Аудит учета кредитов и займов. 7

СОДЕРЖАНИЕ 

ВВЕДЕНИЕ

1.АУДИТ  УЧЕТА КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ

1.1. Источники информации

1.2. Нормативная база

1.3. План и программа проверки

1.4. Проверка кредитных отношений предприятия

1.5. Проверка долгосрочных и краткосрочных займов

1.6. Типичные ошибки и нарушения в учете кредитных операций и займов

2.ПРАКТИЧЕСКАЯ  ЧАСТЬ

2.1. Характеристика  предприятия ООО «Роса»

2.2. План  и программа аудита кредитных отношений и займов ООО «Роса»

2.3. Аудиторское заключение

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 

СПИСОК  ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ВВЕДЕНИЕ 

     Целью проверки кредитных операций и займов является сбор достаточных аудиторских доказательств для формирования мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности по разделу расчетов по кредитным операциям и займам и установления соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения по этим операциям нормативным документам, действующим в Российской Федерации.

     Аудитор должен определить основные направления  проверки, чтобы с достаточной глубиной выполнить аудиторские процедуры, позволяющие ему высказать мнение о достоверности аудируемого показателя в отчетности.

     Для достижения цели аудиторской проверки учета кредитов и займов необходимо проверить:

• правильность оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета операций по получению и возврату кредитов банков;

• соответствие отраженных на счетах операций выполненным действиям с заемными средствами;

• реальность и документированность кредитов и займов;

• обоснованность получения кредитов и займов (источники поучения заемных средств);

• правильность оценки и связанных с ней обязательств;

• целевое  использование заемных средств, полноту и своевременность их погашения (на какие цели использованы заемные средства, как погашается задолженность по кредитам и займам, наличие просроченных задолженностей);

• правильность определения сумм процентов за пользование кредитами банков и их отнесения за счет соответствующих источников;

• порядок  проведения инвентаризации расчетов по кредитам и займам.

     Раскрытие информации в рамках поставленных вопросов опирается на соответствующие источники, с помощью которых аудитор может получить ответ о предмете проверки. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1.АУДИТ  УЧЕТА КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ

1.1. Источники информации 

     Источниками информации по данному объекту проверки служат:

• нормативные  документы по учету и использованию  заемных средств;

• положение  по учетной политике и приложения к ней;

• бухгалтерская  отчетность;

• бухгалтерские  регистры синтетического и аналитического учета;

• кредитные  договоры, дополнительные соглашения к кредитным договорам об изменении процентных ставок по кредиту, сроков возврата кредита, других условий кредитных договоров;

• договоры займа;

• договоры долевого участия;

• программы  и сметы целевого финансирования;

• договоры поставки продукции (работ, услуг);

• первичные  документы по оформлению операций с  заемными средствами;

• налоговые  расчеты.

     Подбирая  информационную базу, аудитор должен установить, насколько многочисленны операции с заемными средствами для данной организации. Если объем таких операций значителен, то аудитору необходимо детально исследовать все аспекты, связанные с их учетом и использованием.

     В учетной политике организации согласно требованиям, отраженным в п. 32 ПБУ 15/01, необходимо раскрыть следующие данные:

• о  переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

• составе  и порядке списания дополнительных затрат по займам;

• выборе способов начисления и распределения  причитающихся расходов по заемным обязательствам.

     Бухгалтерские регистры по учету заемных средств  могут быть различными. Это зависит от применяемых форм и способов ведения бухгалтерского учета в организации, а также от видов заемных средств. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 66, 67, 86, 91 и др., используя рабочий план счетов организации, Главную книгу,

сальдовые ведомости.

     Информация  по кредитам и заемным средствам  содержится в бухгалтерской отчетности организации: форме № 1 «Бухгалтерский баланс» — в 4 и 5-м разделах пассива баланса сгруппированы показатели о долгосрочных и краткосрочных обязательствах; в форме № 4 «Отчет о движении денежных средств»; форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»; пояснительной записке к балансу.

     В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:

• о  наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;

• величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

• сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;

• суммах затрат по займам и кредитам, включенных в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов;

• величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).

     Первичные документы, которыми оформляются кредитные операции и операции по займам, зависят от видов заемных обязательств. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. К таким документам относятся:

• накладные, счета-фактуры, акты сверки расчетов;

• протоколы  о зачете взаимных требований;

• бухгалтерские  справки; акты инвентаризации расчетов и векселей, копии платежных документов.

     Аудитор обращает внимание на применение типовых  форм первичной учетной документации для отражения операций с заемными средствами, их соответствие унифицированным формам первичной учетной документации. 

1.2. Нормативная база 

     Нормативная база — это нормативные документы, регулирующие процедуры по учету и использованию кредитных и заемных средств и налогообложению данных хозяйственных операций.

     Основными нормативными документами, используемыми  при аудиторской проверке учета кредитов и займов, являются:

1. Гражданский  кодекс Российской Федерации.  Регулирует порядок заключения и исполнения кредитных договоров и договоров займа.

2. Федеральный  закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Устанавливает основные требования к ведению бухгалтерского учета, а именно: — порядок составления первичных документов (по унифицированным формам, а если таких форм нет — с указанием обязательных реквизитов), регистров бухгалтерского учета, сроки их хранения;

— порядок  оценки обязательств;

— необходимость  проведения инвентаризации, порядок отражения в учете ее результатов.

3. Положение  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Определяет, что обязательства для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении. Записи и бухгалтерском учете по операциям в иностранной валюте производятся в

рублях  в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Бухгалтерский учет обязательств допускается вести в суммах, округленных до целых рублей.

4. Налоговый  кодекс Российской Федерации, глава 25, и Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации. Содержат указания по формированию в составе внереализационных расходов процентов по долговым обязательствам.

5. Положение  по бухгалтерскому учету «Учетная  политика организации» ПБУ 1/98. Регулирует порядок формирования учетной политики — внутреннего документа организации.

6. Положение  по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000. Утверждено Приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н. Дается понятие курсовой разницы, определен порядок пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств в рубли.

7. Положение  по бухгалтерскому учету «Расходы  организации» ПБУ 10/99. Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн. Регламентированы вопросы формирования расходов организации в целях бухгалтерского учета, в первую очередь определено, что не могут признаваться доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в виде погашения кредита.

8. Положение  по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01. Утверждено Приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н. Определены четкие правила учета займов и кредитов, а также затрат, связанных с их получением и обслуживанием (включая использование векселей и облигаций).

9. Приказ  Минфина России от 10.12.2002 № 126н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет финансовых вложений"» ПБУ 19/02. Определены правила учета финансовых вложений, в том числе по предоставленным другим организациям займам.

10. План  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. Определяют порядок отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Предусматривают различные варианты учета кредитных и заемных средств и причитающихся по ним процентам.

11. Письмо  Минфина России от 31.10.1994 № 142 «О  порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги». Раскрыт порядок отражения в учете операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги.

12. Положение  о документах и документообороте в бухгалтерском учете. Утверждено Минфином СССР 29.07.1983 № 105 по согласованию с ЦСУ СССР. Устанавливает общий порядок работы с первичными документами (составление, принятие к учету, исправление ошибок, хранение, сдача в архив) и учетными регистрами. Содержится понятие графика документооборота, который регламентирует движение первичных документов в организации.

13. Письмо  Минфина России от 24.07.1992 №59 «О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях». Для организаций, применяющих журнально-ордерную форму учета, приводится перечень регистров (для промышленности, строительства, науки, снабжения и сбыта) и указания по их применению. При этом организациям разрешено приспосабливать регистры учета к специфике своей деятельности при условии соблюдения методологических принципов, установленных Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Организации, применяющие программы автоматизации бухгалтерского учета, должны приводить регистры в соответствие с принципами, установленными Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и Планом счетов.

14. Методические  указания но инвентаризации имущества  и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина России от 13.06.1995 №49. Содержат общие указания по организации, проведению и оформлению результатов инвентаризации, а также специальный раздел об инвентаризации обязательств.

     Нормативная база уточняется и расширяется в  зависимости от принадлежности аудируемого объекта к конкретной отрасли, видов деятельности и применяемой системы налогообложения. 

1.3. План и программа проверки 

     Для организации проведения аудита и  определения необходимого бюджета времени аудитору необходимо разработать план и программу проверки.

     План проверки включает следующие показатели: период проведения проверки, исполнители проверки, планируемый аудиторский риск, планируемый уровень существенности, планируемые виды работ. На основе плана проверки осуществляется разработка программы аудита. В ней содержится перечень источников аудиторских доказательств, определяется порядок проведения тестов системы внутреннего контроля и аудиторских процедур. В программе аудита необходимо предусмотреть проведение аналитических процедур, учесть степень автоматизации обработки учетной информации, определить приемы и методы проверки.

     Особое место в программе занимает:

• выделение  трех взаимосвязанных аспектов аудита кредитных операций и займов — учетного, налогового и управленческого;

• планирование проверки кредитных операций и займов;

• процедуры, которые бы подтверждали надежность системы внутреннего контроля за правильностью оформления и учета кредитных операций и займов: обязательность тестирования системы внутреннего контроля, которое либо может быть первым этапом аудиторской проверки, либо проводится на этапе планирования и подготовки аудита.

     Выводы  аудитора, документально подтвержденные и отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления отчета и основанием для формирования объективного мнения аудитора. Содержание аудиторских процедур, примерный перечень вопросов о состоянии системы внутреннего контроля, используемые документы, выводы аудитора приведены в

таблице 1.

Т а  б л и ц а 1

     В целях разработки эффективного подхода  к аудиту заемных средств на стадии планирования аудитор должен оценить систему внутреннего контроля. Эта оценка подтверждается или корректируется при проведении аудиторских процедур по существу.

     Для определения критериев оценки результатов на стадии планирования, характера и объема проводимых аудиторских процедур при составлении программы аудита заемных средств необходимо установить уровень существенности и приемлемый аудиторский риск по аудируемому разделу.

     Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки показателя в бухгалтерской (финансовой) отчетности, способное повлиять на мнение аудитора относительно достоверности и полноты информации, а также на форму и содержание аудиторского заключения.

     Уровень существенности определяет степень аудиторского риска. Эти два компонента позволяют выявить объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур по кредитам и займам и уточнить аудиторский риск.

     Система внутреннего контроля заемных средств изучается аудитором прежде всего с позиции внутреннего контроля.

     Аудитор должен получить ответы на следующие  вопросы:

• подтверждается ли первичными документами начисление процентов по полученным кредитам и займам;

• подтверждается ли законность отнесения на расходы начисленных и уплаченных процентов по полученным кредитам и займам;

• оформляются  ли надлежащим образом пролонгированные кредиты и займы;

• какова регулярность проведения инвентаризаций и сопоставляются ли полученные результаты с данными бухгалтерского учета.

     Для подтверждения первичной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета на основе полученной информации аудитор может использовать заранее разработанные тесты (вопросники), по результатам которых уточняется оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной, полученной на стадии планирования.

     Общий итог оценки подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки надежности системы внутреннего контроля и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как «низкая», «средняя» или «высокая».

     Оценка  слабых мест системы внутреннего  контроля помогает определить основные направления аудиторской проверки, т. е. сформулировать программу аудита заемных средств, включающую перечень конкретных аудиторских процедур, позволяющих получить необходимые аудиторские доказательства для обоснования достоверности или недостоверности данных по кредитам и займам.

     Кроме того, способствует уточнению выборки и позиций для проведения аудита заемных средств в соответствии с оценкой степени надежности системы внутреннего контроля и оказывает влияние на выбор методов проверки.

     Программа аудита заемных средств имеет структуру по направлениям проверки, идентичную структуре, изложенной в таблице 1.

     В программе сосредоточиваются области  аудита заемных средств с повышенным внутренним риском, т. е. области, которые являются ключевыми по риску документального оформления. Это позволяет аудитору оптимизировать процедуры по сбору аудиторских доказательств.

     Программа аудиторской проверки кредитных операций и операций по займам служит подробной инструкцией проверяющим, в процессе выполнения которой аудитор должен рассмотреть:

1) полноту  отражения в отчетности заемных  средств;

2) документальное  подтверждение прав на полученные и используемые заемные средства;

3) правильность  формирования расходов по оплачиваемым процентам и отражение их в учете и отчетности в соответствии I-принятой учетной политикой и действующим законодательством;

4) соответствие  отнесения всех расходов, связанных с получением и использованием заемных средств, к отчетному периоду;

5) порядок  подготовки и проведения инвентаризации, отражение в учете и отчетности ее результатов;

6) соблюдение  требований по составлению первичных документов и регистров бухгалтерского учета;

7) тождественность  данных аналитического, синтетического учета и отчетности;

8) проверку  организации налогового учета по заемным средствам, учета налога на прибыль;

9) выявление  нетипичных операций.

     При проверке операций по кредитам и займам могут использоваться тесты, разрабатываемые аудиторской организацией.

     Таблица 2

     Пример  тестов для проверки кредитов и займом

     В процессе осуществления проверки и в зависимости от условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа может пересматриваться. План и программа проверки должны быть оформлены документально. 

1.4. Проверка кредитных отношений предприятия 

     Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. В процессе аудита кредитов используются следующие приемы контроля: проверка документов, прослеживание операций, пересчет сумм начисленных процентов, аналитические процедуры и т. п.

     Аудиторы  в первую очередь должны проверить  соответствие информации по кредитам, отраженной в бухгалтерской отчетности, данным Главной книги по соответствующим счетам.

     В ходе аудита проверяется соблюдение учетного принципа непротиворечивости информации, т.е. сальдо и обороты по счетам синтетического учета должны совпадать с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета по видам кредитов, по кредиторам и отдельным кредитам и в полном объеме должны быть перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность.

     Анализируя  договоры, аудитор устанавливает, предусматриваются ли в них:

• цель кредитования;

• сроки  выдачи и возврата кредита;

• порядок  и условия выдачи и погашения  кредита;

• формы  обеспечения обязательств;

• процентные ставки, порядок и сроки уплаты процентов;

• обязательства, права и ответственность сторон по выдаче и погашению кредита;

• перечень документов и периодичность их представления

банку;

• другие условия.

     Для установления целевого использования кредитных средств аудиторы должны сравнить объект кредитования, зафиксированный в кредитном договоре, и фактические направления перечисления средств, подтверждаемые договорами поставки, накладными, платежными поручениями, приходными ордерами и др.

     При этом номенклатура материальных ценностей, цены, объемы выполненных работ, сроки поставки и оплаты во всех указанных документах должны совпадать.

     Сравниваются  суммы и даты, указанные в кредитном  договоре и выписках банка с расчетного или ссудного счетов для подтверждения своевременности выдачи кредита. Оценивается правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета, а также организация аналитического учета таких операций (по видам кредитов, банкам и отдельным кредитным договорам).