Введение.

     Торговые  предприятия, занимающие важное место  в экономике любой страны, исполняют  функции посредников между производителями  товарно-материальных ценностей и  их потребителями - юридическими и физическими  лицами.

     Переход России к рыночным отношениям внес существенные изменения в организационную структуру торговли как отрасли экономики. Вместо привычной системы торгов, где все решения о ценах, ассортименте и количестве товаров спускались "сверху", появилось множество коммерческих организаций, которые, действуя на основе законов рыночной экономики, должны самостоятельно управлять своей деятельностью.

     Совершенствование гражданского законодательства позволило  торговым организациям использовать разные формы договорных отношений, а также  расчетов, выраженных в иностранной валюте или условных денежных единицах. Перед торговлей как отраслью хозяйства стала задача организации распределения и движения материальных ресурсов из сферы производства в сферу потребления так, чтобы было обеспечено своевременное предложение товаров в нужном месте, в достаточном количестве, необходимого ассортимента и надлежащего качества.

     В курсовой работе рассматривается вопрос аудита учета товаров и их реализации в торговой организации.

     Актуальность  данной темы определена тем, что полнота, своевременность, достоверность отражения товарных операций является одним из оценочных показателей, определяющих качество работы фирмы. Грамотное построение и управление процессом учета движения товаров имеет большое значение в успешной работе предприятия.

     Целью курсовой работы является изучение и  проведение аудиторской проверки участка  учета товаров и их реализация, овладение практическими навыками осуществления данной проверки на примере реального предприятия.

     Для достижения данной цели необходимо решить следующие задачи:

• рассмотреть теоретические аспекты аудита;

• рассмотреть и дать сравнительный анализ различных точек зрения зарубежных и отечественных авторов на вопросы теоретического и практического характера аудита;

• ознакомиться с организационной структурой исследуемого предприятия;
• ознакомиться с организацией бухгалтерского учета, внутреннего и внешнего контроля на исследуемом предприятии;
• проведение аудиторской проверки операций по учету товаров и их реализации, изученного предприятия по существу.

     Объектом исследования в курсовой работе является ООО «Элит-Ойл», которое относится к малому предприятию торговли.

     В ходе осуществления аудиторской  проверки данного предприятия были применены следующие методы проверки: пересчет,  проверка документов, устный опрос бухгалтера, прослеживание, сопоставление данных регистров учета с данными бухгалтерской отчетности и пр.

     Теоретической основой курсовой работы стали труды  В.И.Подольского, О.В.Ковалева, Р.А. Алборова, Е.М. Лебедевой, Ю.А. Данилевского.

     Я.В. Соколова, М.В. Мельника, Л.В. Савина Л.В. и др.

     Методологической  основой курсовой работы являются: Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утвержден приказом Минфина  РФ от 29.07.1998 г. №34н), план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н), методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. №49) и др.

     Работа  состоит из трех частей. В первой части рассматриваются основы планирования аудиторской проверки, а также  особенности методики проведения данного  направления аудита. Во второй главе  представлена характеристика изучаемого предприятия, а также организация бухгалтерского учета и внутреннего аудита на предприятии. Третья глава практического характера, в ней представлены результаты аудита учета товаров и их реализации в ООО «Элит-Ойл», излагаются практические рекомендации по совершенствованию политики управления объемными показателями.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава 1. Теоретические аспекты планирования и методики аудита учета товаров и их реализации 
 

1. Организация планирования аудиторской  проверки

    Планирование  аудиторской работы – один из важнейших  этапов аудиторской проверки, на котором вырабатываются оптимальная стратегия и тактика проведения аудита с учетом индивидуальных особенностей каждого аудируемого лица. От того, как аудитор спланировал проведение проверки, зависит рациональность использования трудовых ресурсов аудиторской организации, минимизация затрат и  времен проведения аудита, риск необнаружения существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента.

    Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

     Процесс планирования подразделяется на два этапа¹.

     Первый  этап – предварительное планирование, по результатам которого аудитор:

• Оценивает возможность проведения аудита по результатам изучения финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;
• Согласовывает с руководством потенциального клиента основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

     Второй  этап – разработка общего плана  и программы аудита.

     В общем плане указываются ожидаемый объем, график, сроки проведения аудиторской проверки и прочее.

       Программа аудита, определяет объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

    Согласно Стандарту аудиторской деятельности,² аудиторская организация, осуществляющая аудит, должна спланировать аудит до написания письма-обязательства и до заключения договора с проверяемой организацией.

    Основными документами, составляемыми при  планировании аудиторской проверки, являются:

• Рабочий документ по изучению экономической деятельности клиента;
• Письмо о проведении аудита (приложение 1), договор на проведение аудита (приложение 2);
• Общий план (приложение 3) и общая программа аудита (приложение 4).

     Перед составлением общего плана и программы  проверки аудитор должен оценить  надежность систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудируемого  лица, а также аудиторский риск – вероятность формирования неверного  мнения и соответственно составления  неправильного заключения аудиторской проверки.

     Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской  отчетности, начиная с которой  квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

     При вычислении указанного показателя аудиторские  организации должны следовать требованиям, предъявляемым к нахождению уровня существенности федеральным правилом (стандартом) «Существенность в аудите».

     При определении уровня существенности необходимо использовать какие-либо базовые  показатели: суммовые значения счетов бухгалтерского учета, статей баланса  или показателей бухгалтерской  отчетности. Показатели могут быть как текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также полученные в результате любых расчетных процедур. Допускается единый показатель уровня существенности для конкретной проверки, а также различные значения уровня существенности для оценки каждой определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

     Уровень существенности рассчитывается следующим  образом. По итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце таблицы приложения 5. Их значения заносятся во второй столбец данной таблицы в денежных единицах.  От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в третьем столбце указанной таблицы, и результаты заносятся в четвертый столбец. Аудитор должен проанализировать числовые значения четвертого столбца, и в том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую ли меньшую сторону от остальных, оно может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую необходимо для дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту ли иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе.

     Важными элементами аудиторской деятельности при планировании аудита является также  оценка аудиторского риска и определение  информационной базы для проведения аудита.

     Аудиторский риск – это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна, в действительности же там возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора; или же признал, что отчетность содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет.

     Различают два основных метода оценки риска: интуитивный  и расчетный.

     Интуитивный метод заключается в том, что  аудиторы исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита.

     Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин:

     АРп = НОР *РСК*РНО,

     Где АРп – приемлемый аудиторский  риск; НР – неотъемлемый риск; РСК  – риск средств контроля; РНО  – риск необнаружения.

     Аудитор обязан изучать эти риски в  ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. При оценке рисков аудитор обязан использовать не менее трех следующих градаций: а) высокий; б) средний; в) низкий (Приложение 6).

     Приемлемый  аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержать в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок. Большинство аудиторов считает, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5%.

     На  величину приемлемого аудиторского риска могут влиять следующие  факторы³:

• уровень компетентности аудитора;
• финансовое состояние аудитора;
• степень доверия внешних пользователей к финансовой отчетности;
• масштаб бизнеса клиента;
• организационно-правовая форма аудируемого лица;
• форма собственности и ее распределение в уставном капитале;
• характер и сумма обязательств аудируемого лица;
• уровень внутреннего контроля аудируемого лица;
• вероятность банкротства у клиента и т.д.

     Неотъемлемый  риск – субъективно определяемая аудитором вероятность появления искажений в конкретном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операции, отчетности экономического субъекта в целом до того как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля. Определяется риск путем тестирования по данным особенностям бизнеса клиента.

     Величина  неотъемлемого риска может быть выражена как 0<НОР≤1.

    В самом начале можно лишь приблизительно оценить уровень неотъемлемого риска. Оценивая неотъемлемый риск, аудитор должен учесть следующие факторы: характер бизнеса аудируемого лица; честность руководства аудируемой организации; мотивы поведения аудируемого лица; результаты предыдущего аудита; первоначальный и повторный аудит; взаимоотношения с дочерними и зависимыми фирмами; нетрадиционные операции; профессионализм учетного персонала; сальдо счетов и величина сумм по статьям отчетности; количество и состав операций клиента и т.д.

     Риск  контроля выражает субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие у экономического субъекта средства систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не позволят своевременно обнаруживать и исправлять нарушения. Иными словами, риск средств контроля – это степень доверия аудитора к внутреннему контролю организации.

     Величина  риска средств контроля может  быть выражена в соотношением 0<НОР≤1.

     Риск  необнаружения выражает меру готовности аудитора признать вероятность невыявления  в процессе проведения аудита ошибок, превосходящих допустимую величину.

     Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора и зависит от порядка проведения аудиторской проверки и от таких факторов как:

• квалификация аудиторов
• степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

     Риск  необнаружения определяют по следующей  формуле:

     РНО = АРп / (НОР * РСК)

     Между Риском необнаружения существует и  комбинацией (НОР*РСК) существует обратная связь.

     Аудитор обязан принимать во внимание, что  между уровнем существенности и  степенью аудиторского риска также имеется обратная зависимость. Если по ходу выполнения аудиторской проверки аудитор принимает решение об использовании более низких значений уровня существенности, он обязан принять меры по снижению аудиторского риска, для чего ему следует уточнить значения риска средств контроля и риска необнаружения следующим образом:

1. снизить, если это возможно, риск средств контроля, для чего необходимо предусмотреть выполнение в ходе проверки дополнительных процедур тестирования средств контроля;
2. снизить, если это возможно, риск необнаружения.

     В случае, сели по ходу выполнения аудиторской  проверки аудитор принимает решение  об использовании более низких значений уровня существенности, он обязан принять меры по снижению аудиторского риска, для чего ему следует уточнить значение риска средств контроля и риска необнаружения.

     Результаты  оценки аудиторского риска должны быть отражены в общем плане аудита.

     Получив информацию о деятельности аудируемого  лица, аудитор выявляет события, операции и другие особенности, которые могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разборку общего плана и программы аудита. Ему необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемый объем,  порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита, являющейся  основой составления и одновременно развития общего плана аудита. В программе аудита определяется объем, приемы, аналитические процедуры проверки по существу и сроки их реализации.

     Аудитору  необходимо составить и документально  оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкция для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

     В программу могут быть также включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время , запланированное на различные области или процедуры аудита.

    Аудиторская программа является также средством  обслуживания рабочего места и средством повышения качества работы каждого члена аудиторской группы (бригады). Поэтому программу аудита следует рассматривать как производственное задание, а ее нарушение – как нарушение трудовой  и производственной дисциплины. 

2. Методика  аудиторской проверки учета товаров  и их реализации

     Полнота, своевременность, достоверность отражения  товарных операций является одним из оценочных показателей, определяющих качество работы фирмы. Грамотное построение и управление процессом учета движения товаров имеет большое значение в успешной работе предприятия. Поэтому аудит операций по учету товаров и их реализации имеет важное значение.

     В целом, во всех методиках аудита операций по учету товаров и их реализации, предложенных авторами, принципиальных различий нет. Имеющиеся различия заключаются лишь в полном отсутствии какого-либо этапа анализа, либо в объединении в один этап нескольких. Поэтому, рассмотрим схожие методики В. Подольского, О.В. Ковалева, Р.А. Алборова, Ю.А Данилевского, А.Д. Шеремета.

     Данные  авторы выделяют следующие этапы  аудиторской проверки:

1. Проверка правильности применения варианта оценки товаров согласно выбранной учетной политике.
2. Проверка полноты оприходования товаров.
3. Проверка фактического движения товаров на складах.

      На  первом этапе аудитор должен выяснить, как оцениваются на предприятии товары. Выбранный вариант оценки товаров должен быть зафиксирован в качестве элемента учетной политики предприятия, а в рабочем плане счетов установлены соответствующие счета для ее учета.

     Так, на втором этапе аудитор проверяет полноту оприходования приобретенных товаров на склад. Показатели фактического выхода и сдачи на склад товаров, учтенные по дебету счета 41, сравнивают с оборотами по кредиту счета 60.

     На  третьем этапе аудитор проверяет фактическое движение товаров по данным сводных отчетов и отчетов о движении материальных ценностей на складах. Одновременно выясняется организация складского учета товаров, правильность и своевременность оформления первичных документов и отражения их данных на счетах бухгалтерского учета.

     Исходя  из анализируемых выше методик, предлагается сформировать  блок-схему методики аудиторской проверки аудита учета товаров и их реализации (приложение 7)

     Поскольку в большинстве случаев методики аудиторской проверки учета товаров и их реализации идентичны (различны лишь формулировки этапов) формируем общую методику вышеуказанного участка аудита:

     1 этап - проверка внутреннего контроля  операции по учету товаров.  На данном этапе проводится оценка внутреннего контроля операций по учету товаров. На данном этапе проводится оценка системы внутреннего контроля операций по учету товаров и их реализации путем тестирования главного бухгалтера. Далее проводится инвентаризация товаров (при возможности участия в ней) или проверяется правильность ее проведения (при невозможности участия в ней) путем просмотра инвентаризационных описей за проверяемый период и их сверки с данными бухгалтерского баланса

     2 этап. Проверка операций по учету  товаров. На данном этапе проверяется правильность оценки товаров в соответствии с установленной оценкой в учетной политике предприятия (аудитор должен выяснить, как оценивается на предприятии товар, имея в виду, включаются ли расходы на продажу в стоимость приобретения либо они включаются в продажную стоимость товара), а также проверить правильность корреспонденции счетов, ведение аналитического и синтетического учета (по журналу хозяйственных операций)

    3. Проверка движения товаров на  складах. На этом этапе аудиторской проверки учета товаров и их реализации аудитор проверяет правильность операций по движению товаров на складах и документацию на реализацию и отпуск товаров.

    Итоговым  этапом любой методики аудита, конечно, являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита, поскольку ошибки, обнаруженные в процессе аудита, могут оказывать влияние и на правильность бухгалтерского и налогового учета готовой продукции, и на правильность определения финансовых результатов, и на правильность исчисления и уплаты налога на прибыль. Как следствие, все это влияет на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     На основе предложенной методики формируем программу аудита учета товаров (приложение 8) и их реализации, которая поможет в дальнейшем последовательно изучить различные участки операций по учету товаров, избегая повторов и пропусков, целенаправленно осуществлять сбор необходимых доказательств и их документирование.

      Таким образом, было осуществлено планирование аудиторской проверки операций по учету  товаров  их реализации. 
 
 
 
 
 

3. Типичные  ошибки при проведении аудита учета

товаров и их реализации 
 

     В практике аудиторских проверок при  ведении учета по данному участку, выявляются типичные ошибки предприятия. Часто среди них встречаются  те, которые приводят  к занижению  объема реализации товаров, а именно⁴:

1. Несоответствие оценки товаров методу оценки, установленному учетной политикой организации;
2. Несвоевременное и неполное отражение в учете отгруженной и реализованной продукции.
3. Отсутствие налаженного аналитического учета товаров по местам хранения и отдельным видам.
4. Ошибки в проведении и отражении результатов инвентаризации товаров.
5. Неправильное отражение в учете морально устаревших, испорченных при хранении товаров.
6. Несоблюдение установленного учетной политикой метода признания выручки для целей налогообложения;

     Рассмотрим  наиболее распространенные из них.

1. При формировании учетной политики организациям предоставлено право выбора применять для учета товаров⁵:

1. по цене приобретения;
2. по покупным ценам;
3. по продажным ценам.

     Как и по другим участкам бухгалтерского учета выбор оптимального варианта зависит от особенностей организации, специфики ее хозяйственной деятельности, целей экономической политики на сравнительно продолжительный период времени. Ни один из возможных варрантов не является идеальным для всех условий, каждый имеет свои плюсы и минусы и должен применяться после тщательного анализа возможных последствий и влияния на основные показатели финансово-хозяйственной деятельности организации и величину уплачиваемых ею налогов.

     При оценке товаров по цене приобретения, расходы на доставку товаров отражаются в составе расходов на продажу товаров. Такой вариант учета является традиционным для организации оптовой торговли, а также используется в неторговых организациях.

     Оценка  товаров по покупным ценам предполагает включение не только цены поставщика, предусмотренной в договоре, но и всех дополнительных затрат, связанных с приобретением (расходов на доставку, таможенных пошлин и других издержек). Они уменьшают налогооблагаемую прибыль и при прочих равных условиях балансовую стоимость остатка непроданных товаров. При выборе организацией варианта оценки товаров необходимо исходить из существующих в настоящее время особенностей налогообложения имущества и прибыли. Этот вариант учета может применяться в торговых организациях.

     Вариант оценки товаров по продажным ценам, включаемым в покупную цену, предполагает корректировку на сумму торговой наценки и является наиболее распространенным в организациях розничной торговли. Данный метод также позволяет легко определить сумму реализованных товаров. Она будет полностью соответствовать сумме выручки, поступившей в кассу и зафиксированной счетчиками контрольно-кассовых машин при печатании чеков. Так же  несложно определить учетный остаток товаров на любой момент времени, что немаловажно для организации контроля за их сохранностью.

     Таким образом, организация может прописать  в учетной политике один способ оценки товара, например, по стоимости приобретения, а применять другой - по продажным  ценам.