затраты, напрямую не связанные с процессом и объемом производства. Для учета указанных затрат был специально разработан MRPII - набор методов управления бизнесом, которые поддерживаются вычислительными системами и обеспечивают планирование всех производственных ресурсов, включая оборудование, трудовые ресурсы, материальные запасы и денежные средства. При этом единый последовательно разработанный план охватывает все функциональные подразделения компании, а его реализация осуществляется под контролем высшего руководства. На основе MRPII появились новые концепции корпоративного планирования: ERP - система, предоставляющая расширенные возможности работы с сетью филиалов и зависимых компаний; SCM - система, позволяющая снизить транспортные и операционные расходы путем оптимального структурирования логистических схем поставок; CSRP - система, с помощью которой можно координировать деятельность фирмы в соответствии с потребностями покупателей.

Таким образом, очевидна интеграция менеджмента и учета в информационной системе предприятия, нацеленная на подготовку адекватной рыночным требованиям экономической информации и ее применение в области принятия решений по ценам, планированию производства, снабжению и сбыту, инвестированию в организации, оптимизации организационной структуры управления, повышения качества продукции.

1.2. Понятие,  сущность и виды группировок  затрат по элементам и статьям  калькуляции

При формировании системы управленческого учета, способной удовлетворять потребности менеджеров всех уровней управления предприятием, необходимо прежде всего классифицировать все основные затраты, производимые в процессе осуществления хозяйственной деятельности.

Управление  затратами представляет собой по своей сущности управление деятельностью предприятия, так как охватывает все стороны происходящих производственных процессов. Соответственно, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции - важнейшая часть управленческого учета. Себестоимость производства единицы продукции служит базой для принятия большинства управленческих решений. При этом состав и величина себестоимости определяются затратами, которые ее формируют.

Под затратами  в широком смысле понимают выраженный в денежной форме объем потребленных ресурсов, использованных для достижения определенной цели.

К основным задачам  учета затрат на производство относятся:

обеспечение администрации  предприятия информацией для  принятия управленческих решений;

наблюдение  и контроль за фактическим уровнем  затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

исчисление  себестоимости выпускаемой продукции  для оценки готовой продукции  и расчета финансовых результатов;

выявление и  оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений.

Планирование, учет и контроль затрат на предприятии  организуются по различным направлениям, т.е. областям деятельности, требующим  обособленного и целенаправленного  учета затрат. Другими словами, система учета затрат должна накапливать информацию по всем направлениям, которые вызывают у менеджеров необходимость оценить использованные ресурсы.

С направлениями  учета затрат тесно связана их классификация. При этом можно выделить:

классификацию затрат, связанных с производством продукции и определением себестоимости;

классификацию затрат для принятия решений и  планирования;

классификацию затрат в целях контроля и регулирования.

Согласно классификации  затрат, связанных с производством  продукции и определением себестоимости, затраты на производство подразделяют:

по видам;

по способу  включения в себестоимость продукции;

по экономической  роли в процессе производства.

В зависимости  от видов затрат используются две  группировки: по элементам расходов и по статьям калькуляции.

В соответствии с экономическим содержанием  статей расходов все затраты, осуществляемые предприятиями в ходе производственной или коммерческой деятельности, должны группироваться по следующим элементам:

материальные  затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления  на социальные нужды;

амортизация;

прочие расходы.

Таким образом, затраты группируются в целом  по предприятию независимо от места  их возникновения и назначения. Элементы расходов корреспондируют со счетами  активов и обязательств предприятия. Данная группировка затрат дает представление о том, сколько и каких ресурсов было израсходовано в течение периода безотносительно к конкретным произведенным продуктам. Она позволяет составлять смету расходов для конкретного объема производства, выявлять качественные показатели деятельности предприятия, контролировать расходы в соответствии с их экономическим содержанием в процессе производства продукции.

Классификация затрат по статьям калькуляции предусматривает  выделение затрат на производство, которые могут быть включены в себестоимость отдельных видов продукции (как прямые расходы). Статьи калькуляции могут быть как одноэлементными, так и комплексными (многоэлементными) в зависимости от того, объединяют ли они в себе расходы, относящиеся к одному экономическому элементу или к нескольким. Так, например, статья "Сырье и материалы" является одноэлементной, поскольку включает только "материальные затраты", а статья "Общепроизводственные расходы" является комплексной, объединяющей целый ряд экономических элементов.

На сегодняшний  день типовая номенклатура калькуляционных  статей издержек производства состоит  из 12 пунктов:

1. Сырье и  материалы.

2. Возвратные  отходы.

3. Покупные изделия,  полуфабрикаты и услуги производственного  характера сторонних предприятий (организаций).

4. Топливо и  энергия на технологические цели.

5. Заработная  плата производственных рабочих.

6. Отчисления  на социальные нужды.

7. Расходы на  подготовку и освоение производства.

8. Общепроизводственные  расходы.

9. Общехозяйственные  расходы.

10. Потери от  брака.

11. Прочие производственные  расходы.

12. Расходы на  продажу.

При этом, как  правило, в многономенклатурных  производствах первые 6 статей обычно относят к основным расходам, а  остальные - к накладным.

Несмотря на то что в основу существующей номенклатуры калькуляционных статей положена степень участия различных затрат в осуществлении производственных процессов, она не учитывает современные проблемы в управлении организаций. В частности, комплексный характер статей не позволяет четко разграничить ответственность за отдельные составляющие себестоимости, увязав величину расходов с деятельностью конкретных менеджеров. Тот факт, что калькуляционные статьи содержат элементы как переменных, так и постоянных расходов, делает невозможным использование информации, собранной в разрезе статей калькуляции, для многих управленческих решений.

Классификация затрат по статьям калькуляции должна учитывать потребности нормативного учета, а также способствовать реализации такого важного инструмента управления затратами, как бюджетирование. Кроме того, эффективность текущего контроля расходов в значительной мере зависит от правильной организации постатейного учета затрат.

Отталкиваясь  от существующих типовых статей калькуляции, при организации учета затрат на конкретном предприятии следует разработать их состав таким образом, чтобы он позволял привязать динамику отдельных статей к действиям тех или иных менеджеров. Правильная организация постатейного учета затрат позволяет значительно расширить информационные возможности управления (Таблица 1.2.1).

Таблица 1.2.1

По способу  включения в себестоимость продукции  разделяют прямые и косвенные  расходы.

Прямые расходы - это затраты, которые можно прямым путем без специальных расчетов отнести на конкретный вид продукции  или партию. Они состоят из прямых затрат на материалы и прямых затрат на труд.

Прямые затраты  на материалы - расходы на материалы, которые непосредственно пошли  на изготовление конкретного продукта, составив его материальную субстанцию.

Прямые затраты  на труд - расходы на труд основных производственных рабочих, непосредственно вовлеченных в изготовление продукта.

Затраты, которые  нельзя прямо, непосредственно и  экономично отнести на определенный вид или партию продукции, называют косвенными расходами. Из-за невозможности включения в себестоимость конкретного вида или партии продукции прямым путем при калькулировании они включаются в нее в определенной доле (части) на основании расчета-распределения по установленной на предприятии методике. Как правило, косвенные расходы распределяются на себестоимость продукции в два этапа - по центрам ответственности и готовым изделиям по заранее выбранным базам и рассчитанным коэффициентам. При этом распределение определяется объемом производства и его делением на законченное и незаконченное.

На практике разграничение прямых и косвенных  расходов зависит от направления  затрат - области деятельности или  продукта, требующих обособленного  или целенаправленного учета  затрат. Одни и те же затраты могут  выступать в различных ситуациях  в качестве прямых или косвенных. То есть прямые затраты - это те, которые могут непосредственно быть связаны с целью учета.

По экономической  роли в процессе производства затраты  делятся на основные и накладные: основные - непосредственно связанные  с технологическим процессом производства; накладные - образующиеся в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. В свою очередь накладные расходы можно подразделить на производственные и непроизводственные.

К производственным накладным расходам относятся все производственные затраты, кроме прямых затрат на материалы и прямых затрат на труд. Они включают: затраты на содержание, эксплуатацию оборудования и производственных помещений, вспомогательные материалы, труд вспомогательных рабочих и обслуживающего персонала, затраты на отопление, освещение, налоги на собственность и все другие затраты, связанные с функционированием производственных подразделений предприятия. Данные расходы непосредственно не составляют субстанцию продукта, но необходимы для его производства и реализации.