Бухгалтерский учет доходов и расходов. 3

Оглавление:

Введение

     Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. ( с изменениями  и дополнениями от 23 июля 1998 г.), Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ установлено, что целью деятельности организации является прибыль. Такой подход к предмету исследования настоящей работы означает, что прибыль или положительный финансовый результат деятельности организации и есть, то ради чего эта деятельность ведется – это первооснова существования хозяйственного субъекта с точки зрения его устремлений.

     Бухгалтерский учет, то есть система взаимосвязанных  показателей отражающих деятельность организации в стоимостном (денежном) выражении (финансовый учет) существует, разумеется, не сам для себя и не для налоговой инспекции. Конечным его выражением должен стать процесс извлечения через анализ и синтез полезной для руководства информации.

     Бухгалтерский  учет занимает важное место в системе управления предприятием.

     Анализ  бухгалтерской отчетности позволяет  судить о деятельности предприятия, о его имущественном и финансовом положении. Кроме того, бухгалтерский  отчет служит источником информации как для внутренних, так и для внешних пользователей.

     Финансовые  результаты занимают восьмой раздел плана счетов. Они предназначены  для обобщения, а также выявления  конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период, что является крайне необходимым для любого организации с целью оценки эффективности ее деятельности. 
 
 
 

1. Основные  положения учета  финансовых результатов

     Финансовый  результат хозяйственной деятельности организации по экономической сущности представляет прирост или уменьшение капитала, используемого в процессе совершения хозяйственных операций. Увеличение капитала происходит в связи с тем, что организация, как правило, реализует какую-то часть прибавочного продукта, созданного ее работниками в процессе производства продукции (изделий, работ, услуг) обычных видов деятельности. В таком случае продукция продается по ценам, превышающим ее себестоимость.

     Уменьшение  капитала реально проявляется в  передаче его покупателям и заказчикам в результате того, что организации  или не удается по определенным причинам реализовать хотя бы часть созданного прибавочного продукта, поскольку продажа продукции производится по ценам ниже ее себестоимости, или в отдельных случаях покупатели и заказчики не осуществляют платежи. Таким образом, в результате оборота капитала в организацию возвращается меньшая его величина, чем та, которая была воплощена в продукции, переданной покупателям и заказчикам.

     Финансовый  результат по способу расчета  представляет собой разницу от сопоставления  доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами характеризует размер полученной прибыли,  а следовательно, прирост собственного капитала организации. Превышение расходов над доходами означает уменьшение собственного капитала организации в результате неэффективного управления хозяйственной деятельностью

     Конечный  финансовый результат хозяйственной  деятельности организации формируется  из двух слагаемых. Основной частью является результат, сложившийся от продажи  продукции (произведенных изделий, выполненных работ и оказанных услуг), т.е. полученный по обычным видам деятельности. Второй слагаемое – превышение прочих доходов над расходами или расходов над доходами.

     Финансовый  результат хозяйственной деятельности организации характеризуется показателями прибыли или убытка, формируемыми в течение календарного года накопительным путем на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки», имеющем одностороннее сальдо. Величина, отраженная по кредиту этого счета,  - прибыль, а по дебету – убыток. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется конечный финансовый результат.

     По  завершении первого квартала на счете  «Прибыли и убытки» определяется величина финансового результата за этот период, по окончании второго  – за первое полугодие, по завершении третьего – за девять месяцев и по окончании четвертого – за весь отчетный период (год).

     В соответствии с действующим законодательством  финансовый результат хозяйственной  деятельности определяется по организации  в целом. Именно так подсчитывается финансовый результат по транспортной компании ОАО «РЖД». Поэтому счет 99 «Прибыли и убытки» используется только в Департаменте бухгалтерского учета и не применяется филиалами компании и их предприятиями подчинения, а также другими организациями, входящими в состав транспортной компании. Однако при необходимости для целей управления финансовые результаты могут формироваться по каждому отдельному виду деятельности транспортной компании.

     Конкретный  порядок формирования финансовых результатов  регламентируется учетной политикой  транспортной компании и рабочим планом счетов.

2. Учет формирования финансовых результатов по обычным видам деятельности

     Финансовый  результат по обычным видам деятельности первоначально формируется на счете 90 «Продажи» и определяется как  разница между размером выручки (без косвенных налогов и платежей-акцизов), отражаемой по кредиту счета, и величиной фактических расходов на производство и реализацию продукции (изделий, работ и услуг), формируемых на дебете счета.

     Согласно  ПБУ 9/99, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

     Согласно  ПБУ 10/99, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)

     Условия принятия к учету доходов и  расходов.

     Доходы  признаются Обществом только одновременно с соответствующими им расходами. Если доходы получены ранее периода выявления  полной суммы соответствующих им расходов, то в учете признаются доходы будущих периодов. И наоборот, расходы, связанные с извлечением доходов, признаются Обществом только одновременно с соответствующими им доходами. Если расходы осуществлены ранее периода поступления доходов, то в учете признаются расходы будущих периодов.

     Доходы  принимаются к бухгалтерскому учету  в денежном выражении в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества  и величине дебиторской задолженности  по договору, - методом начисления.

     Если  величина поступления покрывает лишь часть выручки, то доходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

     Отгрузка  товаров, право собственности на которые еще не перешло к покупателю, не приводит к признанию доходов. Общество признает указанные доходы только после перехода права собственности на отгруженные товары (продукцию) к покупателю. Такие операции осуществляются преимущественно функциональными филиалами - заводами - для договоров, по которым предусмотрен особый порядок перехода права собственности (например, экспортные договоры на условиях франко - граница или франко - пункт назначения).

     Построение  учета по счету 90 «Продажи» соответствует  отчету формы №2 «Отчет о прибылях и убытках», к которому, например, в ОАО РЖД открываются субсчета: «Выручка», «Себестоимость», «Управленческие расходы», «Экспортные пошлины», «Прибыль (убыток) от продаж».

     С целью обобщения информации о  полученных доходах и произведенных  расходах каждому виду обычной деятельности, а также для определения финансового результата деятельности ОАО «РЖД» к субсчетам первого уровня счета 90 «Продажи» открываются субсчета второго уровня.

     По  кредиту счета 90 «Продажи» субсчет  «Выручка» в ОАО РЖД отражается величина доходов, полученных транспортной компанией от выполнения обычных видов деятельности.

     Первоначально информацию о доходах, полученных по обычным видам деятельности, на счете 90 «Продажи» субсчет «Выручка»  получает отражение в службе бухгалтерского и налогового учета железной дороги. Записи производятся на основе данных предприятий подчинения, передаваемых в службу бухгалтерского и налогового учета управления дороги в порядке внутрихозяйственных расчетов. Для ведения аналитического учета доходов по видам деятельности по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет «Выручка» используются субсчета второго порядка, в которых полученная выручка отражается по кредиту.

     Аналогично  по дебету счет 90 «Продажи» субсчета «Себестоимость», «Управленческие  расходы», «Налог на добавленную стоимость (НДС)», «Акцизы», «Экспортные пошлины» обобщаются издержки производства и величина коммерческих расходов, налога на добавленную стоимость и уплаченных акцизов, аналитический учет которых также ведется в разрезе видов деятельности.

     В конце месяца эти данные передаются филиалами – железными дорогами в Департамент бухгалтерского учета, где на основе извещения составляются записи:

     Дт  сч 79 «Внутрихозяйственные расчета» субсчет  «По доходам, расходам и прочим суммам, связанным с перевозками»

     Кт сч 90 «Продажи» субсчет «Грузовые перевозки», «Пассажирские перевозки в дальнем сообщении», «Пассажирские перевозки в пригородном сообщении» - ∑.

     На  величину расходов по обычным видам  деятельности, полученных Департаментом  бухгалтерского учета от филиалов, составляются проводки:

     Дт  сч 90 «Продажи» субсчет «Грузовые  перевозки», «Пассажирские перевозки  в дальнем сообщении», «Пассажирские  перевозки в пригородном сообщении»

     Кт  сч 79 «Внутрихозяйственные расчета» субсчет  «По доходам, расходам и прочим суммам, связанным с перевозками» - ∑.

     НДС по прочим видам обычной деятельности, переданный филиалами, отражается в  Департаменте бухгалтерского учета  следующим образом:

     Дт  сч 90 «Продажи» субсчет «Налог на добавочную стоимость»

     Кт  сч 79 «Внутрихозяйственные расчета» субсчет «По доходам, расходам и прочим суммам, связанным с перевозками» - ∑.

     Записи  по счету 90 «Продажи» субсчета «Выручка», «Себестоимость», «Управленческие  расходы», «НДС», «Акцизы», «Экспортные  пошлины» производятся в течение  года путем накопления. Ежемесячно названные субсчета не закрываются. В результате этого транспортная компания имеет полную информацию о полученных доходах и произведенных расходах, а также о начисленных налогах за любой период года.

     Финансовые  результаты по обычным видам деятельности определяются Департаментом бухгалтерского учёта ОАО «РЖД» ежемесячно путём расчёта, без составления бухгалтерских записей. При этом кредитовый оборот по счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка» сопоставляется с совокупным дебетовым оборотом этого же счета субсчета «Себестоимость», «Коммерческие расходы», «НДС», «Акцизы», «Экспортные пошлины». Полученная величина характеризует размер прибыли (убытка) от обычных видов деятельности за отчетный месяц и отражается на счете 90 «Продажи» субсчет «Прибыль (убыток) от продаж». Для этого на величину полученной прибыли Департамент бухгалтерского учета составляет запись:

     Дт счета 90 «Продажи», субсчет «Прибыль (убыток) от продаж»;

     Кт счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «От обычных видов деятельности» – ∑.

     Убыток  отражается на этих же счетах путем составления обратной проводки.

     Выручка (доходы) от перевозок грузов, пассажиров, багажа, грузобагажа и почты определяется по моменту начисления провозных  платежей и сборов на основании проездных  и перевозочных документов, а также других документов, связанных с перевозками грузов, на уровне филиалов и учитываются бухгалтерскими записями на уровне Департамента бухгалтерского учета в соответствии с действующей в Обществе Номенклатурой доходов и расходов по видам деятельности ОАО "РЖД".

     Днем  начисления провозных платежей и  сборов в Обществе является:

     1) дата:

     а) отправления - при перевозках пассажиров, багажа и грузобагажа (за исключением  перевозок пассажиров и багажа в  пригородном сообщении);

     б) взыскания комиссионного сбора, соответствующего фактическому оказанию услуги, связанной с оформлением, возвратом проездных документов и прочих видов услуг по заказу и бронированию билетов;

     2) дата оформления проездных и  перевозочных документов - при перевозках  пассажиров и багажа в пригородном сообщении;

     3) дата отправления почты - при  перевозках почты;

     4) дата раскредитования перевозочных  документов - при грузовых перевозках. (Окончанием отчетных суток определено  в 00 часов 00 минут (невключительно) по местному времени первого  календарного дня месяца, следующего за отчетным.) При этом датой раскредитования перевозочных документов в Обществе признается:

• по внутрироссийским перевозкам - дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Выдача оригинала накладной грузополучателю" и в оригинале накладной;
• по перевозкам грузов, ввозимых на территорию Российской Федерации через входные пограничные железнодорожные станции (кроме грузов, передаваемых на склады временного хранения (далее - СВХ) - дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Выдача груза получателю";
• по перевозкам грузов, ввозимых на территорию Российской Федерации через входные припортовые железнодорожные станции (кроме грузов, передаваемых на СВХ) - дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Выдача оригинала накладной грузополучателю" и в оригинале накладной;
• по перевозкам грузов, ввозимых на территорию Российской Федерации и передаваемых на СВХ - дата, указанная в оттиске штампа приема-передачи при передаче товаров на хранение, заверенного Обществом и владельцем СВХ;
• по экспортным и транзитным перевозкам грузов, вывозимых с территории Российской Федерации через выходные пограничные железнодорожные станции - дата проставления на выходных пограничных железнодорожных станциях календарного штемпеля в дорожных ведомостях, остающихся на этих станциях;
• по экспортным перевозкам грузов, вывозимых с территории Российской Федерации через выходные припортовые железнодорожные станции дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Выдача оригинала накладной грузополучателю" и в оригинале накладной;
• по транзитным перевозкам грузов, вывозимых с территории Российской Федерации через выходные припортовые железнодорожные станции - дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Выдача оригинала накладной грузополучателю" и в оригинале накладной либо дата проставления штемпеля в дорожной ведомости в графе "Календарный штемпель станции назначения" и в оригинале накладной;
• по перевозкам невостребованных грузов и грузов, от которых отказался грузополучатель, а также по грузам, задержанным по представлениям или постановлениям органов прокуратуры, судебных, следственных и таможенных органов - дата составления коммерческого акта (на невостребованные грузы) либо дата составления акта общей формы;
• по перевозкам грузов в прямом смешанном железнодорожно-водном сообщении:
• по отправкам из портов водного транспорта - дата проставления штемпеля в графе "Оформление выдачи груза";
• по отправкам с железнодорожных станций - дата календарного штемпеля перевалки груза на водный транспорт в копии дорожной ведомости;
• по перевозкам грузов с дальнейшим осуществлением перевозок другими видами транспорта - дата проставления в оригинале накладной и в дорожной ведомости штемпеля в графе "Выдача оригинала накладной грузополучателю".

     Доходы, причитающиеся Обществу от иностранных железных дорог за перевозки и услуги, оказанные в международном железнодорожном сообщении, определяются по дате составления сальдовых или бухгалтерских выписок в соответствии с международными правилами, договорами, соглашениями и тарифами.

     При осуществлении международных железнодорожных  пассажирских перевозок в доходы Общества включаются:

• в вагонах ОАО "РЖД" - стоимость билета, перевозки багажа и грузобагажа за расстояние следования по российским железным дорогам, стоимость плацкарты за общее расстояние следования пассажиров, доходы от оказания пассажирам сервисных услуг в вагонах пассажирских поездов; ;
• в вагонах иностранных железных дорог - стоимость билета, перевозки багажа и грузобагажа за расстояние следования по российским железным дорогам.

     При осуществлении пассажирских перевозок  от одной станции российских железных дорог до другой станции российских железных дорог транзитом по территории иностранных государств: 

• в вагонах российских железных дорог – стоимость билета, перевозки багажа и грузобагажа за расстояние следования по территории российских железных дорог, стоимость плацкарты за общее расстояние следования пассажиров, доходы от оказания пассажирам сервисных услуг в вагонах пассажирских поездов;
• в вагонах иностранных железных дорог – стоимость билета, перевозки багажа и грузобагажа за расстояние следования по территории российских железных дорог.»

     Счет 90 «Продажи», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» используется только в Департаменте бухгалтерского учета ОАО «РЖД». Филиалы транспортной компании и предприятия их подчинения этот счет не применяют.

     В результате определения финансового  результата счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и поэтому сальдо на начало следующего месяца не имеет. Однако все субсчета к счету 90, которые ведутся в накопительном порядке (кроме субсчета «Сальдо прочих доходов и расходов») имеют сальдо.

       По окончании отчетного года  осуществляется закрытие субсчетов.  В результате его проведения  все субсчета, открытые к счету  90, должны быть закрыты. Счет 90 «Продажи», субсчет «Выручка» закрывается следующей проводкой:

     Дт счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка»;

     Кт счета 99 «Прибыли и убытки»,субсчет «От обычных видов деятельности» –∑.

     Закрытие  других субсчетов счета 90 «Продажи» («Себестоимость», «Коммерческие расходы» и «НДС») производится Департаментом бухгалтерского учета внутренними записями, в результате составления которых учтённые на них суммы относятся в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов».

     В результате составления этих записей в конце года счет 90 «Продажи» закрывается по всем субсчетам.

       Аналитический учет по счету  90 «Продажи» организуется по каждому  виду выполняемых работ и оказываемых  услуг. Кроме того, аналитический  учет можно вести и в других разрезах, необходимых для управления транспортной компанией.

     Номенклатура  доходов и расходов по видам деятельности ОАО «РЖД» предусматривает группировку  расходов по основным видам деятельности. Ряд прямых специфических расходов непосредственно относится на определенный вид деятельности (вид перевозок). Расходы, которые не могут быть отнесены прямо на соответствующий вид деятельности (вид перевозок), распределяются между ними пропорционально величинам измерителей-распределителей. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяются между видами деятельности Общества в соответствии с  принятым распределением расходов от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов по видам деятельности ОАО «РЖД», установленным Порядком ведения раздельного учета доходов, расходов и финансовых результатов по видам деятельности, тарифным составляющим и укрупненным видам работ открытого акционерного общества «Российские железные дороги», утвержденным Приказом Минтранса России от 17августа2007года №124.

     Наряду с финансовыми результатами от обычных видов деятельности транспортная компания на протяжении отчетного года определяет финансовый результат по прочим видам деятельности.

     При реализации товаров (работ), являющихся результатом прочих видов деятельности Общества, осуществляемых филиалами (обособленными подразделениями) Общества, оценка остатков незавершенного производства на конец отчетного месяца производится на основании данных бухгалтерского учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых затрат, с учетом следующих особенностей:

• при осуществлении деятельности, связанной с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых затрат распределяется на остатки незавершенного производства в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за вычетом технологических потерь;
• при выполнении работ сумма прямых затрат распределяется на остатки незавершенного производства пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ с учетом процента готовности в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ.

     При окончании текущего отчетного периода сумма остатков незавершенного производства на конец текущего отчетного периода включается в состав расходов следующего отчетного периода в порядке и на условиях, перечисленных выше.

     Для учета финансовых результатов по прочим видам деятельности применяется счет 90 «Продажи», субсчет «Прочие виды деятельности». Именно на этом счете в Департаменте бухгалтерского учета ОАО «РЖД» отражаются доходы от прочих видов деятельности, полученные собственно головным подразделением ОАО «РЖД». На основании счетов, предъявленных ОАО «РЖД», покупателям и заказчикам заказанные услуги и выполненные работы, в Департаменте составляется запись:

     Дт счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

     Кт счета 90 «Продажи», субсчет «Прочие виды деятельности» – ∑.

     В филиалах транспортной компании (железных дорогах) и предприятиях подчинения (отделениях, вагонных депо, локомотивных депо и т.п.) ведется только учет доходов  и расходов по прочим видам деятельности. Для этих целей они применяют счет 90 «Продажи», отражая по его дебету расходы, а по кредиту – доходы от прочих видах деятельности. Путем составления  дебета и кредита этого счета определяется финансовый результат по прочим видам деятельности конкретного предприятия подчинения.

     С целью определения финансовых результатов  по акционерному обществу в целом  филиалы и предприятия подчинения ежемесячно передают данные, учтенные на счете 90 «Продажи» в Департамент  бухгалтерского учета ОАО «РЖД».

     Передачи  дохода от прочих видов деятельности отражается в филиале записью:

     Дт счета 90 «Продажи», субсчет «Прочие виды деятельности»;

     Кт счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «По доходам, расходам и прочим суммам, связанным с прочими обычными видами деятельности» – ∑.

3. Учет прочих доходов и расходов

     Прочими считаются доходы, полученные организацией от совершения хозяйственных операций, относящиеся к другим сферам деятельности (отраслям экономики), но не имеющих систематического характера. Так, организация может осуществлять торговые операции, например, продажу различных материальных ценностей; выполнять кредитные операции, предоставляя разовые займы и т.д., что не требует получения лицензий на их осуществление. Эти операции производятся в соответствии с заключенными разовыми договорами. К прочим  также относятся доходы, полученные от разовых хозяйственных операций, осуществление которых не оформляется самостоятельными договорами.

     Например, для транспортной компании прочими  являются доходы, полученные от продажи  основных средств и других материальных ценностей, от вложения капитала в уставные капиталы других организаций, в ценные бумаги и доходы от предоставленных займов.

     Кроме того, прочие доходы транспортной компании включают: стоимость безвозмездно полученных основных средств и других ценностей; курсовые разницы, полученные от операций с валютой; кредиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности; прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном периоде; средства, полученные в возмещение причиненных убытков и др.

     В качестве прочих расходов Общество признает:

• расходы, связанные с извлечением прочих доходов;
• расходы по доходному выбытию имущества (мена, продажа);
• расходы по выполнению возмездных договоров, не относящихся к категории сделок по обычным видам деятельности. Данные расходы могут быть как разовыми (остаточная стоимость выбывающего амортизируемого имущества, стоимость материалов и тому подобное), так и периодическими;
• расходы, являющиеся результатом целенаправленных действий (операций), обусловленных производственной или хозяйственной необходимостью, но не сопровождающиеся соответствующими доходами - как периодические (расходы на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов основных средств, уплата процентов по кредитам и займам), так и разовые (по аннулированию производственных заказов, по формированию оценочных резервов и тому подобное);
• расходы, являющиеся побочным результатом хозяйственных операций, по которым не было действий, предпринятых специально для их осуществления (курсовые разницы);
• расходы, выявленные в случае, когда предпринятые действия привели не к ожидаемому или даже к противоположному ожидаемому результату - убытку (уплаченные неустойки (штрафы, пени), списанная безнадежная дебиторская задолженность);
• благотворительные и социальные расходы.

     Финансовый  результат определяется путем сопоставления  соответственно прочих доходов с  расходами по этим хозяйственным  операциям.

     Учет  прочих доходов и расходов, а также  формирование финансового результата осуществляется на счете 91 «Прочие  доходы и расходы». Планом счетов бухгалтерского учета предусматривается раздельное отражение доходов и расходов на этом счете путем выделения отдельных субсчетов. В рабочем плане счетов ОАО «РЖД» к синтетическому счету 91»Прочие доходы и расходы» предусматриваются субсчета: «Прочие доходы»; «НДС»; «Сальдо прочих доходов и расходов».