Бухгалтерский учет и анализ затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Введение…………………………………………………………………………...4 

Глава 1. Теоретические и методологические аспекты учета затрат на производство……………………………………………………………………....9 

1.1 Основные  понятия и нормативное регулирование  себестоимости, принципы ее формирования………………………………………….…………..9 

1.2 Состав  и классификация затрат на  производство и реализацию продукции……………………………………………………………...…………17 

1.3 Методы  учета затрат на производство  и калькулирование себестоимости  продукции………………………………………………….…...25 

Глава 2. Учет затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции ОАО  «ПРАК».……………………………………………………....39 

2.1 Краткая  технико-экономическая характеристика  и система бухгалтерского учета  на исследуемом предприятии……………………….…39 

2.2 Основные  методологические принципы, заложенные  в учетной политике предприятия…………………………………………………………..43 

2.3 Этапы  учета затрат на производство  и система калькуляционных счетов……………………………………………....…..………………………....46 

2.4 Методология  учета затрат на производство  и калькулирования себестоимости  продукции на исследуемом объекте…………………………..63 

2.4.1 Опытное  производство…………………...………………………...65 

2.4.2 Услуги  по сертификации оборудования………...………………...72 

2.5 Система  автоматизации бухгалтерского учета……………….………...74 

Глава 3. Анализ затрат на производство и формирования себестоимости продукции в ОАО  «ПРАК»…………………………………...……….………..77 

3.1 Анализ  структуры затрат…………………………………….…………..77 

3.2 Анализ  формирования себестоимости продукции…….....…………….89 

Заключение……………………………………………………………………….94

 Список  используемой литературы………...……………………………………98 

Приложения…………………………………………………………………….102 
 

Введение 

Одной из самых актуальных проблем методологии  и практики отечественного бухгалтерского учета является в настоящее время  проблема состава текущих издержек производства и обращения, учета  и калькулирования себестоимости  продукции (работ, услуг) и порядка  формирования финансовых результатов  деятельности организаций. 

Несколько лет назад отечественная система  бухгалтерского учета затрат на производство обеспечивала получение информации обо всех фактически понесенных в  производственном процессе затратах; калькулирование полной фактической  себестоимости продукции, работ  или услуг в основном для целей  государственного централизованного  ценообразования. Многие годы действовали  Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости  продукции на промышленных предприятиях (на их основе было издано около 140 отраслевых инструкций) и предприятий других сфер экономики. Система получения  информации о себестоимости была налажена на предприятиях хорошо. Другое дело, что большая часть ее не востребовалась, так как не было глобального стимула для снижения затрат на производство, а значит, и  управления процессом формирования себестоимости на предприятии. В  этом, например, одна из причин того, что  на практике не нашел широкого применения хорошо и в деталях разработанный  теоретически нормативный метод  учета затрат и калькулирования, аналог западной системы "стандарт-кост". Усилия предприятий в основном направлялись на выполнение государственного плана  и на выявление виновников возникновения  брака, что являлось прерогативой технических  и административных отделов, а не бухгалтерских служб.  

Несмотря  на либеризацию на многих участках экономики в связи с переходом  на рыночные отношения (установление свободных  продажных цен, отмена плановых заданий  и т. д.), принятие нового стандарта  по бухгалтерскому учету о расходах коммерческой организации, государство  продолжало регламентировать состав тех  затрат, которые можно включать в  себестоимость продукции, и тех, что включению в себестоимость  продукции (работ, услуг) не подлежат. Если последние все же произведены, то должны быть отнесены в уменьшение собственных источников организации (например, прибыли, оставшейся в ее распоряжении) или не должны приниматься  при налогообложении прибыли. 

Поэтому, с одной стороны, достоверно исчисленный  показатель себестоимости обеспечивает правильность формирования финансового  результата деятельности организации - прибыли (убытка) от реализации продукции. Прибыль в условиях рыночной экономики - основная цель деятельности коммерческих организаций. По мере развития в экономике  страны конкуренции, демонополизации, свободной системы ценообразования  будет возрастать роль себестоимости  как важнейшего фактора, влияющего  на рост массы прибыли.  

С другой стороны, фактическая прибыль организации, исчисляемая как разница между  фактической выручкой от реализации и фактической себестоимостью, служит базой  для формирования объекта  обложения налогом на прибыль. 

В силу объективных экономических причин, учет и анализ в нашей стране долгое время развивались параллельно, независимо один от другого. Данные учета  служили в основном для составления  внешней отчетности, калькуляций  и ведение ведомостей на которых  и был построен анализ. И учет, и анализ незначительно влияли на процесс принятия управленческих решений  на уровне предприятия. 

С переходом  к рынку ситуация изменяется. В  условиях хозяйственной самостоятельности  и обособленности предприятий, сложности  их ориентации в рыночных условиях существенно возрастает роль учета  и анализа как единого инструмента  для принятия различных управленческих решений.  

В настоящее  время общая бухгалтерия на Западе подразделяется, как правило, на две  подсистемы: внешнюю (финансовую) и  внутреннюю (управленческую). Такое  подразделение обусловлено различием  в целях и задачах внешней  и внутренней бухгалтерии. В финансовой бухгалтерии создается информация о текущих расходах в поэлементном разрезе и доходах предприятия, о состоянии дебиторской и  кредиторской задолженности, о размерах финансовых инвестиций и доходов  от них, состоянии источников финансирования и т.п. Одна из основных задач такой  бухгалтерии - достоверность учета  финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и  финансового состояния. Потребителями  информации при этом являются в основном внешние по отношению к предприятию  пользователи: государственные налоговые  органы, биржи, банки, поставщики и покупатели, потенциальные инвесторы. Финансовая отчетность не представляет собой коммерческой тайны предприятия, она открыта  к публикации и, как правило, заверяется независимой аудиторской организацией. Ведение финансовой бухгалтерии  для предприятий является обязательным. Международные стандарты финансовой отчетности, основные принципы учета  имеют отношение именно к системам финансового учета.  

Основное  направление развития производственного  учета состоит в повышении  его оперативности, аналитичности, ориентации на принятие управленческих решений в настоящем и будущем. Не случайно термин «производственный  учет» часто заменяется термином «управленческий учет», что в  большей мере отражает его сущность и задачи. Характерной чертой западного  управленческого (производственного) учета, которая обусловлена его  целями и задачами, является интеграция собственно учета затрат и результатов  их анализа и, как следствие, принятия управленческих решений. Следовательно, в системе внутреннего учета  создается, прежде всего, информация об издержках. 

Издержки (затраты) производства группируются и  учитываются по видам, местам их возникновения  и носителям затрат. Места возникновения  затрат - это структурные единицы  и подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цеха и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке. 

Администрация организации решает сама, в каких  разрезах классифицировать затраты, насколько  детализировать места возникновения  затрат. 

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки  от реализации продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая  прибыль, может быть представлена схемой: 

«Затраты-объем  производства-прибыль» 

Составляющие  этой схемы должны находиться под  постоянным вниманием и контролем.  

Исходя  из вышесказанного, можно сделать  вывод о том, что учет затрат на производство и калькулирование  себестоимости является одним из центральных участков работы бухгалтерии. При этом в отечественной практике соседствуют два вида учета - направленный на калькулирование себестоимости  в соответствии с нормативным  регулированием в целях налогообложения, и второй, выстраиваемый во взаимосвязи  с управленческим учетом и дающий информацию о составе затрат и  их анализе для принятия обоснованных управленческих решений.  

Целью данной работы является выявление преимуществ  и недостатков нормативных положений, регулирующих состав затрат, подлежащих включению в себестоимость, рассмотрение методов включения затрат в себестоимость  продукции способом сравнительного анализа, в результате которого можно  выявить наметившиеся тенденции  и обозначить круг нерешенных проблем. Для описания применения данных бухгалтерского учета в управлении будет рассмотрен метод учета затрата и калькулирования  себестоимости продукции (работ, услуг) по системе «директ-костинг».   

Деятельность  ОАО «ПРАК» рассматривается за период 2002 г. - I квартал 2003 г. При написании  данной дипломной работы были использованы законодательные акты, нормативные  документы освещающая данную тематику специальная литература, отчетность и первичные документы предприятия.

Глава 1.  Теоретические и методологические аспекты учета затрат на производство

1.1 Основные  понятия и нормативное регулирование  себестоимости, принципы ее формирования 

Рассмотрим  основные понятия себестоимости: 

Издержками  производства (обращения) принято называть затраты живого и овеществленного  труда на изготовление продукции, товара (выполнение работ, оказание услуг) и  их продажу. На практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство». Издержки, относящиеся  к выпущенной продукции, выполненным  работам, оказанным услугам, выражаются в себестоимости продукции (работ, услуг). 

Обратим внимание еще на одно обстоятельство. В официальных документах и авторских  публикациях термины «затраты», «расходы», «издержки производства», «затраты на производство» нередко  употребляют в самых разных значениях. 

По одному мнению, затраты и расходы - разные понятия: затраты - не что иное, как  расходы, приходящиеся по времени на отчетный период, а расходы - использование  материальных, трудовых и финансовых ресурсов вне связи с определенным отчетным периодом (уменьшение экономических  выгод). Первые связаны с предпринимательской  деятельностью и поэтому образуют себестоимость продукции (работ, услуг). 

По другому  мнению, затраты и расходы - это  синонимы. Нередко можно встретить  словосочетания «издержки производства»  и «затраты на производство» либо в одинаковом, либо в разных значениях. Не внесло ясности в этот вопрос и ПБУ 10/99 «Расходы организации». 

Издержки  производства представляют собой совокупные затраты предприятия на производство и реализацию продукции за определенный период безотносительно к тому, приходятся затраты на законченный продукт (что соответствует себестоимости  продукции) или на незавершенное  производство. В этом отношении «издержки  производства» и «затраты на производство»  близки по своему экономическому содержанию. Но если первое понятие обычно употребляют  применительно к затратам по их назначению (т. е. затратам по статьям калькуляции, что равносильно понятию себестоимости  выпущенной продукции и себестоимости  незавершенного производства в разрезе  калькуляционных статей), то второе (затраты на производство) обычно соотносят  с затратами по экономическим  элементам. 

В специальной  литературе себестоимость продукции  авторами определяется как «выраженные  в денежной форме текущие затраты  живого и овеществленного труда  на изготовление (производство) и реализацию продукции (работ, услуг)».  

«Классическое»  определение себестоимости содержалось  в п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость  продукции (работ, услуг), и о порядке  формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении  прибыли: «Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную  оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных  ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию»[8]. 

Иными словами, себестоимость продукции (работ, услуг) показывает, во что обходится  каждой организации производство и  реализация продукции (работ, услуг), насколько  разнообразны производимые при этом затраты.  

Однако  исчисление себестоимости может  варьироваться под воздействием следующих факторов: 

а) в  зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают  себестоимость валовой, товарной, отгруженной  и реализованной продукции; 

б) в  зависимости от количества продукции - себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции; 

в) в  зависимости от полноты включения  текущих расходов в себестоимость  объекта калькулирования - полную фактическую  себестоимость и сокращенную (усеченную) себестоимость; 

г) в  зависимости от оперативности формирования себестоимости - фактическую (историческую, “посмертную”) или нормативную, плановую. 

Таким образом видно, что в теории и  практике учета существует не одно понятие себестоимости, и необходимо каждый раз уточнять, о каком именно из показателей идет речь. 

Группировка затрат по экономическим элементам  показывает, что именно израсходовано  на производство продукции (работ, услуг), каково соотношение отдельных элементов  затрат в общей сумме расходов. Затраты по экономическим элементам  включают разные виды затрат, сгруппированные  на соответствующих балансовых счетах. В частности, расход материалов определяется по кредиту счета 10 «Материалы», расходы  на оплату труда - по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п. 

Для планирования и учета издержки, связанные с  производством и реализацией  продукции (работ, услуг) группируют по статьям калькуляции. Это позволяет  формировать производственную и  полную себестоимость производимой продукции. Затраты по статьям калькуляции  по своему составу шире элементных, так как учитывают характер и  структуру производства, создавая базу для определения цены создаваемой  продукции и экономического анализа. 

Итак, поскольку  по действующему законодательству под  затратами понимаются, по существу, затраты, связанные с производством  и реализацией продукции, несмотря на то, что по своему назначению они  относятся не только к затратам, которые включены в себестоимость  готовой продукции, но и к незавершенному производству, будем чаще применять  словосочетание «издержки производства и обращения» или более короткий термин – «затраты». 

Понятие себестоимости фигурирует во многих нормативных актах Российской Федерации. При этом следует различать, по меньшей  мере, два аспекта данного термина  — экономический и налоговый. 

При рассмотрении экономического аспекта себестоимости  следует руководствоваться содержанием  актов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета. Учитывая комплексный характер данного  понятия, оно явно или косвенно присутствует почти во всех документах. Поэтому  экономический смысл себестоимости  продукта следует искать в нормативных  документах на всех четырех уровнях  сложившейся в России системы  законодательства по бухгалтерскому учету.  

На первом уровне это: 

·   Гражданский кодекс РФ, части первая и вторая[6]; 

·   Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая, включая 25 Главу второй части НК [7]; 

·   Федеральный закон «О бухгалтерском  учете» [5]; 

·   Федеральный закон «Об упрощенной системе налогообложения, учета  и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (с изменениями  и дополнениями) [4]; 

·   Положение о бухгалтерском учете  и отчетности в Российской Федерации [11]; 

На втором уровне находится Система национальных бухгалтерских стандартов — Положений  по бухгалтерскому учету (ПБУ). На данный момент принято 15 положений, которые  регулируют принципы учета отдельных  объектов (основных средств, материально-производственных запасов, имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, договоров на капитальное строительство  и др.), а также общие принципы учета и отчетности (составления  учетной политики организации, нормирования расходов и доходов, условных фактов хозяйственной деятельности и т. д.).  

Третий  уровень — различного рода методические указания, рекомендации в основном Министерства финансов РФ, учитывающие, в том числе, и отраслевую специфику  различных организаций. 

Четвертый уровень — внутренние рабочие  документы организации, основным из которых является Положение об учетной  политике организации[1]. 

Основной  нормативный акт по вопросу состава  затрат (себестоимости), действующий  в настоящее время — это  Положение по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» ПБУ 10/99 [10]. 

Кроме того, в некоторых отраслях экономики  действуют «Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию  себестоимости продукции (работ, услуг)». Часть методических рекомендаций была разработана в 60-80 годы в условиях централизованной экономики, и они  действуют в части, не противоречащей российскому законодательству и  ПБУ 10/99. По некоторым видам деятельности и отраслям (потребительская кооперация, строительство, производство сельскохозяйственной продукции, создание научно-технической  продукции, торговля и общественное питание) разработаны современные  «Методические указания по планированию и учету себестоимости». Специфика  функционирования современных видов  предпринимательской деятельности (таких, как туристическая, риэлтерская, услуги сотовой связи и т.п.), для  которых отсутствуют специальные  методические рекомендации, накладывает  свой отпечаток как на перечень затрат, включаемых в текущие издержки производства, так и на порядок учета и  калькулирования себестоимости. Это  приводит к возникновению множества  нестандартных ситуаций, трудно разрешимых в рамках действующего законодательства. 

В соответствии с частью 2, главой 25 Налогового Кодекса  Российской Федерации «Налог на прибыль  организации» [7] (далее — Закон  «О налоге на прибыль организации») объектом обложения по налогу на прибыль  организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях  настоящей главы признается: 

1.      для российских организаций –  полученные доходы, уменьшенные  на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии  с настоящей главой; 

2.      для иностранных организаций,  осуществляющих деятельность в  РФ через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные  представительства доходы, уменьшенные  на величину произведенных этими  постоянными представительствами  расходов, которые определяются  в соответствии с настоящей  главой; 

3.      для иных иностранных организаций  – доходы, полученные от источников  в РФ. Доходы указанных налогоплательщиков  определяются в соответствии  со статьей 309 настоящего Кодекса.  

Рассмотрим  основные принципы формирования себестоимости: 

Себестоимость продукции представляет собой объективный  показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных  актов и сущность которого определяется рядом экономических принципов: 

1.    Связь с осуществляемой организацией  предпринимательской деятельностью.  

В себестоимость  продукции (работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессом производства и реализации. Издержки, не связанные  с предпринимательской деятельностью, относятся к категории непроизводственных расходов. Этот принцип вытекает из формулировки себестоимости, приведенной  в Положении о составе затрат и из анализа перечня расходов, подлежащих включению в себестоимость, и расходов, не относимых к ним. 

2.    Разделение текущих и капитальных  затрат[5]. 

В бухгалтерском  учете должен вестись раздельный учет текущих затрат организации  и ее капитальных вложений. К текущим  относятся расходы производственных ресурсов, потребляемые, как правило, в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся инвестиции во внеоборотные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в  текущие издержки производства или  обращения посредством начисления амортизации. К таким активам  могут относиться объекты основных средств (производственные помещения, склады, промышленное или торговое оборудование и т.д.), нематериальные активы или долгосрочные финансовые вложения инвестиционного характера.  

3.    Допущение временной определенности  фактов хозяйственной деятельности  – принцип начисления [12]. 

Факты хозяйственной деятельности предприятия  относятся к тому отчетному периоду (отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени  поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.  Например, расходы по оплате труда  включаются в себестоимость не в  момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности  организации перед своими работниками.  

4.    Допущение имущественной обособленности  организации [12]. Согласно данному  принципу, имущество и обязательства  самого предприятия существуют  обособленно от имущества и  обязательств собственников предприятия  и других юридических лиц. Рассмотрим  такой пример. Является ли правомерным  включение в себестоимость продукции  затрат по неоплаченным материалам (по которым имеется кредиторская  задолженность)? Ответ следует искать  в договоре купли-продажи или  поставки данных материалов. Если  договором предусмотрены особые  условия перехода права собственности  от продавца к покупателю, например, если материалы переходят в  собственность покупателя после  окончательной их оплаты, то материальные  ценности не должны были ставиться  на баланс и не должны были  совершаться соответствующие бухгалтерские  записи. Организация не может  отпускать в производство то, что ей не принадлежит. Если  же договором предусмотрен переход  права собственности еще до  оплаты, то такое включение будет  являться правомерным (но НДС,  уплаченный при приобретении  материалов, будет принят в зачет  только после их фактической  оплаты). Данный пример объясняет  смысл принципа имущественной  обособленности предприятия и  его возможное влияние на порядок  формирования себестоимости.  

Естественно, данный перечень не является базой  для разграничения затрат, включаемых в себестоимость продукции, и  затрат, погашаемых за счет собственных  источников предприятия. Эти принципы всего лишь закладывают основу экономической  целесообразности включения тех  или иных расходов в себестоимость  продукции (работ, услуг) и в конечном итоге определения финансовых результатов. А все расходы, осуществляемые организациями  и подлежащие включению в себестоимость, должны соответствовать тем или  иным пунктам ПБУ 10/99. Но обеспечивает ли нормативная регламентация достоверность  сформированной себестоимости продукции, отражающей полноту использования  производственных факторов в целях  оперативного производственного и  управленческого учета? По нашему мнению, никакой, даже самый хороший закон, не сможет вобрать в себя всё многообразие хозяйственной деятельности предприятий. Перечень расходов, включаемых в себестоимость, как в западном учёте, должен устанавливаться  самим предприятием. Для целей  же налогообложения  существует свой перечень расходов, уменьшающий доходы, который приведен в главе 25 НК.