Бюджетирование как управленческая технология

1. Бюджетирование как  управленческая технология 

1. Понятие бюджета и бюджетирования. Цели и задачи

    Бюджет является центральным моментом всего процесса планирования и управления. Бюджет помогает менеджеру планировать деятельность и следить за выполнением работ и получением прибыли в подразделении.

    Бюджет  – директивный план взаимоувязанных объемных и стоимостных показателей работы компании и входящих в его состав подразделений, с установлением персональной ответственности за его исполнением по уровням управления. Так, бюджет продаж, с которого, в соответствии с маркетинговыми принципами управления начинается процесс планирования деятельности всего предприятия, составляется как в натуральном, так и в стоимостном выражениях.

    Менеджер  должен формулировать цели и требования по человеческим и физическим ресурсам, устанавливать ограничения, анализировать потребности, обеспечивать гибкость, рассматривать различные варианты, организовывать обратную связь и учитывать претензии.

    Бюджетирование  (составление смет) – это достаточно емкое понятие. Если выделить главное и исходить из задач, для решения которых разрабатывается и внедряется система бюджетирования в организации, то можно дать следующее определение.

    Бюджетирование – это комплексная система, которая включает в себя технологию планирования взаимоувязанных объемных и стоимостных показателей с установлением персональной ответственности за их исполнение и технологию управления финансовыми ресурсами на основе определения отклонений от установленных стандартов (плановых значений показателей) для своевременного принятия обоснованных мер по их устранению (управление по отклонениям).

    Объекты бюджетирования – доходы и расходы предприятия и его подразделений, т.е. денежные потоки, связанные с производством и реализацией определенных видов продукции, работ, услуг.

    Субъекты  бюджетирования:

• элементы финансовой структуры, формирующие бюджеты подразделений и отдельных видов бизнеса, т.е. центры финансовой ответственности (ЦФО);
• функциональные службы и отделы, отвечающие за подготовку бюджетов предприятия в целом;
• отделы, участвующие в подготовке бюджетов;
• департамент планирования и бюджетирования.

    Таким образом, бюджетирование можно определить как процесс управления, основанный на прогнозировании финансовых потоков  и определении принципов их распределения.

    В качестве основных требований к разработке бюджета можно определить следующие  принципы:

1. Принцип бюджетной интеграции – объединение частных бюджетов в общую систему бюджетов на основе плановых расчетов, обеспечивающих успешную реализацию стратегии компании.
2. Принцип точности – бюджеты должны быть конкретизированы и детализированы в той степени, в какой позволяют внешние и внутренние условия деятельности компании.
3. Принцип последовательности – составление сводного бюджета происходит в соответствии с определенной схемой, исходным этапом которой является разработка бюджета продаж.
4. Принцип непрерывности – процедура формирования бюджета и контроля его исполнения должна осуществляться постоянно в рамках установленного регламента.
5. Принцип участия – все заинтересованные лица становятся участником плановой деятельности (центрами планирования) – структурные подразделения или должностные лица, определяющие основные направления развития компании в пределах своей компетенции.
6. Принцип оптимальности – составление бюджета на основе моделирования и выбора лучшего варианта из нескольких возможных альтернатив.
7. Принцип пропорциональности – сбалансированный учет ресурсов и возможностей компании.
8. Принцип эффективности – разработка такого варианта производства товаров и услуг, который при существующих ограничениях используемых ресурсов обеспечивает получение наибольшего экономического эффекта.
9. Принцип использования норм и нормативов – система бюджетирования строится на основе установленных норм и нормативов.
10. Принцип методической сопоставимости – для обеспечения качественного анализа и контроля исполнения бюджетов необходимо обеспечить единство методик сравнения доходов и расходов, фактических и запланированных показателей.

    Будучи  комплексным управленческим процессом, бюджетирование оказывает столь же комплексное влияние на деятельность аппарата управления. Среди основных функций системы бюджетирования можно выделить следующие:

• планирование и координация;
• принятие решений и делегирование полномочий;
• оценка деятельности;
• оценка и переоценка тенденций;
• взаимодействие и мотивация персонала;
• контроль и анализ.

    Цели  бюджетирования:

1. укрепление экономического состояния организаций в сфере транспорта;
2. достижение оптимальных финансовых результатов;
3. увязка годовых бюджетных заданий со среднесрочными и стратегическими целями развития компании;
4. гарантирование выполнения финансовых обязательств перед работниками, акционерами, поставщиками, банком, бюджетом;
5. обеспечение руководства своевременной, полной и точной информацией о будущем и настоящем экономическом положении ОАО «РЖД», необходимой для принятия оперативных управленческих решений и достижения их системной координации.

    Обобщая сказанное, можно констатировать, что  бюджетирование как система имеет  собственные цели, определяемые общими корпоративными целями – технология системных решений в управлении доходами, расходами и финансовыми результатами в единстве функций планирования, учета, контроля, анализа и регулирования, базирующимся на процессе формирования и исполнения бюджетов.

    Процесс бюджетирования (рис.1.1) должен быть стандартизован с помощью бюджетных форм, инструкций и процедур.

    Разработка  стратегии самый важный этап бюджетирования. Здесь разрабатывается финансовая структура и определяется система  показателей, которые будут участвовать в оценке бизнеса, а значит должны входить в те или иные статьи и бюджеты. Система сбалансированных показателей (ССП) должна, как минимум, позволить представить стратегические и тактические цели в измеряемом виде. Разрабатываемая система бюджетов, должна позволить оценить деятельность выделенных в финансовой структуре ЦФО и направлений бизнеса (эффективность, как превышение доходов над расходами).

    Модели  планирования могут быть разные (с  нуля, от предыдущего периода, от плана  закупок, от плана производства и т.п.) и включать в себя варианты планирования (оптимистический, пессимистический). Здесь должны использоваться (разрабатываться) операционные нормы (страховой запас, расход материала на единицу изделия, и т.п.).

    Фактические данные вносятся в систему из систем бухучета и оперативного учета или вручную.

    Анализ, как правило, строится на сравнении  плана с фактом и выяснении  причин отклонений. При бюджетировании следует учитывать перечисленные  ниже факторы:

    - стадии жизненного цикла продукта: внедрение, рост, зрелость, падение, а также идеи относительно новых продуктов;

    - потребности покупателей: постоянные  и изменяющиеся;

    - уровень конкуренции;

    - человеческие ресурсы и взаимоотношения  в коллективе;

    - тенденции в развитии технологии;

    - уровень предпринимательского и финансового риска;

    - потребности и ресурсы производства;

    - запасы на складе и оборачиваемость  активов;

    - наличие и стоимость сырья;

    - маркетинговые и рекламные условия  – в том числе, долю рынка;

    - ценообразование на товары или услуги;

    - моральное устаревание товаров  и услуг;

    - потребности в финансировании  и наличие средств;

    - корпоративную и отраслевую стабильность, включая трудовые отношения между  администрацией и профсоюзами,  спрос на продукцию, государственное  регулирование;

    - особенности цикла и сезонные  колебания;

    - факторы политики и экономики.

2. Виды  бюджетов

    Менеджеру следует подготовить Главный  бюджет, состоящий из интегрированных  друг с другом бюджетов, отражающих различные стороны будущей деятельности. Размер и содержание бюджета зависят от особенностей подразделения. Чтобы бюджет был гибким, рассматриваются ожидаемые, оптимистические и пессимистические значения. Менеджер может бюджетировать объем продаж, себестоимость реализации, производство, закупки, основные материалы, основных рабочих, накладные расходы, общие и административные издержки, затраты на сбыт, программы (например, научно-исследовательские), денежный поток, оборотный капитал и капитальные вложения. После того как спроектирован объем продаж, рассчитываются затраты на производство и операционные издержки, так как они, как правило, зависят от объема продаж. Менеджеру необходимо знать, как эти бюджеты взаимодействуют друг с другом.

    Операционный  бюджет (operating budget) используется для расчета затрат на производимую продукцию или оказываемые услуги. Он анализирует производственные и операционные аспекты бизнеса.

    Финансовый  бюджет (financial budget) используется для анализа финансовых условий подразделения с помощью анализа соотношения активов и обязательств, денежного потока, оборотного капитала, прибыльности.

    Бюджет  денежных средств (cash budget) используется для планирования и управления денежным потоком. Он рассматривает ожидаемые поступления и платежи денежных средств за установленный временной период. Бюджет денежного потока помогает менеджеру поддерживать баланс денежных средств на разумном уровне, удовлетворяющем потребностям бизнеса, предотвращать как накопление неработающих денег, так и дефицит денежных средств.

    В бюджете капиталовложений (capital expenditure budget) описываются ключевые долгосрочные планы и приобретаемые основные средства (постоянные активы, такие, как завод и оборудование). Оцениваются затраты на проект и динамика капиталовложений во времени. Период бюджетирования обычно устанавливается от трех до десяти лет. Бюджет капиталовложений классифицирует проекты по целям – таким, как внедрение производственных линий, уменьшение затрат, замена вышедшего из употребления или плохо работающего оборудования, расширение или улучшение ассортимента продукции и удовлетворение требованиям безопасности.

    Дополнительный  бюджет (supplemental budget) предусматривает финансирование тем, не включенных в основной бюджет.

    Приростной  бюджет (incremental budget) формируется путем простой индексации (в процентах или денежных средствах) предыдущего бюджета без пересмотра его основ.

    Добавочный  бюджет (add-on budget) анализирует бюджеты предыдущих лет и подстраивает их под текущие параметры, такие, как инфляция и изменения в штате. Чтобы удовлетворить текущим потребностям, рассматривается дополнительное финансирование. Сам по себе добавочный бюджет не стимулирует повышения эффективности, однако конкуренция заставляет более эффективно использовать ресурсы.

    Скобочный бюджет (bracket budget) – это план, в котором затраты предусматриваются на уровнях большем и меньшем относительно базовых цифр. Затем рассчитываются объемы продаж, соответствующие этим уровням затрат. Если базовые показатели объемов реализации не достигаются, скобочный бюджет позволяет менеджеру понять, как это скажется на прибыли, и сформировать план, соответствующий непредвиденным обстоятельствам. Такой бюджет необходим в ситуациях, когда существует риск сокращения уровня деятельности и возможны резкие изменения объемов продаж.

    Модифицированный  бюджет (stretch budget) является оптимистическим и используется в случае проектирования продаж на высоком уровне. Он редко используется для прогноза затрат, так как при проектировании затраты должны соответствовать стандартному уровню продаж. Цифры модифицированного бюджета могут быть формальными и неформальными. Менеджеры оперативного уровня не должны отвечать за них.

    Пооперационное  бюджетирование (activity-based budget) предполагает проектирование затрат на выполнение отдельных функций и работ.

    Стратегический  бюджет (strategic budget) интегрирует элементы стратегического планирования и бюджетного контроля. Он полезен в периоды существования неопределенностей и нестабильности.

    Целевой бюджет (target budget) представляет собой план, который классифицирует главные направления расходования средств и связывает их с задачами подразделений.

3. Место бюджетирования в системе управления компанией

    Бюджетирование - это управление с использованием бюджетов, то есть среднесрочных, месячных, квартальных, годовых планов деятельности компании. Применение технологии бюджетирования означает, что бюджеты используются для планирования, контроля и принятия решений.

    Процесс бюджетирования охватывает следующие  этапы:

    - постановка целей; 

    - планирование;

    - контроль исполнения;

    - принятие решений по отклонениям.

    На  этапе постановки целей необходимо ответить на вопросы: "Что необходимо сделать?" и "Каких показателей  нужно достичь?". Ответы на эти  вопросы содержатся в стратегии  компании. Исходя из долгосрочных планов компании, ее руководители определяют основные задачи и целевые показатели на ближайший год:

    - какие результаты должны быть  получены в производстве и  сбыте продукции; 

    - какие новые продукты или услуги  должны быть выпущены на рынок; 

    - какие инвестиционные проекты  должны быть реализованы.

    Эти и другие целевые установки служат исходными данными для подготовки проекта бюджета компании.

    На  этапе планирования менеджеры разрабатывают  бюджеты сбыта и производства продукции, бюджеты отдельных подразделений  и проектов. Принятие менеджером ответственности за исполнение бюджетных показателей побуждает его экономно и бережно использовать необходимые для этого ресурсы и стимулирует к достижению наилучших результатов своей деятельности. В результате компания получает наиболее реалистичные прогнозы своей деятельности и надежную команду, ориентированную на их наилучшее осуществление. После сведения воедино всех планов формируются три основных бюджета компании:

    - бюджет доходов и расходов;

    - бюджет движения денежных средств; 

    - мастер-бюджет.

    Некоторые предприятия считают достаточным составление только одного бюджета: доходов и расходов или движения денежных средств. Однако для эффективного планирования деятельности компании на выходе целесообразно получать все три бюджетные формы. Бюджетом доходов и расходов определяется экономическая эффективность, в бюджете движения денежных средств непосредственно планируют финансовые потоки, а прогнозный баланс отражает экономический потенциал и финансовое состояние компании. При отсутствии хотя бы одного из трех бюджетов картина планирования будет неполной.

    Затем проводится корректировка планов, разрабатываются  дополнительные версии бюджетов, предусматривающие  оптимистические и пессимистические прогнозы различных факторов, оказывающих  влияние на результаты деятельности компании.

    После утверждения бюджета компании он становится основой для текущего управления на весь период его действия.

    Для сопоставления фактически достигнутых  результатов с планами, на основании  данных управленческого учета формируется  фактический бюджет компании. Обычно подведение итогов и сравнение их с планами проводится ежемесячно. Значимое отклонение фактических результатов от плана должно служить сигналом, побуждающим руководство компании к принятию решений:

    - применить меры персональной  ответственности к менеджерам, не обеспечившим выполнение планов;

    - перераспределить ресурсы с целью  устранения выявленного отклонения;

    - скорректировать планы с учетом  новых обстоятельств; 

    - пересмотреть цели, положенные в  основу планирования в связи  изменением ситуации.

    Важной  составляющей системы бюджетирования является мотивация. Механизмы мотивации  в рамках бюджетного управления стимулируют  сотрудников к достижению показателей, которые зависят от результатов  их работы.

    Фактические цифры необходимо сравнивать с расчетными, имеющиеся отклонения – обосновывать. Нежелательные отклонения должны быть скорректированы. Любую неэффективность следует устранить.

    Для роста прибыли могут потребоваться  вложения в научно-исследовательские  работы, рекламу, обучение. Внутренний аудит по завершении проекта позволит менеджеру определить, как проекты выполнялись, и устранить все идентифицированные проблемы.

    В начале отчетного периода бюджет представляет собой план или стандарт. В конце – он играет роль измерителя, позволяющего менеджеру сравнить полученные результаты с запланированными с тем, чтобы улучшить дальнейшую деятельность.

    Контроль  осуществляется с помощью регулярной подготовки отчетов о текущей  деятельности и распределении средств  в соответствии с планами (бюджетами).

    Таким образом, в рамках технологии бюджетирования планирование, контроль и принятие решений выполняются как тесно связанные процессы. Поэтому отклонение компании от намеченного курса выявляется не раз в год, когда уже поздно что-либо предпринимать, а оперативно, в момент возникновения нежелательных тенденций.

    Бюджетирование  должно осуществляться по заранее утвержденным правилам. Следовательно, в первую очередь  необходимо выработать и утвердить  единые правила, на основе которых и  будет строиться система бюджетирования: методологию, оформление табличных форм, финансовую структуру и т. д.

    Регламент бюджетирования, сам бюджет, система  мотивации - все это нужно утверждать внутрифирменными приказами. Таким  образом, вторая составляющая бюджетирования - это организационные процедуры.

    Регламент, закрепляющий функции бюджетирования в соответствующих Положениях (рис. 1.2), безусловно, важен. Его отсутствие может свести на нет саму идею бюджетирования. Но в то же время при разработке регламента необходимо учитывать реальную необходимость ввода того или иного регламента и взвешивать его на весах пользы и вреда для бизнеса и для конкретных людей. Введение жесткого бюджетного управления может привести к увольнению ведущих сотрудников компании и фирма понесет огромные убытки.

    Сбалансированными должны быть не только показатели управленческого  учета, но и самоуправление.

    Третий  ключ к успеху - автоматизация всего  процесса бюджетирования. На больших  предприятиях объем информации огромен, но каким бы значительным он ни был, обработать его нужно вовремя. В современном бизнесе вчерашние данные никому не нужны. Необходим анализ сегодняшних показателей и прогноз на завтра, послезавтра, на месяц вперед и т. д. Автоматизация бюджетирования – это, прежде всего, автоматизация планирования. По сути, это автоматизация тех процедур, которые расписаны в регламенте по бюджетированию.

    Основные  преимущества автоматизации процесса бюджетного управления состоят в  следующем:

    - оперативность получения необходимой  информации;

    - аналитические возможности;

    - создание единого информационного  пространства;

    - активная система оповещения  об отклонениях;

    - снижение трудозатрат специалистов  на поиск и обработку информации.

    Как часто надо пересматривать бюджет? Ответ на этот вопрос должен содержаться  в регламенте. Пересмотр бюджета - такая же регламентируемая процедура, как составление или исполнение бюджета. Для этого все планы должны быть разделены на две категории: предварительные (индикативные) и обязательные (директивные).

    Процесс перехода плана из категории “предварительно” в категорию “обязательно” должен включать определенные стадии: корректировку, согласование и утверждение. Длительность всех стадий расписывается в регламенте по бюджетированию. Все это нужно для того, чтобы бюджет был не просто планом, а планом, реальным для исполнения.

    Все бюджетные формы (таблицы) должны быть одинаковыми для всех центров  учета. Особенно это актуально для  холдингов, в состав которых входят различные предприятия. Если каждый завод будет использовать свои собственные  формы, то у финансовой службы управляющей компании основная доля времени будет уходить на консолидацию данных, а не на планирование и анализ результатов.

    Такой же стандартной и основанной на единой методике должна быть процедура заполнения бюджетов на разных предприятиях холдинга, а также на уровнях центров финансовой ответственности в рамках предприятий. Соответственно едиными должны быть и сроки представления бюджетов подразделениями холдинга в управляющую компанию.

    В бюджетах учитываются как финансовые показатели, так и натуральные. В связи с этим выделяются Центры Финансовой Ответственности (ЦФО), отражающие финансовую структуру.

    ЦФО – характеризуется:

    - масштабом деятельности;

    - структурой доходов и расходов;

    - системой ключевых показателей  эффективности деятельности (КПЭ);

    - механизмом определения финансового  результата;

    - формами бюджетного планирования, контроля и анализа;

    - процедурами участия в бюджетном  процессе.

    Типы  ЦФО:

1. Центр доходов – Центр ответственности, руководитель которого в рамках выделенного бюджета отвечает за максимизацию дохода от продаж. Для центра доходов формируется план продаж, а также смета расходов на обеспечение его деятельности. 
2. Центр затрат – Центр ответственности,  руководитель которого отвечает за выполнение производственного плана и  достижение планового уровня затрат по выпуску продукции, работ, услуг. Для центра затрат формируются производственная программа и смета затрат на ее выполнение. Контроль исполнения сметы затрат осуществляется с учетом реального объема и качества произведенных работ и услуг
3. Центр прибыли - Центр ответственности, руководитель которого ответственен за достижение конечного финансового результата – прибыли. В то же время это подразделение в большинстве случаев не обладает правом принятия решений в области капитальных вложений (инвестиций). Для центра прибыли формируются операционные бюджеты, бюджет прибылей и убытков, детализированный до уровня операционной прибыли, прибыли/убытка от продаж, прибыли/убытка до налогообложения, прибыли/убытка от обычной деятельности или чистой прибыли
4. Центр инвестиций - Центр ответственности, в котором полномочия руководителей расширяются  до принятия решений по осуществлению инвестиций. Для Центра инвестиций создается полный набор операционных и финансовых бюджетов, а эффективность его деятельности как на основе выполнения планов по прибыли, так и на основе оценки отдачи (рентабельности) инвестированного капитала.

    ЦФО – это единицы финансовой структуры, по которым ведется управленческий учет. Каждому ЦФО назначаются  соответствующие статьи бюджетов. Обычно для начала берутся бюджет движения денежных средств, активов-пассивов, доходов-расходов. И только когда выделены ЦФО, согласованы классификаторы статей бюджетов и определены регламенты их ведения, можно вводить в организации бюджетное управление.