Аудит затрат на ремонт основних засобів

1. Організація і методика аудиту нарахування амортизації (зносу) основних засобів.  

Основні засоби в процесі функціонування згодом зношуються. Вони зношуються не тільки фізично, але і морально. Моральний  знос обумовлюється двома факторами : ростом продуктивності праці і темпами технічного прогресу. Фізичний і моральний знос основних засобів впливає на зменшення їхньої відбудовної вартості. Облік зносу ведеться на рахунку № 13 «Знос необоротних активів». Первісна вартість основних засобів підприємств відшкодовується амортизаційними відрахуваннями по встановлених нормах. Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», амортизація – це систематичний розподіл вартості необоротних активів, що амортизується протягом терміну їхнього корисного використання (експлуатації). Правильність використання засобів амортизаційного фонду досліджується безупинним способом. Амортизаційні відрахування забезпечують нагромадження коштів на модернізацію і капітальний ремонт основних засобів. Перевірка правильності нарахувань і використання фонду амортизації має важливе значення.  

Для цього необхідно  установити:  

Чи нараховується  амортизація на повне відновлення  в розмірі норм амортизаційних чи відрахувань ні;  

Чи використовуються поправочні коефіцієнти до норм амортизаційних відрахувань у встановлених випадках;  

Чи нараховується  амортизація по незаконних чи неоформлених актах прийому об'єктів будівництва  й ін.;  

Правильність  нарахування амортизаційних відрахувань  перевіряється аудитором шляхом розрахунку за той квартал, в якому за Головною книгою розмір нарахованої суми амортизаційних відрахувань значно відрізняється від інших кварталів. При виявленні помилок у розрахунках необхідно перевірити й інші квартали та визначити вплив помилок на собівартість продукції. Нові суми амортизаційних відрахувань порівнюються з фактично наведеними в обліку сумами, використовуються відомості розрахунку амортизації основних засобів.  

Достовірність розрахунків амортизаційних відрахувань  перевіряється порівнянням їх з  даними регістрів синтетичного й аналітичного обліку (Головна книга, журнал-ордер № 13) з інвентарними картками. Особливу увагу необхідно приділити об’єктам основних засобів, нормативні строки експлуатації яких уже минули, а також повноті перенесення амортизаційних відрахувань на валові витрати. При використанні методу прискореної амортизації аудитор встановлює правомірність застосування цього методу в обліковій політиці підприємства. 

Правильність  розрахунку амортизаційних відрахувань  перевіряється на початок звітного періоду та за весь період, а також перевіряється обгрунтованість визначення балансової вартості окремих об’єктів основних засобів. Згідно з чинним законодавством товариство збільшує балансову вартість відповідної групи основних засобів у таких випадках:  

- у разі здійснення  витрат на придбання основних  фондів – на суму вартості  придбання основних фондів з  урахуванням транспортних і страхових  платежів, а також інших витрат, понесених у зв’язку з таким  придбанням;  

- у разі здійснення  витрат на самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб – на суму всіх виробничих витрат по виготовленню та введенню в експлуатації цих основних фондів, а також витрат на виготовлення основних фондів, що мають інші джерела фінансування.  

Зменшення балансової вартості основних фондів відбувається у випадку реалізації їх, зняття з експлуатації (ліквідацією), капітального ремонту, реконструкції та консервації за рішенням товариства або Кабінету Міністрів України. Балансова вартість основних засобів групи 1 зменшується на суму окремого об’єкта цієї групи у разі виведення його з експлуатації через реалізацію.  

Важливим моментом є те, що у разі реалізації окремих  об’єктів основних засобів групи 1 за ціною, яка вища від балансової вартості, платник податку повинен включити суму перевищення виручки від реалізації над балансовою вартістю окремого об’єкта до валових доходів, а суму перевищення балансової вартості над виручкою від такої реалізації – до валових витрат відповідного періоду.  

При реалізації і виведенні з експлуатації основних засобів груп 2 і 3 балансова вартість відповідної групи зменшиться на суму вартості реалізації таких основних фондів (вартості продукції, робіт, послуг, отриманих платником податку в межах бартерних(товарообмінних) операцій). Якщо сума вартості основних засобів дорівнює або перевищує балансову вартість відповідної групи, її балансова вартість прирівнюється до нуля, а сума перевищення заноситься до валового доходу платника податку відповідного періоду.  

При аудиторській перевірці слід враховувати, що законодавством передбачений різний порядок визначення балансової вартості для першої, другої та третьої груп, у разі виведення з експлуатації основних засобів через їх ліквідацію, капітальний ремонт, реконструкцію та консервацію за рішенням платника податку або Кабінету Міністрів України.  
 

2. Аудит затрат  на ремонт основних засобів 

Аудит ремонту  основних засобів 

Перевірка витрат на поточний та капітальний ремонт основних засобів починається з  вивчення наявності і виконання завдань щодо поточного та капітального ремонту. Необхідно встановити правильність розмежування робіт і віднесення їх до поточного і капітального ремонту. Це пов'язано з особливостями їх організації і технології, а відповідно і контролю витрат. Вивчаючи витрати на поточний і капітальний ремонт, необхідно з'ясувати, чи є кошторис - фінансові розрахунки і технічна документація, ким вона затверджена, яким способом виконувався ремонт. Аудитор повинен вивчити за документами (за нарядами, актами приймання робіт), чи правильно застосовувались розцінки, як здійснювалося списання у межах норм. У разі ремонту за підрядним методом слід перевірити стан розрахунків з підрядниками і встановити, чи правильно виписані ними розрахунки на виконані роботи, чи є акти приймання-передавання робіт та чи вказані в актах недоробки, дефекти, чи встановлені строки їх усунення, у який спосіб ведеться облік ремонту. 

Дослідження операцій з погляду правильності відображення витрат на капітальний ремонт обладнання та транспортних засобів мають велике значення для попередження приписок обсягу ремонту. 

Вивчення операцій, пов'язаних з капітальними вкладеннями, проводиться на підставі затверджених титульних списків, кошторисів, технічної  документації та укладених договорів  з підприємствами. Аудитори з'ясовують законність та обґрунтованість витрат на капітальні вкладення, чи відповідають вони діючій затвердженій технічній документації і джерелам фінансування. (Під час вивчення операцій щодо капітальних вкладень важливо розподілити їх на капітальні вкладення, які виконуються підрядним методом, і капітальні вкладення, які виконуються господарським способом. Необхідно перевірити правильність укладення договорів з підрядними організаціями, правильність визначення обсягу виконаних робіт з проміжних актів та якість цих робіт. Установлюють випадки заниження собівартості за рахунок різних недоробок і зниження якості робіт, вивчають стан бухгалтерського обліку капітальних вкладень і правильність подання звітності щодо них) Аудитори звертають увагу на можливі версії порушень, зокрема на: 

- випадки приховування  нестачі основних засобів унаслідок  незадовільного стану аналітичного  обліку і неякісного проведення  щорічної інвентаризації; 

- використання  посадовими особами основних  засобів у своїх цілях під  виглядом тимчасового використання, коли немає належного внутрішнього контролю на підприємстві, а також можливе подальше їх списання; 

- заміну нових  частин основних засобів застарілими,  які були в роботі, і списаними,  але не знищеними; 

- списання основних  засобів за актами, які не оформлені згідно з чинними нормативними актами; 

- відображення  в бухгалтерському обліку оприбуткування  вузлів, деталей після ліквідації  основних засобів; 

- знищення основних  засобів, які підлягають ліквідації; 

- збільшення  початкової вартості частин основних засобів за рахунок віднесення їх на собівартість витрат, які стосуються інших господарських операцій; 

-заниження первинної  вартості основних засобів або  окремих їх частин; 

- використання  основних засобів не за призначенням; 

- завищення витрат  на ліквідацію основних засобів; 

- невідповідність  нарахування амортизації в розмірах  і періодах наявності та руху  основних засобів; 

- відсутність  проведення інвентаризації капітальних  витрат орендованих основних  засобів; 

- під час інвентаризації не приділяється належної уваги вивченню наявності документів на основні засоби та їх відповідність паспортам. 

Цей перелік  далеко не повний і може доповнюватись  у процесі проведення аудиту. Під  час вивчення акта про ліквідацію основних засобів звертається увага на компетентність комісії, яка брала участь у складанні акта про ліквідацію основних засобів, вказується конкретна причина їх вибуття, скільки разів виконувались ремонти, яка реальна вартість основних засобів, термін експлуатації, наявність інвентарного номера, правильність нарахування зносу на такі засоби, чи є в наявності документи на їх розбраковування, оприбуткування в підзвіт матеріально відповідальним особам запасних частин від розбраковування, заповнення технічних паспортів, чи здаються непридатні металеві предмети до "Вторсировини" та чи оформлене це передання відповідними документами. 

У процесі перевірки  правильності відображення в бухгалтерському  обліку господарських операцій, пов'язаних з ремонтом основних засобів та ремонтними роботами, необхідно порівняти дані аналітичного та синтетичного обліку витрат на ремонтні роботи з даними щорічної звітності форми №3. Достовірність даних звіту форми № 3 визначається через їх зіставлення за такою схемою. 

Дані про наявність  та рух основних засобів зіставляються з даними підсумків карток обліку руху основних засобів за класифікаційними групами, які, у свою чергу, звірені з показниками журналу № 4, типової форми № В-1. 

Показники залишків основних засобів на початок року зіставляються з даними звіту форми № 1 за попередній рік на кінець року. Зіставляються дані про залишки основних засобів на початок року і залишок на кінець року за рахунком форми № 1 -з графами щорічної форми звітності № 3, з даними журналу № 4. Показники журналу № 4, типової форми № В-1 зіставляються з рахунками № 10, № 13, з даними Головної книги. 

Крім перевірок, аудитор приділяє увагу використанню основних засобів з метою надання  підприємству допомоги, розкриттю причин, які гальмують ефективне використання основних засобів, а також пошуку внутрішніх резервів збільшення виробничої потужності підприємства. 

Основними документами, в яких відображаються дані про використання обладнання, є звіти, або рапорти, про роботу обладнання. Для здійснення контролю за використанням обладнання аудитору необхідно проаналізувати причини простою на підставі змінних рапортів, сигнальних талонів і листків простоїв. Під час аналізу мають бути виявлені загальний час роботи і час простою. 

Підвищення рівня  використання обладнання - це поліпшення вікової та технологічної структури, розкриття резервів підвищення фондовіддачі. Аудитор для визначення фондовіддачі може використовувати такі дані: випуск продукції, середньорічну вартість основних засобів, у тому числі активної їх частини, порівняно зі звітними даними минулих періодів, планових (нормованих) із фактичними даними. Важливим є також перевірка обчислення амортизаційних відрахувань. 

3. Аудит передачі  в оренду основних засобів 

В умовах переходу до ринкової економіки інколи під-приємствам вигідно взяти необхідний об’єкт основних засобів у тимчасове користування в іншого суб’єкта, тобто орендувати, ніж придбати його у власність. 

Об’єктом орендних відносин можуть виступати тільки основні  засоби підприємств. Підприємство, що взяло будь-яке майно в оренду, вважається орендарем, а той, хто надав це майно, — оре-ндодавцем. 

Орендна операція — це господарська операція фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання осно-вних засобів  або землі в користування іншим  фізичним чи юридичним особам (орендарям) під відсотокта на визначений строк. 

Взаємовідносини орендаря з орендодавцем регулюються  до-говором оренди В ньому обговорюються  склад і вартість переда-них в  оренду об’єктів основних засобів, розмір орендної плати, тривалість оренди, обов’язки сторін по виконанню договірних умов. 

Умови, на які  слід звернути увагу при укладанні  договору оренди, такі: орендодавець має  бути суб’єктом підприємниць-кої  діяльності; повинен бути оформлений договір оренди та акт приймання-передачі орендованих об’єктів; договір оренди 

повинен обов’язково  укладатися на платній основі, тобто  пе-редбачати орендну плату; об’єктом оренди мають бути матері-альні цінності, які належать до основних засобів, крім тих, ва-ртість яких повністю погашається  протягом одною вироб-ничого циклу; основні засоби, які орендуються, повинні бути виробничого призначення. 

Залежно від  умов, на яких власність передається  в користу-вання орендареві орендодавцем, оренда поділяється на оператив-ну та фінансову. Оперативна оренда —  це господарська операція фізичної чи юридичної особи, що передбачає передачу орендаре-ві права користування основними засобами на строк, що не пере-вищує строку їхньої повної амортизації, з обов’язковим повер-ненням таких основних засобів їх власникові після закінчення строку орендної угоди. При цьому право власності на орендовані основні засоби залишається в орендодавця протягом усього стро-ку дії договору оренди. 

Фінансова оренда — г о с п о д а р  с ь к а операція фізичної чи юри-дичної особи, що передбачає придбання орендодавцем за замов-ленням орендаря основних засобів з подальшою їх передачею в користування орендареві на строк, що не перевищує строку по-вної амортизації таких основних засобів з обов’язковою подаль-шою передачею права власності на такі основні засоби орендарю. Розмір орендної плати за користування цілісними майновими комплексами визначається за формулою 

Опл = Взал •  Ворц, 

де Опл —  розмір річної орендної плати; 

Взал — залишкова  вартість орендованих основних засобів  на момент оцінки об’єкта оренди; 

Ворц — орендна  ставка за використання цілісних майнових комплексів. 

Розмір орендної ставки залежить від цільового викорис-тання  цілісних майнових комплексів. У міжнародній  банків-ській практиці широкого розповсюдження набув лізинг. Лі-зинг — це підприємницька діяльність, яка спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів та по-лягає в наданні лізингодавцем у виключне користування на визначений строк лізингоодержувачеві майна, що є власністю лізингодавця або набувається ним у власність за дорученням і погодженням з лізингоодержувачем у відповідного продавця майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лі-зингових платежів. 

Об’єктом лізингу  є будь-яке рухоме й нерухоме майно, яке може бути віднесене до основних засобів відповідно до законо-давства (в тому числі продукція, вироблена державними підпри-ємствами), не заборонене до вільного обігу на ринку і щодо якого немає обмежень про передачу його в лізинг. Суб’єктами лізингу можуть бути: лізингодавець — суб’єкт підприємницької діяльно-сті, в тому числі банківська або небанківська фінансова установа, який передає в користування об’єкти лізингу; лізиногоодержу-вач — суб’єкт підприємницької діяльності, який одержує в кори-стування об’єкти лізингу за договором лізингу; продавець лізин-гового майна — суб’єкт підприємницької діяльності, що виготовляє майно (машини, устаткування тощо) та/або продає власне майно, яке є об’єктом лізингу. 

Лізинг здійснюється за договором лізингу, який регулює  правовідносини між суб’єктами лізингу  і залежно від особли-востей здійснення лізингових операцій, може бути двох видів — фінансовий або оперативний. 

Оперативний лізинг — це договір лізингу, в результаті укладання якого лізингоодержувач на своє замовлення отри-мує в платне користування від лізингодавця об’єкт лізингу на строк, менший від строку, за який амортизується 90 відсот-ків вартості об’єкта лізингу, визначеної на день укладання до-говору. 

Фінансовий лізинг — це договір лізингу, в результаті укла-дання якого лізингоодержувач на своє замовлення отримує в пла-тне користування від лізингодавця об’єкт лізингу на строк, не менше від строку, за який амортизується 60 відсотків вартості об’єкта лізингу, визначеної на день укладання договору. Відо-браження лізингових операцій у бухгалтерському обліку показа-но в табл. 5.8. 
 

4. Організація і методика аудиту необоротних активів  
 

До методів  аудиту відносять: фактичну перевірку, докумен­тальну перевірку, підтвердження, спостереження, обстеження, опитування, перевірку механічної точності, аналітичні тести, сканування, обстеження, спеціальну перевірку, зустрічну перевірку.  

Під фактичною  перевіркою розуміють перевірку  кількісного і якісного стану  об'єктів, який встановлюється шляхом обстежен­ня, огляду, обчислення, перерахунку, зважування, лабораторного аналізу та інших способів перевірки фактичного стану активів.  

Документальна перевірка - це перевірка документів і записів, яка може бути формальною, арифметичною та по суті.  

Формальна перевірка  полягає у візуальній перевірці  правильності записів усіх реквізитів, у виявленні безпідставних виправлень, підчисток, дописувань у тексті і цифрах, у перевірці достовірності підписів посадових і матеріально відповідальних осіб.  

Арифметична перевірка  документів полягає в перевірці  правильності розрахунків у документах, облікових регістрах і звітних формах.  

Перевірка документів по суті дозволяє встановити законність і доцільність господарських  операцій, правильність відображення операцій на рахунках бухгалтерського  обліку та включення до статей затрат та доходів  

Підтвердження полягає в одержанні письмової відповіді від клієнта або третіх осіб з метою підтвердження точності інформації (наприклад, підтвердження дебіторської заборгованості).  

Спостереження дає можливість одержати загальну характеристику можливостей клієнта на підставі візуального огляду.  

Обстеження —  ие особисте ознайомлення з предметом  дослідження. Наприклад, обстеження місць  зберігання продукції, запасів тощо.  

Опитування —  це одержання письмової або усної  інформації від клієнта або про  клієнта.  

Перевірка механічної точності передбачає перевірку підрахунків і передачі інформації.  

Аналітичні тести  методи порівняння як в абсолютних одиницях, так і відносних (індекси, коефіцієнти, відсотки).  

Сканування —  безперервний, поелементний перегляд інформації (наприклад, перегляд первинних документів по руху грошей у касі з метою встановлення незвичного факту).  

Спеціальна перевірка  здійснюється із залученням спеціалістів з вузькою спеціалізацією (спеціаліст з шляхового будівництва, технологи  тощо). Використовується для виявлення різного роду відхилень від норм та з метою доказів фактів порушень та відхилень.  

При зустрічних перевірках відображення господарських  операцій, що здійснюються між клієнтом і третіми особами, перевіряється  в останніх та порівнюється з даними клієнта. Аудитору слід пам'ятати, що проведення зустрічної перевірки у третьої особи повинно бути санкціоновано клієнтом. Зустрічна перевірка застосовується також при вивченні одних і тих же показників у різних первинних документах клієнта, наприклад, обсяг виконаної роботи може бути зафіксований у первинних документах по нарахуванню заробітної плати і в документах по прийому продукції, робіт та послуг.  

Перевірка може бути організована по-різному Так, у  практиці аудиторської роботи виділяють  чотири основні методи організації перевірки: суцільна перевірка (документальна і фактична), вибіркова, аналітична, комбінована.  

При суцільній  перевірці перевіряються всі  масиви інформації без виключення стосовно господарських процесів, що відбулись  у клієнта за період, що перевіряється. На підставі суцільної перевірки аудитор робить висновок щодо достовірності, доцільності та законності відображення в бухгалтерському обліку і звітності дій і подій, здійснених економічним суб'єктом за весь період, що перевіряється. Такі перевірки є найбільш точними, а ступінь ризику невиявлення зводиться до мінімального. Проте вони вимагають дуже великих трудових і матеріальних затрат. Тому при проведенні традиційних перевірок (обов'язковий аудит або аудит на замовлення клієнта) суцільна перевірка є недоцільною. Такі пе­ревірки застосовуються для встановлення доказів та визначення заподіяної шкоди в результаті різного роду правопорушень. Як правило, суцільні перевірки проводяться на замовлення правоохоронних органів.  

Вибіркова перевірка передбачає застосування аудиторських процедур менше ніж до 100 % масивів інформації, які дозволяють аудитору отримати аудиторські докази і, оцінивши окремі характеристики вибраних даних, розповсюдити дієвість цих доказів на всю сукупність даних. Ризик невиявлення збільшується, оскільки за межами вибірки можуть залишатися факти порушень та помилок. Тому аудитор повинен уважно формувати вибірку з урахуванням мети аудиту, сукупності даних (генеральної сукупності) і обсягу вибірки. Вибірка повинна бути репрезентативною, тобто відображати всі основні властивості генеральної сукупності. Вибірковий метод перевірки дозволяє аудитору з найменшими витратами отримати результат щодо довіри до системи внутрішнього контролю суб'єкта господарювання та скласти думку про достовірність, доцільність і законність господарських операцій, відображених у бухгалтерському обліку і звітності.  

Якщо при вибірковому дослідженні встановлені серйозні порушення або помилки, то відповідна сукупність інформації повинна бути перевірена суцільним методом. Так, наприклад, вибірковою перевіркою були встановлені помилки в утриманні прибуткового податку з робітників і службовців. У такому випадку виникає необхідність суцільним методом перевірити цю ділянку бухгалтерського обліку і відповідні показники звітності.  

Аналітична перевірка - це оцінка фінансових показників за допомогою  вивчення вірогідних залежностей між ними.  

Комбінована перевірка - це поєднання суцільної, вибіркової і аналітичної перевірки.  

Аудиторська перевірка - це складний і тривалий процес. Аудитори постійно працюють над тим, щоб максимально  скоротити час перевірок, не знижуючи при цьому їх якості і не збільшуючи аудиторський підприємницький ризик. Вирішення даної проблеми можливе лише за умови формування чіткої методики аудиту, під якою розуміють послідовність та порядок застосування окремих методів аудиторської перевірки та її організації з метою встановлення об'єктивної істини щодо аудованої інформації і доведення цієї істини через аудиторський висновок до користувачів фінансової звітності та аудиту.  

Складовою частиною методики аудиту є аудиторські процедури. Аудиторські процедури - це відповідний-порядок і послідовність дій аудитора для одержання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту. 
 

5. Організація  і методика аудиту нарахування  амортизації нематеріальних активів. 

Аудит амортизації  основних засобів, інших матеріальних і нематеріальних необоротних активів проводиться за бухгалтерським і податковим обліком, що обумовлено відмінностями у відображенні цих операцій.

Аудит амортизації  необоротних активів за бухгалтерським обліком

Мета аудиту — встановити дотримання підприємством вимог П(С)БО 7 «Основні засоби» та 8 «Нематеріальні активи» щодо нарахування та відображення в обліку амортизації необоротних матеріальних і нематеріальних активів.

Завдання аудиту — перевірити правильність:

визначення вартості, що амортизується;

встановлення  підприємством строку корисного  використання (експлуатації) об’єктів необоротних активів;

розрахунку річної та місячної суми амортизації необоротних  матеріальних активів за обраним  підприємством методом;

розрахунку амортизації  інших необоротних матеріальних активів за прямолінійним чи спрощеним методом;

початку та закінчення нарахування амортизації необоротних  матеріальних і нематеріальних активів;

відображення  у складі витрат підприємства амортизації  необоротних матеріальних і нематеріальних активів через систему бухгалтерських рахунків.

Джерела інформації для аудиторської перевірки амортизації: наказ про облікову політику підприємства, регістри інвентарного обліку необоротних  активів (картки, відомості та ін.), розрахунок сум амортизації, регістри синтетичного обліку витрат підприємства.