Аудит аренды основных средств. 2

Введение

 

В настоящее время проходит реформа системы бухгалтерского учета и, как следствие, аудита. У  бухгалтеров и аудиторов появляется необходимость постоянного пополнения своих знаний в разных отраслях, в том числе и в юриспруденции.

Аудит операций, связанных  с арендой основных средств требует от аудитора знаний не только в областях аудита, бухгалтерского учета, но и знание юридических законов и подзаконных актов. Не так давно Министерство Финансов РФ хотело ввести Положение по бухгалтерскому учету «Учет аренды», однако ПБУ так и не вышло и его выход отложен на неопределенный срок. Ввод данного положения необходим, так как у многих практикующих бухгалтеров и аудиторов возникают трудности с учетом и проверкой арендованных и сданных в аренду основных средств.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С АРЕНДОЙ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

 

1.1 Цель и задачи аудита операций, связанных с арендой основных средств

 

Аренда основных средств - предоставление имущества во временное  пользование за определенную (арендную) плату на основании договора. Сторона, передающая имущество во временное  пользование, является арендодателем, сторона, принимающая его, - арендатором. Классификация видов аренды представлена в таблице 1.1.

 

Таблица 1.1 - Классификация видов аренды

Классификационный признак	Виды
В зависимости от продолжительности (времени):	Краткосрочная аренда - сроком не более одного года;
	Среднесрочная аренда –  сроком от одного года до трех лет
	Долгосрочная аренда –  сроком более трех лет
В зависимости от условий передачи собственности аренда может быть:	Финансируемая (лизинг) - аренда, договор которой предусматривает переход арендуемых основных средств в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при внесении арендатором всей оговоренной договором выкупной цены
	Текущая – аренда, которая сводится к удовлетворению временной потребности арендатора в отдельных, предметах основных средств или в жилых и производственных помещениях. Право собственности на имущество остается за арендодателем.

 

Аренда основных средств  является важным блоком учета основных средств. Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

При аудите аренды основных средств необходимо проверить:

- правильность отнесения  аренды основных средств к текущей или долгосрочной, оформление актов передачи основных средств в аренду;

- договор аренды, который  оформляется приемо-сдаточным актом  (при передаче имущества в аренду);

- отражение финансовых  результатов от сдачи в аренду;

- ведение бухгалтерского  учета текущей и долгосрочной  аренды;

- начисление износа (при  долгосрочной аренде);

- отражение капиталовложений  в арендованные основные средства;

- учет лизинговых операций (следует руководствоваться приказом  Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15 «Указания об отражении в  бухгалтерском учете операций  по договору лизинга»).

 

1. Нормативно-правовая база аудита операций, связанных с арендой основных средств

 

При проведении аудита операций, связанных арендой, аудитор обязан руководствоваться нормативно-правовыми актами, действующими на территории Российской Федерации.

Нормативными документами при проведении аудита операций, связанных с арендой являются:

- Гражданский Кодекс Российской  Федерации;

- Налоговый Кодекс Российской  Федерации;

- Федеральный закон №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г;

- Федеральный закон №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г;

- Федеральный закон №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008г;

- Федеральный закон №164-ФЗ  «О лизинге» от 29.10.1998г.;

- Федеральные стандарты и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

- Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации»;

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учетная политика организации»  ПБУ 1/2008 (утверждено приказом  Министерства финансов РФ от 6.10.2008г. № 106н);

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/2001 (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н);

- Положение по бухгалтерскому  учету «Доходы организации» ПБУ  9/1999 (утверждено приказом Министерства  финансов РФ от 06.05.1999 г. №32н);

- Положение по бухгалтерскому  учету «Расходы организации»  ПБУ 10/1999 (утверждено приказом  Министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. №33н);

- Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13.10.2003 г. № 91н);

- Постановление Госкомстата  России «Об утверждении унифицированных  форм первичной учетной документации  по учету основных средств» (от 21.01.2003 г. №7);

- Постановление Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (от 1.01.2002г. №1);

 

 

 

3. Этапы аудита операций, связанных с арендой основных средств

 

При проведении аудита аренды основных средств аудитов в первую очередь проверяет наличие договоров аренды. Права и обязанности арендатора и арендодателя должны быть подтверждены в письменной форме. Поэтому даже если предприятие арендует имущество у граждан или даже у сотрудников организации, то договор с ними заключается в письменном виде.

Если в аренду берется  какая-то недвижимость, то договор аренды подлежит обязательной государственной  регистрации.

Со вступлением в действие договора арендатор и арендодатель приобретают права и обязанности, основные из них изложены в таблице 1.2.

 

Таблица 1.2 – Основные обязанности  и права арендодателя и арендатора

Сторона	Обязанности	Права
Арендодатель	- передать имущество арендатору  во временное владение и пользование или временное пользование.	- получать ор арендатора  плату за пользование арендованным  имуществом; - требовать от арендатора  получения своего имущества обратно  после окончания срока пользования.
Арендатор	- - оплачивать временное  пользование имуществом; - возвратить имущество арендодателю после окончания срока аренды.	- требовать от арендодателя  предоставления имущества во  временное владение и пользование или во временное пользование.

 

Затем аудитор должен проверить  правильность оформления условий договоров  в зависимости от вида аренды.[!!!!] Договор должен содержать:

1. Объект аренды. В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи). Пунктом 3 ст.607 ГК РФ установлена необходимость четкого определения объекта аренды, что означает обязательность указания в договоре признаков, индивидуализирующих данный объект. Такие сведения об объекте аренды относятся к существенным условиям любого договора найма имущества, при отсутствии которых он считается незаключенным.
2. Срок аренды. В зависимости от сроков и формы аренда делится на текущую и долгосрочную (лизинг). Текущая представляет собой аренду имущества сроком на 1 год, долгосрочная аренда (лизинг) – это аренда с правом выкупа на длительное время, то есть сроком более чем на 1 год и оплатой в течение этого срока.

 Если срок аренды  в договоре не определен, договор  аренды считается заключенным  на неопределенный срок. В этом  случае каждая из сторон вправе  в любое время отказаться от  договора, предупредив об этом  другую сторону за один месяц,  а при аренде недвижимого имущества за три месяца. Законом или договором может быть установлен иной срок для предупреждения о прекращении договора аренды, заключенного на неопределенный срок.

3. Размер арендной платы – плата, вносимая за имущество арендатором арендодателю. Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

- определенных в твердой  сумме платежей, вносимых периодически  или единовременно;

- установленной доли полученных  в результате использования арендованного  имущества продукции, плодов или  доходов;

- предоставления арендатором  определенных услуг;

- передачи арендатором  арендодателю обусловленной договором  вещи в собственность или в  аренду;

- возложения на арендатора  обусловленных договором затрат  на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать  в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

В случае, когда договором  они не определены, считается, что  установлены порядок, условия и  сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых  обстоятельствах.

Правильность расчета  арендной платы проходит на следующем  этапе аудита аренды основных средств.

Так же аудитору необходимо проверить правильность учета арендованных или сданных в аренду основных средств.

Порядок учета сданных  в аренду основных средств у арендодателя представлен в таблице 1.3.

 

Таблица 1.3 – Журнал хозяйственных операций арендодателя

Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
Передан объект основных средств  арендатору	01/ «ОС переданные в аренду»	01/ «ОС в эксплуатации»
Начислена арендная плата  за текущий месяц, подлежащая к получению	76/ «Расчеты по арендной  плате»	91 / «Прочие доходы»
Начислена амортизация по объектам ОС, переданным в аренду	91/ «Прочие расходы»	02
Начислен НДС с суммы  арендной платы	91/ «Прочие расходы»	68/ «НДС»
Продолжение таблицы 1.3
Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
Получена арендная плата  досрочно	50, 51	76/ «Расчеты по арендной  плате»
Начислена арендная плата, полученная досрочно	76/ «Расчеты по арендной  плате»	98/ «Доходы, полученные  в счет будущих периодов»
Доходы будущих периодов признаются доходами отчетного периода	98/ «Доходы, полученные  в счет будущих периодов»	91/ «Прочие доходы»
Отражена прибыль от сдачи  имущества в аренду	91/ «Сальдо прочих доходов  и расходов»	99
Перечислена сумма НДС  в бюджет	68/ «НДС»	51

 

Данный порядок учета  используется арендодателями основной деятельностью которых не является сдача основных средств в аренду.

Порядок отражения в бухгалтерском учете арендных операций у арендатора представлен в таблице 1.4.

 

Таблица 1.4 – Журнал хозяйственных  операций арендатора

Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
Поступил и принят к  учету объект ОС	001	-
Начислена арендная плата  за текущий месяц, подлежащая уплате	20,23,25,26,29,44	76/ «Расчеты по арендной  плате»
Продолжение таблицы 1.4
Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
арендодателю
Начислена арендная плата  досрочно	97	76/ «Расчеты по арендной плате»
Начислен НДС по арендной плате	19	76/ «Расчеты по арендной плате»
Списываются досрочно произведенные  платежи по арендной плате	20,23,25,26,29,44	97
Перечислена арендная плата  арендодателю	76/ «Расчеты по арендной  плате»	50,51
Возвращен арендодателю объект ОС	-	001

 

Данный порядок учета  используется арендатором, если арендованные объекты основных средств используются для производства продукции (оказания услуг, выполнения работ). В данном случае арендная плата рассматривается как расход по обычному виду деятельности и включается в текущие затраты.

Затраты на ремонт арендованных основных средств, производимые арендатором (предусмотренные договором аренды), также учитываются в составе  его расходов по обычным видам  деятельности.

 

1.4 Источники информации  для проверки

 

Источниками информации при  аудите операций, связанных с арендой  основных средств являются:

- Учетная политика содержит  необходимую информацию и порядок  учета ОС на предприятии, включая  арендованные и сданные в аренду;

- договор аренды содержит  все основные аспекты, касающиеся  аренды или сдачи в аренду  объекта ОС. Является основным документом в регулировании взаимоотношений арендатора и арендодателя;

- инвентарная книга (форма №ОС-6б) -  применяется для учета объектов ОС.

- главная книга - книга, где собраны все синтетические счета организации, которые расположены в соответствии с планом счетов. В нее переносятся записи из журналов-ордеров и вспомогательных книг.

- журналы-ордера и ведомости по счетам 01,02 и корреспондирующими с ними счетами. Содержат сгруппированные данные по счетам и являются важнейшими сводными регистрами по учету ОС;

- бухгалтерский баланс  содержит данные по счетам 01 и  02 (счет 02 выступает в качестве  регулирующего);

- пояснительная записка, в ней содержится информация по забалансовым счетам предприятия;

- отчет о прибылях и  убытках. С помощь данной формы  можно охарактеризовать финансовый результат деятельности предприятия за определенный отчетный период.

Так же аудитор может проверять  и другие документы организации, например, декларации по НДС, декларации по налогу на прибыль, счета-фактуры и др.

 

4. Типичные ошибки и нарушения

 

Аудит аренды является сложным участком проверки учета основных средств, так как он включает в себя обзор юридических документов.

Наиболее типичными  ошибками при аудите аренды основных средств являются:

- отсутствие договора аренды, закрепляющего права и обязанности арендатора и арендодателя;

- несоответствие  формы и содержания договоров  гражданскому законодательству;

- отсутствие  документов, характеризующих техническое состояние основных средств;

- не отражение на забалансовых счетах арендованного имущества, что приводит к недостоверному формированию информации;

- отсутствие инвентарных карточек аналитического учета основных средств, а те предприятия, где эти карточки ведут, не всегда соблюдают требование полноты занесения реквизитов;

- неправильное  начисление амортизации;

- неправильное  отражение арендованных и сданных  в аренду основных средств  на счетах бухгалтерского учета,  и, как следствие, в бухгалтерском  балансе;

- неправильное  формирование финансовых результатов  от сдачи имущества в аренду;

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

 

Рабочий документ № 1 – (РД-1)

Сбор сведений о деятельности экономического субъекта

 

1. Общие  сведения.

1.1. Полное  наименование организации                  Местное отделение ДОСААФ России Центрального района г. Читы Забайкальского края                  .

1.2. Организационно-правовая  форма                      Общественная                     .

1.3 Краткое  наименование организации             Местное отделение ДОСААФ

1.3. Руководитель  организации            Ефремов Александр Витальевич            .

1.4. Главный  бухгалтер                         Мельчикова Ольга Георгиевна              .

1.5. Юридический  адрес                    672000, Забайкальский край г. Чита ул. Полины Осипенко, 8                                                                                                     .

1.6. Фактический  адрес                    672000, Забайкальский край г. Чита ул. Полины Осипенко, 8                                                                                                     .

1.7. Контактные  телефоны, факс              26-17-23                                                .

1.8. Сведения  о государственной регистрации Свидетельство о регистрации №1107500000530  от  19.07.2010г.  ОГРН 1107500000530                                       .

1.9.ИНН                                              7536112069                                                   .

1.10. Зависимые  и дочерние предприятия              нет                                          .

1.11 Расчетный счет:          30101810500000000637 в Читинском ОСБ №8600  .

2. Сведения о бизнесе экономического субъекта и соблюдении им принципа действующего предприятия

2.1 Основные  виды деятельности  ОАО «ТГК-14»  подготовка водителей по категориям, организаций патриотического (военно-патриотического) воспитания граждан, содействие органам государственной власти в проведении молодежной политике и др.                                                                                         .

2.2 Органы управления Общества  Региональное отделение ДОСААФ России

2.3 Основные  покупатели  и  заказчики:  население, государство                     .

2.4Основные  поставщики:  .

2.5 Общество   в   своей   деятельности   руководствуется   Гражданским   кодексом  Российской Федерации, Федеральным законом "Об общественных объединениях", Уставом ДОСААФ России и Учетной политикой                         .

2.6 Всего среднесписочная численность предприятия за 2010 г. составила 5486 человек, численность на 31.12.2010 г. – 5421 человек                                                                                              .

2.7 Система оплаты труда  работников повременно-премиальная                      .

2.8 Наличие просроченной  кредиторской задолженности есть                           .

2.10Основные  показатели  бухгалтерской отчетности

Таблица 2.1 – Основные  показатели бухгалтерской отчетности Мнстного отделения ДОСААФ России

Показатель	Сумма, тыс.руб.
	Отчетный период	Предыдущий период
Выручка от продаж	3562,3	2964,1
Валовая прибыль	-	-
Прибыль от продаж	-	-
Прибыль от обычной  деятельности	-	-
Собственный капитал	214,0	214,0
Валюта баланса	902,3	699,2
Дебиторская задолженность	17,1	20,2
Кредиторская задолженность	315,5	478,6

 

1. Сведения о состоянии бухгалтерского учета и внутреннего контроля

3.1 Степень автоматизации бухгалтерского учета с применением персонального компьютера                                                                                         .

3.2 Главный бухгалтер Мельчикова Ольга Георгиевна                                       .

Образование –среднее профессиональное (экономическое)                                .

Стаж работы – 15 лет, в том числе на данном предприятии - 9 лет                   .

3.3 Наличие организационно-распорядительной документации: Учетная политика, рабочий план счетов                                                                                   .

3.4 Объем учетной документации: учетная документация представлена в полном объеме                                                                                                              .

3.5 Состояние учетной документации  среднее                                                     .

3.6 Общее впечатление о состоянии системы бухгалтерского учета  удовлетворительное                                                                                          .

3.7 Общее впечатление о состоянии внутреннего контроля  неудовлетворительное                                                                                                  .

4. Прочие сведения

4.1 Сведения, полученные из опроса работников     нет                                      .

4.2 Сведения, полученные из осмотра предприятия и наблюдения за элементами производственного процесса    нет                                                       .

4.3 Сведения, полученные от третьих лиц     нет                                                  .

5.  Рекомендации по результатам  предварительного планирования

5.1 Оценка возможности проведения аудита проведение аудита возможно    .

       

Таблица 2.2 – Оценка ориентировочного объема работ:

№ п/п	Показатель	Значение
1	Трудозатраты, чел.-дн.	30
2	Длительность, дн.	10
3	Количество участников проверки, чел.	2

 

5.2 Ориентировочная стоимость проверки     50000 руб.                                     .

5.3 Согласованная с клиентом  стоимость проверки      50000руб.                      .

5.4 Предпочтительный для клиента срок проведения проверки 10 дней           .

5.5 Состав исполнителей     Ефремова Ю.А., Горлова П.И.                                .

 

Исполнитель Ефремова Ю.А.                                         Подпись ____________

Дата ___________________       

 

Рабочий документ № 2 – (РД-2)

План аудита операций, связанных с арендой

Аудиторская организация                                                                              ООО «Аудит-Плюс»

Проверяемая организация                                                   Местное отделение ДОСААФ России

Проверяемый период                                                                                   01.01.2012 – 30.09.2012

Период проведения аудита                                                                          15.10.2012 – 26.10.2012

Количество  чел/час                                                                                   160   (2 чел *8час*10дн )

Руководитель  аудиторской группы                                                                         Ефремова Ю.А.

Состав аудиторской  группы                                                           Ефремова Ю.А., Горлова П.И.

Планируемый уровень существенности                                                          60 тыс. руб.  (6,6%)

Планируемый аудиторский риск                                                                                          средний

 

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1	Проверка договоров аренды	15.10.2012 – 16.10.2012	Ефремова Ю.А., Горлова  П.И.
2	Аудит имущества, сданного в  аренду	17.10.2012 – 18.10.2012	Ефремова Ю.А., Горлова  П.И.
3	Аудит доходов и расходов по аренде	19.10.2012, 22.10.2012	Ефремова Ю.А.
4	Аудит финансового результата от арендных операций	23.10.2012 – 25.10.2012	Ефремова Ю.А., Горлова  П.И.
5	Оформление результатов  проверки	26.10.2012	Ефремова Ю.А., Горлова П.И.

 

Руководитель аудиторской  организации _____________                                   Иванов И.И.

                                                                               подпись                                       расшифровка

 

Руководитель аудиторской  группы     _________________                                 Ефремова Ю.А.

                                                                              подпись                                        расшифровка