Консолидированная отчетность по МСФО

Оглавление

Введение 3

1. Сущность  международных стандартов финансовой  отчетности, принципы и история  их развития 5

1.1 Цель и  сущность создания международных  стандартов финансовой отчетности 5

1.2 Общие принципы  функционирования системы международных  стандартов финансовой отчетности 7

1.3 Международные  стандарты финансовой отчетности  о консолидированной отчетности 16

2. Методологические  основы подготовки и порядок  составления консолидированной  отчетности 21

2.1 Нормативная  база регулирования 21

2.2 Принципы  подготовки консолидированной отчетности 24

2.3 Порядок  составления консолидированной  отчетности 26

3. Проблемы  внедрения Международных стандартов  финансовой отчетности 30

3.1. Проблемы  формирования консолидированной  отчетности 30

Заключение 34

Список использованной литературы 36

Введение

Одним из перспективных направлений  развития бизнеса в настоящее  время является создание групп предприятий, связанных между собой экономически, но одновременно остающихся самостоятельными юридическими лицами, - концернов или холдинговых фирм, в которых одна компания, называемая головной или материнской, контролирует одну или несколько других.

Благодаря созданию концернов  и холдингов предприятия, в них  входящие, получают возможность доступа  к новым технологиям, расширения сферы своей деятельности, развития деловых связей, привлечения новых  квалифицированных работников, приобретения кредитов. Положительный момент заключается  также в том, что образование  групп предприятий позволяет  существенно укрепить инвестиционный потенциал такого хозяйственного объединения, повысить рентабельность и технологический  уровень производства. Создание групп  предприятий открывает широкие  возможности для проведения ряда групповых операций по экономии финансовых ресурсов, уменьшению налоговых потерь, координации финансовых и материальных потоков внутри группы.

Компании, входящие в группы, проводят согласованную производственную, финансовую и маркетинговую политику, что дает основание рассматривать  группу как единый хозяйствующий  субъект. И пользователей интересует информация о финансовых показателях  не отдельной компании, а группы в целом. Единственный источник такой  информации — консолидированная  финансовая отчетность.

Консолидированная финансовая отчетность (в том числе подготовленная в соответствии с Методическими  рекомендациями) адресована широкому кругу пользователей финансовой информации: инвесторам, кредиторам, аналитикам, государственным органам (например, в лице налоговой службы и службы статистики) и т.д. Цель данного вида отчетности - предоставить полную и достоверную информацию о финансовом положении и финансовых результатах деятельности группы компаний, необходимую пользователям для принятия обоснованных экономических решений. Внутрифирменные операции могут создавать нереалистичную картину активности группы компаний, ее продаж, расчетов, запасов, финансовых результатов. Консолидированная отчетность представляет более объективную картину операций и финансового положения единой экономической единицы, не заменяя отдельных финансовых отчетов компаний группы, поскольку отражает ее экономические взаимосвязи. Такая отчетность может выполнять функцию контроля для материнской компании и влиять на ее политику. ¹

Консолидированная финансовая отчетность постепенно завоевывает  свои позиции и в России. В ответ  на пожелания пользователей экономической  информации все большее число  крупных российских компаний начинает составлять и представлять консолидированную  финансовую отчетность, что, в свою очередь, неизбежно ставит вопрос о  разработке соответствующей нормативной  базы, которая позволит обеспечить прозрачность и сопоставимость представленных в отчетности данных. Поэтому проблема формирования консолидированной отчетности в России является столь актуальной и на сегодняшний день.

Целью данной курсовой работы было рассмотреть  существующий порядок составления  консолидированной бухгалтерской отчетности и международные стандарты, регулирующие ее.

1. Сущность международных стандартов  финансовой отчетности, принципы  и история их развития

1.1 Цель и сущность создания  международных стандартов финансовой  отчетности

Международные стандарты финансовой отчетности (International Accounting Standards – IAS) разрабатываются  независимой международной организацией – Советом по международным стандартам финансовой отчетности (International Accounting Standards Board – IASB), который расположен в Лондоне.

Международные стандарты финансовой отчетности – это документы, раскрывающие требования к содержанию бухгалтерской  информации и методологию получения  важнейших учетных характеристик  на основе гармонизации национальных стандартов экономически развитых стран, разрабатываемые и публикуемые  Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности. ²

МСФО вносят большой вклад как  в совершенствование, так и гармонизацию финансовой отчетности во всем мире, поэтому  они используются:

• как основа для национальных требований к финансовой отчетности во многих странах;
• как международный норматив для тех стран, которые разрабатывают свои собственные требования (включая основные развитые страны и возрастающее число новых рынков, таких, как Китай и многие другие страны Азии, Центральной Европы и СНГ);
• фондовыми биржами и регулирующими органами, разрешающими иностранным и национальным компаниям представлять финансовые отчеты в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности;
• наднациональными органами, такими, как Европейская комиссия, которая объявила о том, что в значительной степени опирается на СМСФО при подготовке документов, отражающих потребности рынков капитала;
• растущим числом самих компаний (Введение к Международным стандартам финансовой отчетности).
• В основе МСФО лежит представление о том, что бухгалтерский учет ведется для управления финансовыми вложениями и потоками со стороны инвестора, неважно, собственника или кредитора. В этом его главное отличие от традиционного учета, который ведется администратором, действующим в интересах собственника для отражения экономической деятельности объекта собственности. Данное различие порождает основные особенности, определяющие развитие системы МСФО:
• приоритет баланса;
• отказ от исторической стоимости;
• замена концепции собственности концепцией контроля;
• переход от учета имущества к учету ресурсов, от бруттооценок к неттооценкам;
• отказ от регулирования учета в пользу регулирования отчетности.

До широкого распространения ведения  учета на базе МСФО в центре большинства  учетных систем находился отчет, или, как его часто называют, счет прибылей и убытков.

В системе МСФО счет прибылей и  убытков играет более скромную роль, которая уменьшается с каждым новым стандартом, поскольку учет ведется в интересах инвестора, которого интересует изменение стоимости  его имущества, рыночная капитализация  объектов его инвестиций, зависящая  больше от показателей чистых активов, чем от бухгалтерской прибыли. Таким  образом, пользователь отчетности, прежде всего, нуждается в балансе, а не в счете прибылей и убытков, так как именно баланс позволяет определить рост капитала компании в целом. Счет прибылей и убытков необходим для ведения двойной записи. Источниками роста чистых активов, помимо собственно финансовых результатов, могут выступать увеличение капитала компании и рост стоимости ее имущества. ³

1.2 Общие принципы функционирования  системы международных стандартов  финансовой отчетности

Международные стандарты  финансовой отчетности – это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных  операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире. Стандарты  обеспечивают сопоставимость бухгалтерской  документации между компаниями в  общемировом масштабе, а также  являются условием доступности отчетной информации для внешних пользователей.

Каждый стандарт содержит информацию по следующим обязательным пунктам:

• объект учета – определение объекта учета и основных понятий, связанных с этим объектом;
• признание объекта учета – описание критериев отнесения объектов учета к различным элементам отчетности;
• оценка объекта учета – рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности;
• отражение в финансовой отчетности – раскрытие информации об объекте учета в различных формах финансовой отчетности.

Составление финансовой отчетности по международным стандартам предполагает соблюдение основополагающих правил, которые определяют общий подход к подготовке и представлению финансовых отчетов. Представляется целесообразным рассмотреть эти правила, поскольку это поможет получить общее представление о принципиальной основе применения международных стандартов.

Прежде всего, необходимо отметить, что применение Международных  стандартов финансовой отчетности базируется на двух принципах: непрерывности деятельности и начисления. Рассмотрим их более  подробно.

Принцип непрерывности деятельности предполагает, что предприятие действует и будет продолжать действовать в обозримом будущем (по крайней мере в течение 1 года). Отсюда следует, что предприятие не имеет ни намерения, ни необходимости ликвидировать или сокращать масштабы своей деятельности. Поэтому активы предприятия отражаются по первоначальной стоимости без учета ликвидационных расходов. Если же существует такое намерение или необходимость, то финансовая отчетность должна констатировать этот факт в следующем порядке:

• отражать оценку имущества по ликвидационной стоимости;
• производить списание активов, которые не могут быть получены в полном объеме;
• осуществлять начисление обязательств в связи с прерыванием договоров и экономическими санкциями.

Принцип начисления исходит из того, что доходы и расходы предприятия отражаются по мере их возникновения, а не по мере фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов. Таким образом, этот принцип предполагает:

• признание результата операции по мере ее совершения;
• отражение операций в отчетности того периода, в котором они были осуществлены;
• формирование информации об обязательствах к оплате и обязательствах к получению, а не только о фактически произведенных и полученных платежах.

Реализация принципа обеспечивает признание доходов и расходов по мере возникновения экономических  выгод и потребления ресурсов. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют  пользователей не только о прошлых  сделках, включающих оплату и поступление  денежных средств, но и о будущих  обязательствах заплатить денежные средства и будущих поступлениях денежных ресурсов. Принцип начисления дает возможность прогнозировать влияние  совершенных операций на финансовое положение.

Существуют также качественные критерии информации, содержащейся в  финансовых отчетах, которые призваны делать информацию полезной для пользователей. Это такие критерии, как прозрачность, значимость, достоверность и сопоставимость.

Прозрачность (понятность) является основным качеством информации, так как предполагает ее быстрое восприятие пользователями. Однако пользователи, в свою очередь, должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета.

Значимость. Информация должна быть значимой для принятия решений пользователями. Она имеет это качество, когда влияет на принятие экономических решений, помогая оценить прошлые, настоящие или будущие события. Значимость информации определяется ее существенностью, своевременностью и рациональностью. Информация считается существенной, если ее отсутствие или искаженное представление могут повлиять на экономические решения пользователей. Информация своевременна в том случае, когда она не способствует задержке в принятии адекватных экономических решений. Рациональной информацию можно назвать тогда, когда выгода от ее получения превышает стоимость ее обеспечения. Оценка выгоды и затрат, как правило, определяется на основе профессионального суждения, например, дальнейшее обеспечение информацией кредиторов может сократить расходы по займам.

Достоверность. Информация достоверна в том случае, когда она не имеет значимых ошибок и объективна. Достоверная информация отвечает следующим требованиям:

• полное представление – информация должна полностью отражать факты хозяйственной деятельности. Например, баланс должен полностью представлять все сделки, которые приводят к возникновению активов и обязательств;
• преобладание сущности над формой – информация должна принимать во внимание не столько юридическую форму сделок и иных фактов хозяйственной деятельности, сколько их экономическую сущность. Например, по договору аренды предприятие может передать актив другой стороне таким образом, что документально юридическое право собственности передается, в то время как за предприятием оставлено право пользования будущим экономическим эффектом, включенным в актив. В этом случае отчет о продаже не будет полностью отражать регистрируемую сделку;
• нейтральность – информация должна быть нейтральной в целях обеспечения ее надежности. Финансовые отчеты не являются нейтральными, если информация в них представлена таким образом, что позволяет достичь заранее определенных результатов. Иными словами, информация в отчетах не должна быть сфабрикованной, а должна отражать только те факты, которые реально имели место. Она должна быть свободной от односторонности при принятии решений заинтересованными пользователями с целью получения предопределенных результатов;
• осмотрительность – это соблюдение в процессе принятия решений достаточной меры осторожности в оценке активов и пассивов. При этом предполагается, что актив или доход не преувеличены и обязательства и затраты не занижены. Это означает, что признание доходов происходит только при условии фактического получения выгоды или при наличии высокой степени уверенности в ее получении, а признание расходов и потерь происходит по мере появления реальной возможности их возникновения.

Сопоставимость. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других предприятий, для идентификации тенденции финансового положения и результатов деятельности. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводиться последовательно, в соответствии с выбранной учетной политикой. Данный принцип вовсе не означает единообразия. Однако для обеспечения сопоставимости данных необходимо знать учетную политику, ее изменения и последствия этих изменений с точки зрения финансовых результатов в течение текущего периода и за ряд лет. ⁴

На практике часто необходимо найти оптимальное сочетание  всех качественных характеристик исходя из потребностей пользователей и  приоритетов самих предприятий. Относительная важность характеристик  определяется на основании профессиональной оценки специалистов[6].

Важно также сказать об элементах финансовых отчетов. Таковыми называются финансовые операции, сгруппированные  в классы в соответствии с их экономическими характеристиками. Эти элементы необходимы для оценки финансового положения  и финансовых результатов деятельности организации. Классификация элементов финансовых отчетов выглядит следующим образом.

Активы – это контролируемые организацией ресурсы, использование которых, возможно, вызовет в будущем приток экономической выгоды. Будущая экономическая выгода, воплощенная в активе, – это потенциал, вкладываемый прямо или косвенно в приток денежных средств или их эквивалентов. Будущие экономические выгоды от использования активов могут возникать в тех случаях, когда:

• актив используется обособленно или в сочетании с другим активом для производства товаров и услуг, предназначенных для реализации;
• актив обменивается на другие активы;
• актив используется для погашения обязательств;
• актив распределен между владельцами (собственниками) организации.

Многие активы, например счета дебиторов и собственности, связаны с юридическими правами, включая право на владение. Однако при определении существования актива право на владение не является основным. Например, арендуемая собственность является активом, если организация контролирует выгоды, которые должны быть получены от ее использования.

Обязательства – это существующая на отчетную дату реальная задолженность организации, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов, чтобы удовлетворить претензии другой стороны. Обязательства могут возникать в силу действия договора или правовой нормы либо делового договора доверия.

Погашение обязательств может  осуществляться различными способами:

• оплатой;
• передачей других активов;
• предоставлением услуг;
• замещением данного обязательства другим;
• обменом обязательства на собственный капитал;
• снятием требования со стороны кредитора.

Существует также будущее  обязательство, которое определяется решением руководства организации  приобрести активы в будущем и  не является причиной для появления  настоящего обязательства. Однако в  некоторых случаях компания может  признать в качестве долга будущие  выплаты. Это характерно для тех  случаев, когда они базируются на ежегодных закупках или носят  постоянный характер. В качестве примера  таких обязательств можно привести существующие гарантийные обязательства и отчисления в пенсионные фонды.

Собственный капитал – это остаточный интерес в активах предприятия после вычета обязательств. Иными словами, капитал представляет собой вложения собственников и накопленную прибыль организации.

В балансовом отчете собственный  капитал может быть разбит на подклассы. Например, уставный капитал, нераспределенная прибыль и резервы показываются отдельно. Такие классификации могут  быть значимы для пользователей  финансовых отчетов при принятии решений, так как они являются показателями правовых или других ограничений  способности предприятия распределять или иначе использовать собственный  капитал. ⁵

Финансовый  результат организации характеризуется  такими элементами:

• доходы – это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или увеличения активов, либо уменьшения обязательств, которые в итоге приводят к увеличению собственного капитала. Доход включает в себя выручку, полученную в результате основной (уставной) деятельности организации, и доходы, полученные в результате неосновной деятельности. Выручка, полученная от основной деятельности, может фигурировать под различными названиями, такими, как реализация, вознаграждения, проценты, гонорары и рента, – в зависимости от типа предприятия. Примером доходов от неосновной деятельности могут служить доходы от реализации внеоборотных активов и внереализационные доходы от переоценки активов и рыночной стоимости ценных бумаг;
• расходы – это уменьшение экономической выгоды в отчетном периоде в форме оттока или использования активов или возникновения обязательств, которые ведут к уменьшению собственного капитала. Расходы включают в себя затраты и убытки, возникающие в ходе основной деятельности предприятия. К таким затратам относятся затраты на производство продукции, амортизация и т. п. Убытки могут возникать в результате стихийных бедствий, продажи внеоборотных активов, а также в результате внереализационных операций.

Соответствие между элементами обусловливает взаимосвязь в  их признании. Так, признание определенного  актива автоматически требует признания  соответствующего дохода или обязательства. Существуют два критерия принятия элементов  финансовой отчетности.

Первый критерий использует понятие вероятности будущей  экономической выгоды. Это понятие  соотносится с неопределенностью  среды, в которой работает предприятие. При подготовке финансовых отчетов  степень неопределенности оценивается  исходя из имеющихся данных. Например, если существует уверенность в том, что счета дебиторов будут  оплачены и отсутствует возможность  противоположного исхода, то эти счета  принимаются как активы. Если же есть вероятность неоплаты по большому количеству дебиторских счетов, то в данном случае дебиторская задолженность считается расходом.

Вторым критерием функционирования статьи является наличие стоимости, измеренной с большой степенью достоверности. Использование разумных оценок статей является неотъемлемой частью финансовых отчетов, однако при невозможности  дать таковую статья не признается в балансовом отчете или в отчете о прибыли и убытках. Например, ожидаемые доходы, которые, возможно, будут получены в результате удовлетворения законных претензий, могут соответствовать  определению, как актива, так и  дохода. Однако если невозможно дать их оценку с большой степенью достоверности, статья не должна быть принята в  качестве актива или дохода, а само существование претензии будет  раскрыто в приложениях к отчетности. ⁶

Существенным также является вопрос измерения элементов финансовых отчетов. Измерение – это определение  денежной суммы, на основании которой  элементы финансовых отчетов должны быть признаны и внесены в балансовый отчет и в отчет о прибылях и убытках. Этот процесс включает в себя выбор определенной основы измерения. В качестве последней  могут выступать первоначальная, текущая, ликвидационная, реальная стоимости.

Первоначальная  стоимость. Активы и обязательства отражаются по исторической стоимости на момент их возникновения.

Текущая стоимость. Активы показываются в отчете по их текущей рыночной стоимости, т. е. в сумме денежных средств, которые могут быть получены в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации. Обязательства отражаются в отчете в сумме денежных средств или их эквивалентов, необходимых для того, чтобы оплатить их в настоящее время.

Ликвидационная  стоимость. Активы записываются по сумме денежных средств или их эквивалентов, которые могут быть получены от продажи при ликвидации компании. Обязательства отражаются по первоначальной стоимости.

Реальная  стоимость. Активы показываются по дисконтированной стоимости будущих чистых поступлений денежных средств, которые должны обеспечивать возобновление активов при нормальном функционировании организации. Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости будущих чистых отчислений денежных средств, которые могут быть использованы для погашения обязательств при нормальном течении бизнеса.

За основу измерений при  подготовке финансовых отчетов предприятия  принимают первоначальную стоимостью. Обычно она комбинируется с другими  оценками. Например, при оценке материально-производственных запасов из двух стоимостей – покупной или рыночной – выбирают меньшую. Ценные бумаги, обращающиеся на рынке, отражаются по рыночной цене, а обязательства по пенсионному обеспечению оцениваются по их реальной стоимости.

1.3 Международные стандарты финансовой отчетности о консолидированной отчетности

В настоящее время существует 41 международный стандарт финансовой отчетности (МСФО), среди которых  наиболее важными по проблемам консолидированной  отчетности являются стандарты:

- МСФО 22 «Объединение компаний»

- МСФО 27 «Сводная финансовая  отчетность»

- МСФО 28 «Инвестиции в  ассоциированные компании»

- МСФО 14 «Финансовая отчетность  по сегментам»

- МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»

Таким образом, 5 из 41 стандарта  прямо или косвенно посвящены  проблеме консолидированной отчетности, что свидетельствует о возрастающей роли этого вида отчетности. Некоторые  стандарты пересматриваются, уточняются в соответствии с требованием  времени, накопленной информацией, развитием науки и практики. ⁷

Одним из наиболее сложных  стандартов является МСФО 22 «Объединение компаний». Целью этого стандарта  является описание методологических проблем  бухгалтерского учета при объединении  компаний. В данном стандарте используются следующие термины и определения:

• объединение компаний – соединение самостоятельных предприятий в единую экономическую единицу в результате слияния или вследствие приобретения одним предприятием контроля над нетто-активами и производственной деятельностью другого предприятия
• покупка (приобретение) – объединение предприятий, при котором одно из предприятий, называемое покупателем, получает контроль над нетто-активами и производственной деятельностью другого предприятия, покупаемого в обмен на передачу активов, принятие обязательств или выпуск акций;
• слияние, или объединение, долей капитала – объединение предприятий, при котором акционеры объединенных предприятий осуществляют контроль над всеми или почти всеми общими над нетто-активами и производственной деятельностью для совместного разделения риска и получаемой прибыли объединенных предприятий, так что ни одна из сторон не может быть определена как приобретающая;
• контроль – полномочия, позволяющие осуществлять руководство финансовой и производственной деятельностью предприятия с целью получения прибыли;
• материнское предприятие – предприятие, имеющее одно или несколько дочерних предприятий;
• дочернее предприятие – предприятие, контролируемое другим предприятием (называемым как материнское);
• доля меньшинства, владеющего менее чем на 50 % акций, - часть итогов производственной деятельности и нетто-активов дочернего предприятия, которыми материнское предприятие не владеет ни прямо, ни косвенно;
• справедливая стоимость – сумма, по которой актив может быть обменян или обязательство погашено заинтересованными осведомленными в предстоящей в ближайшее время сделке;
• дата покупки – дата установления контроля над нетто-активами и производственной деятельностью приобретаемого предприятия.

Большая часть сделок по объединению компаний осуществляется в форме покупки. Платеж может  быть проведен за счет эмиссии акций  или перевода денежных средств и их эквивалентов либо передачи других активов. Объединение может привести к созданию нового предприятия, устанавливающего контроль над объединяющимися компаниями.

Объединение может производиться  также путем слияния. Многие слияния  происходят в результате реорганизации  группы. ⁸

МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность» применяется для  составления и представления  консолидированных финансовых отчетов  групп предприятий, находящихся  под контролем материнского предприятия, а также для учета инвестиций в дочерние предприятия в отдельных  финансовых отчетах материнского предприятия. Материнское предприятие должно представлять консолидированную финансовую отчетность. Пользователи финансовой отчетности нуждаются в информации о финансовом положении, результатах  деятельности и изменениях финансового  положения группы в целом. В некоторых  странах материнское предприятие  освобождается от представления  консолидированных финансовых отчетов, если оно фактически находится в  полном владении другого предприятия.

Материнское предприятие, публикующее  консолидированную отчетность должно включать в нее отчетность всех дочерних предприятий, как зарубежных, так  и национальных. Существование контроля предполагается, когда материнское  предприятие владеет прямо или  косвенно более чем половиной  акций с правом голоса, если только не будет четко продемонстрировано, что такое владение не обеспечивает контроля. Контроль существует даже тогда, когда материнское предприятие  владеет половиной акций предприятия  и менее с правом голоса и обладает полномочиями.

МСФО 28 «Инвестиции ассоциированные  компании» дополняет рассмотренные  выше стандарты. В нем использованы следующие термины и определения:

• ассоциированная компания – компания, на деятельность которой инвестор оказывает существенное влияние, но которая не является ни дочерним, ни совместным;
• существенное влияние – возможность участвовать в принятии решений относительно финансовой или операционной политики предприятия, но не контролировать такую политику;
• метод учета инвестиций по долевому участию предусматривает первоначальный учет инвестиций по себестоимости, затем – их корректировку на произошедшее после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций и долю инвестора в результатах операций инвестируемого предприятия;
• метод учета инвестиций по себестоимости предусматривает учет инвестиций по сумме фактических затрат. Доход от инвестиций отражается в степени, в которой инвестор получает дивиденды из накопленной чистой прибыли инвестируемого предприятия, возникающей после даты приобретения;