Аудит финансовых вложений. 27

 

                                                    Введение

Проведение экономических  реформ в России, осуществление финансово-хозяйственной  деятельности на основе рыночных отношений привело к возрождению рынка ценных бумаг - важнейшего элемента финансовой системы любой развитой страны. Рынок ценных бумаг (или фондовый рынок) в российской системе финансовых отношений, несмотря на все кризисные явления, имеет большое значение, так как с его помощью привлекаются свободные денежные средства юридических и физических лиц и превращаются в реальные активы.

Предприятия и организации, не являющиеся кредитными организациями  и профессиональными участниками рынка ценных бумаг, также являются активными участниками рынка ценных бумаг. Вкладывая средства в государственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства), в ценные бумаги корпораций и уставные капиталы других организаций, а также предоставляя другим организациям займы на территории Российской Федерации и за ее пределами, предприятия осуществляют финансовые вложения¹.

Таким образом, основная цель функционирования рынка ценных бумаг состоит в том, чтобы сформировать механизм для привлечения в экономику инвестиций путем построения взаимоотношений между теми, кто испытывает потребность в средствах, и теми, кто хочет инвестировать избыточный доход.

Актуальность выбранной  темы состоит в том, что в настоящее  время многие организации предпочитают направлять свободные средства во вложения различных видов, при этом может  происходить нарушение законодательства. Для поддержания правильности норм учета и законодательства и необходима аудиторская проверка.

Развитие рыночных отношений  в России привело к тому, что  в хозяйственной практике предприятий  и организаций все большую  роль играют вложения средств в финансовые активы и, в первую очередь, в такие ценные бумаги, как акции, облигации и векселя. Развитие российского фондового рынка требует адекватного информационного сопровождения, инструментом которого в большинстве случаев выступает бухгалтерская отчетность.

Объектом исследования данной курсовой работы являются предприятия  и организации, имеющие финансовые вложения.

Предмет исследования работы - различные активы предприятий

(денежные и неденежные), выступающие в роли финансовых вложений.

Целью выполнения курсовой работы является рассмотрение вопроса  проведения аудита финансовых вложений.

Для выполнения поставленной цели необходимо решить ряд задач:

- изучить понятие финансовых  вложений;

- раскрыть цели и задачи аудита финансовых вложений;

- изучить документацию аудитора при проведении аудита финансовых вложений;

-  рассмотреть методику проведения аудита финансовых вложений;

- разработать план и  программу аудита финансовых  вложений;

- рассмотреть типичные  ошибки аудита финансовых вложений.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Теоретические аспекты проведения аудита финансовых вложений.

1.1 Понятие финансовых вложений

Сразу же нужно отметить, что понятие "финансовые вложения" установлено только в бухгалтерском  учете.

Правила формирования в бухгалтерском  учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях  организации определены Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н. (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н, от 27.11.2006 N 156н) 

В соответствии с п. 2 ПБУ 19/02 для того чтобы актив в бухгалтерском  учете мог отражаться в составе  финансовых вложений, необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование  права у организации на финансовые  вложения и на получение денежных  средств или других активов,  вытекающее из этого права;

- переход к организации  (инвестору) финансовых рисков, связанных  с финансовыми вложениями (в частности,  риск изменения цены, риск неплатежеспособности  должника, риск ликвидности и  т.д.);

- способность приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме  процентов, дивидендов либо прироста  их стоимости [в виде разницы  между ценой продажи (погашения)  финансового вложения и его  покупной стоимостью в результате  обмена, использования при погашении  обязательств организации, увеличения  текущей рыночной стоимости и  т.д.].

Согласно п. 3 ПБУ 19/02 к  финансовым вложениям организации  относятся:

- государственные и муниципальные  ценные бумаги;

- ценные бумаги других  организаций [в том числе долговые  ценные бумаги, в которых дата  и стоимость погашения определены (облигации, векселя)];

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций  (в том числе дочерних и зависимых  хозяйственных обществ);

- предоставленные другим  организациям займы;

- депозитные вклады в  кредитных организациях;

- дебиторская задолженность,  приобретенная на основании уступки  права требования (договор цессии);

- вклады организации - товарища по договору простого  товарищества.

Перечень видов финансовых вложений не является закрытым. Если актив  удовлетворяет вышеуказанным условиям (п. 2 ПБУ 19/02), он может считаться финансовым вложением.

Однако п. 3 и 4 ПБУ 19/02 определен  перечень активов, которые ни при  каких условиях не могут относиться к финансовым вложениям, в частности:

- собственные акции, выкупленные  акционерным обществом у акционеров  для последующей перепродажи  или аннулирования;

- векселя, выданные организацией-векселедателем  организации-продавцу при расчетах  за проданные товары, продукцию,  выполненные работы, оказанные услуги;

- вложения организации  в недвижимое и иное имущество,  имеющее материально-вещественную  форму, предоставляемые организацией  за плату во временное пользование  (временное владение и пользование)  с целью получения дохода;

- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;

- активы, имеющие материально-вещественную  форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы.

Единица бухгалтерского учета  финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы  обеспечить формирование полной и достоверной  информации об этих вложениях, а также  надлежащий контроль за их наличием и движением². В зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования единицей финансовых вложений может быть:

- серия,

- партия

и прочие виды однородной совокупности финансовых вложений.

Финансовые вложения осуществляются с целью:

- получения определенного,  как правило, стабильного дохода;

- оказания влияния на  деятельность инвестируемой организации.  Это влияние может выражаться  в способности инвестора контролировать  полностью или частично производственную  и финансовую деятельность объекта  инвестиций;

- получения налоговых  льгот по инвестициям.

Учет финансовых вложений осуществляется на счете 58 «Финансовые вложения». Счет 58 активный, и к нему могут быть открыты следующие субсчета:

58 - 1 «Паи и акции»

58 - 2 «Долговые ценные  бумаги»

58 - 3 «Предоставленные займы»

58 - 4 «Вклады по договору  простого товарищества»

Построение аналитического учета должно обеспечить возможность  получения данных о краткосрочных  и долгосрочных активах. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 "Финансовые вложения" обособленно.

 

1.2 Цели и задачи аудита финансовых вложений.

В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут  осуществлять отвлечение средств в виде финансовых вложений с целью получения дополнительною дохода - дивидендов, процентов и т.п. К финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр³.

Необходимо обратить внимание на то, что в ПБУ 19/02 четко определены те виды вложений средств, которые не относятся к категории финансовых:

- собственные акции организации,  выкупленные акционерными обществами  у акционеров для последующей  перепродажи или аннулирования;

- векселя, выданные организацией-векселедателем  продавцу (поставщику) при расчетах  за проданные товары, продукцию,  выполненные работы, оказанные услуги;

- недвижимое и иное  имущество, которое предполагается  использовать для передачи за  плату во временное пользование  (владение), то есть учитываемое  в качестве доходных вложений  в материальные ценности;

- драгоценные металлы,  ювелирные изделия, произведения  искусства и иные аналогичные  ценности, приобретенные не для  осуществления обычных видов  деятельности.

Кроме того, не относятся  к финансовым вложениям активы, имеющие  материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы (п. 4 ПБУ 19/02).

Проверяя обоснованность признания активов в качестве финансовых вложений, аудитор должен оценить одновременное выполнение следующих условий⁴:

- наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение

денежных средств или  других активов, вытекающее из этого права;

- переход к организации  финансовых рисков, связанных с  финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме  процентов, дивидендов либо прироста  их стоимости (в виде разницы  между ценой продажи (погашения)  финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

В бухгалтерском учете  и отчетности, в зависимости от сроков отвлечения средств и их целевого назначения, финансовые вложения подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев. Под долгосрочными вложениями (на срок более 12 месяцем) понимают вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение акций других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Основная цель аудита финансовых вложений - составить обоснованное мнение аудитора о достоверности  и полноте информации о них  в финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемого экономического субъекта. Чтобы достигнуть этой цели аудитор в ходе проверки должен ответить на следующие вопросы:

1) Насколько полно и  своевременно оформлены все необходимые документы по:

- оценке, учету и инвентаризации  финансовых вложений;

- сохранности, выбытию  (погашению) и реализации ценных 
бумаг;

учету результатов от финансовых вложений.

2) Соблюдены ли требования  налогового законодательства.

Для того чтобы сформулировать объективное мнение о достоверности  и законности операций, осуществленных на предприятии с финансовыми  вложениями, правильности их оформления и отражения в бухгалтерском  учете и отчетности аудиторы должны решить ряд задач:

1) Изучить состав финансовых  вложений по данным первичных  документов и учетных регистров.

Аудиторы должны проанализировать данные первичных документов и учетных регистров и выяснить состав финансовых вложений предприятия (краткосрочные и долгосрочные; государственные, муниципальные и корпоративные ценные бумаги; паи и акции; облигации; предоставленные займы; вклады по договору простого товарищества и др.).

2) Подтвердить первичную  оценку системы внутреннего контроля  и бухгалтерского учета финансовых вложений.

Аудиторы на основе полученной информации заполняют заранее разработанные  тесты. По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита.

3) Установить правильность  отражения в учете операций  с финансовыми вложениями.

Аудиторы рассматривают  хозяйственные операции, в результате которых произошло изменение размера и состава финансовых вложений предприятия. К числу таких операций относятся: предоставление и возврат займов, покупка и продажа ценных бумаг, безвозмездное их получение и передача, осуществление и получение вклада в уставный капитал.

4) Подтвердить достоверность  начисления, поступления и отражения  в учете доходов по операциям с финансовыми вложениями.

Аудиторы должны подтвердить  полноту и своевременность выполнения учетных записей.

5) Оценить качество инвентаризаций  финансовых вложений.

Для этого аудиторам целесообразно  самостоятельно провести инвентаризацию. Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием  в акте названия, серии, номера, номинальной  и фактической стоимости, сроков погашения и общей суммы.

6) Подтвердить правильность  документального оформления вложений  в уставные капиталы других  организаций и совместную деятельность.

Обнаруженные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются  в рабочей документации аудиторов и определяется их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что наиболее распространенными  ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с финансовыми  вложениями, являются следующие⁵:

- отсутствие документов, подтверждающих фактические финансовые  вложения;

- оформление документов  с нарушением установленных требований;

- фиктивные документы  и операции;

- исправления записей  в документах без необходимых  оснований;

- некорректная корреспонденция  счетов при отражении финансовых  вложений в учете;

- отсутствие подлинников  или заверенных в соответствии  с законодательством документов;

- несвоевременное отражение  доходов по операциям с ценными  бумагами;

- неправильное исчисление  фактической себестоимости ценных  бумаг;

- несоблюдение тождественности  данных регистров бухгалтерского  учета и показателей отчетности;

- отсутствие инвентаризации  или проведение ее с нарушениями  действующего законодательства;

- неправильное исчисление  налога на доходы;

- неисполнение требований  законодательных и нормативных  документов; 

- несовпадение данных  синтетического и аналитического  учета финансовых вложений.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.3 Источники информации  для проведения аудита финансовых вложений

Источники информации для  проверки учета финансовых вложений можно разделить на несколько  групп⁶:

1) Приказ об учетной  политике организации. По приказу  об учетной политике организации  аудитор может ознакомиться с:

- порядком признания доходов  от финансовых вложений доходами  от обычных видов деятельности (профессиональные участники рынка ценных бумаг) или прочими доходами;

- рабочим планом счетов, используемых для отражения ценных  бумаг;

- применяемой формой бухгалтерского  учета и перечнем учетных регистров,  составляемых бухгалтерией организации;

- документооборотом (графиком  документооборота) первичных документов, связанных с учетом ценных  бумаг;

- перечнем лиц, которым  предоставлено право подписи  документов, оформляющих операции  с ценными бумагами;

- формами первичных документов, разработанных и утвержденных  организацией для учета ценных  бумаг.

В организациях, использующих единую журнально-ордерную форму учета, применяются журналы - ордера, в которых  отражаются операции и накапливается  информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах. Перечень регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной политике.

2) Первичные учетные документы по учету финансовых вложений, в том числе:

- документы приема-передачи  вкладов в уставные капиталы 
других организаций;

- документы приема-передачи  вкладов в совместную деятельность;

- свидетельства на суммы  произведенных вкладов в другие 
предприятия;

- документы приема-передачи  ценных бумаг;

- платежные поручения  и выписки банка;

- приходные и расходные  кассовые ордера.

3) Документы, устанавливающие  обязательства сторон по сделкам, в том числе:

- учредительные документы;

- выписки из реестра  акционеров;

- выписки из протоколов  собраний акционеров, учредителей, 
совета директоров и т.п.;

- сертификаты акций и  другие ценные бумаги;

- договоры займа;

- договоры о совместной  деятельности (договоры простого товарищества).

4) Учетные регистры, в  том числе Главная книга, журналы- 
ордера, ведомости по счетам бухгалтерского учета 58 «Финансовые 
вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», а также 55 «Специальные счета в банках», 91 «Прочие доходы и расходы» и т.д.

К этой группе можно также  отнести регистры налогового учета  по налогу на прибыль.

5. Формы учетной документации  по инвентаризации:

- приказ о создании  комиссии по инвентаризации;

- ведомости результатов  инвентаризации;

- инвентаризационные описи  ценных бумаг, бланков строгой 
отчетности и т.п.

5. Прочие, например, Книга  учета ценных бумаг и т.д.

 

 

 

 

II. Организация аудиторской проверки финансовых вложений

2.1Методика аудита финансовых вложений

Аудиторская проверка финансовых вложений проводится для формирования мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности по статье "Долгосрочные финансовые вложения" и о соответствии применяемой методики учета и  налогообложения по финансовым вложениям, действующим в Российской Федерации  нормативным документам⁷. Как и при проверке других активов, аудитор исходит из предпосылок: полноты – все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений: в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы; сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета ;сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность; в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений; все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете; существования – все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем: наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации; прав и обязательств – организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами; финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;

отраженные в бухгалтерском  балансе ценные бумаги принадлежат  организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;

все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными  и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих  законодательных и нормативных  актов;

все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;

операции с финансовыми  вложениями санкционированы уполномоченными  лицами в установленном порядке;

оценки – финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском  учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:

рублевая оценка ценных бумаг  в иностранной валюте проведена  в соответствии с требованиями действующего законодательства;

в зависимости от способа  приобретения ценных бумаг их фактическая  стоимость сформирована согласно требованиям  нормативных документов;

стоимость ценных бумаг для  включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (c учетом снижения рыночной стоимости);

выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском  учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах;

точности – затраты  по финансовым вложениям учтены в  соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах  синтетического учета:

в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при  переносе данных в бухгалтерскую  отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;

при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной  валюте, использованы курсы иностранной  валюты, соответствующие курсам ЦБ РФ на дату совершения операций;

в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных;

ограничения учетного периода  – все операции по принятию к  учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном  периоде;

представления и раскрытия  – все финансовые вложения правильно  классифицированы и раскрыты в бухгалтерской  отчетности:

финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;

доходы и расходы, связанные  с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;

информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Получение достаточных доказательств  по проверяемым вопросам позволяет  дать независимую оценку указанным  фактам и выявить нарушения и  отступления от действующих нормативных  актов и правил бухгалтерского учета⁸.

При проверке операций по учету  финансовых вложений необходимо руководствоваться  положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 г. № 126н (далее - ПБУ 19/02), а для целей  налогообложения - положениями Налогового кодекса (далее – НК РФ).

Порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета регулируется Планом счетов бухгалтерского учета  и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина  РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

Для детальной проверки операций с финансовыми вложениями необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур.

 

 

2.2 План и программа аудита финансовых вложений

Осуществляя аудит финансовых вложений аудиторская организация (аудитор) должна выделить для себя основные направления проверки, а  именно: 

- Аудит вложений в ценные  бумаги.

- Аудит вложений в уставные  капиталы других организаций.

- Аудит вложений в совместную  деятельность.

- Аудит учета вложений  в займы.

Аудиторская проверка учета  финансовых вложений планируется на основе сводного общего плана и сводной  программы аудита экономического субъекта.

Общий план проверки финансовых вложений должен учитывать направления  аудита данных участков, названные  выше.

Общий план аудита финансовых вложений ОАО «Восток»

Проверяемая организация: ОАО «Восток»

Период аудита  с 01.01.2007 - 31.12.2007

Количество человеко-часов: 540

Руководитель аудиторской  группы: Голубов Р.А.

Состав аудиторской группы: Близнецова А.В.

Рыбалова П.И.

Цыпник И.М.

Планируемый аудиторский  риск 5% 

Планируемый уровень существенности 1%

Таблица 1. Общий план аудита финансовых вложений

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1.	Аудит вложений в ценные бумаги	За год	Голубов Р.А. Близнецова А.В.
2.	Аудит вложений в уставные капиталы других организаций	За год	Голубов Р.А. Цыпник И.М.
3.	Аудит вложений в совместную деятельность	За год	Рыбалова П.И. Близнецова А.В.
4.	Аудит вложений в займы, предоставленные  другим организациям	За год	Голубов Р.А. Рыбалова  П.И. Цыпник И.М.