Консолидированная отчетность: содержание, основные принципы и методика составления»

 

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И  НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Государственное образовательное  учреждение высшего профессионального  образования

ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ  ИНСТИТУТ

 

Кафедра бухгалтерского учета  и анализа 

хозяйственной деятельности

 

 

КУРСОВАЯ РАБОТА

 

по дисциплине «БУХГАЛТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ) ОТЧЕТНОСТЬ»

на тему: «Консолидированная отчетность: содержание, основные принципы и методика составления»

 

 

                                           Исполнитель:

                                                                                                                  ст. IV курс

                                                                                   Специальность: УС, БУА и А

                                                          Руководитель:

 

 

 

Новороссийск 2012

 

 

СОДЕРЖАНИЕ

 

ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………..3

ЧАСТЬ I. КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ОТЧЕТНОСТЬ: СОДЕРЖАНИЕ, ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ И МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ …………….....5

1.1. Нормативно правовые  документы, регулирующие процесс  составления консолидированной  отчётности.............................................................................5

1.2. Назначение и принципы составления консолидированной отчетности.....7

1.3. Методика  составления консолидированной отчетности ..........................11

1.4. Составление консолидированной  финансовой отчетности………………13

1.5. Представление консолидированной отчетности.......................................15

1.6. Публикация консолидированной   отчетности.............................................16

ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………….19

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ…………………………………………….................21

ЧАСТЬ II. СОСТАВЛЕНИЕ ГОДОВОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗА 2011 Г. НА СКВОЗНОМ ПРИМЕРЕ УСЛОВНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ — ООО «ЭТАЛОН»..................…….........................................................................23

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВЕДЕНИЕ

 

Для формирования целостного представления о состоянии бизнеса, имеющего сложную организационно-финансовую структуру, и принятия обоснованных стратегических и оперативных решений, необходима консолидированная финансовая отчетность.

Главная задача в области  консолидированной финансовой отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованным пользователям  к качественной, надежной и сопоставимой информации о группе хозяйствующих  субъектов.

До недавнего времени  формирование консолидированной отчетности российских предприятий регулировалось нормативными актами, выпущенными в 90-х гг. прошлого столетия. Министерством финансов РФ и профессиональным сообществом, был предпринят ряд мер по реформированию системы бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности, направленному на внедрение и практическое применение российскими организациями международных стандартов финансовой отчетности (далее МСФО).

Реформа идет уже несколько лет. Идет непросто, потому что в России исторически сложились свои нормы и правила учета, а теперь есть необходимость в постижении языка мирового бизнеса. Чтобы получать выгоды от вовлеченности в мировую экономику, российский бизнес должен уметь говорить на этом языке. Именно поэтому вместе с началом рыночных реформ в России начался поиск механизмов официального принятия МСФО, успешно завершившийся в конце минувшего года.

Законодательной основой  принятия МСФО в России стал Федеральный  закон от 27.07.10 № 208-ФЗ "О консолидированной  финансовой отчетности" (далее - Закон). В силу этого закона общественно значимые российские организации должны готовить, аудировать, представлять и публиковать годовую консолидированную финансовую отчетность, которая должна быть составлена в соответствии с МСФО.

Консолидированная отчетность приобретает особую актуальность в настоящее время, так как большинство публичных российских компаний должны представить консолидированную отчетность за 2012 год уже по стандартам МСФО. Однако процесс перехода на МСФО является непростой задачей. Процедура консолидации вызывает больше всего вопросов у составителей отчетности. Ведь это один из самых сложных этапов подготовки международной отчетности. Именно с этой работой связано больше всего ошибок, выявленных в ходе аудиторских проверок. Технические проблемы, связанные с составлением отчетности, достаточно значительны, и этот период - один год - явно недостаточен для того, чтобы грамотно, правильно и эффективно перейти на международные стандарты.

С учетом выше изложенного, целью данной курсовой работы является изучение сущности и роли консолидированной отчетности в российском законодательстве, а также особенности её составления, представления и публикации в соответствии с МСФО.

Для реализации цели поставлены следующие задачи:

- рассмотреть основные  нормативные документы, регулирующие  порядок составления консолидированной отчетности;

- выяснить, кто должен составлять консолидированную отчетность;

-  рассмотреть основные  принципы консолидированной отчетности; 

- рассмотреть методику  составления консолидированной отчетности.

Часть вторая курсовой работы состоит из решения сквозной задачи с заполнением соответствующих регистров, составление годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г. на примере условной организации — ООО «Эталон».

 

 

 

 

 

ЧАСТЬ I. КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ОТЧЕТНОСТЬ: СОДЕРЖАНИЕ, ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ И МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ

 

1.1. Нормативно правовые документы, регулирующие процесс составления консолидированной отчётности

 

Важной вехой в порядке  применения МСФО в Российской Федерации  стало принятие Федерального закона от 27.07.10 г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (далее - Закон), в котором установлены общие требования к составлению, представлению и публикации консолидированной финансовой отчетности юридическим лицом, созданным в соответствии с российским законодательством. Это первый российский законодательный акт, который предусматривает обязанность применения международных стандартов финансовой отчетности в РФ.

Правительство РФ своим постановлением № 179 от 03.03.2012 г. утвердило правила представления годовой консолидированной финансовой отчетности, которые устанавливают порядок представления в Федеральную службу по финансовым рынкам (далее - ФСФР) годовой консолидированной финансовой отчетности, а также особенности ее представления и публикации [3].

С 20 декабря 2011 года Приказом Министерства финансов Российской Федерации  от 25 ноября 2011 года, № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчётности и Разъяснений  Международных стандартов финансовой отчётности на территории Российской Федерации» на территории России были приняты и введены в действие Международные стандарты финансовой отчётности [21].

Согласно закона 208-ФЗ, обязанность их применения при составлении консолидированной отчетности у российских организаций возникает, начиная с отчетности за 2012 год.

При составлении отчетности по МСФО российские организации должны руководствоваться непосредственно следующими МСФО:

• МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса» (стандарт для групп, включающих дочерние компании);
• МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» (стандарт, для совместных предприятий);
• ПКИ (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения»

Совет по МСФО (IASB) в мае 2011 году выпустил новые стандарты, регулирующие порядок составления отчетности:

• МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»;
• МСФО (IFRS) 11 «Соглашения о совместной деятельности»;
• МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации о долях участия в других компаниях».

Одновременно  были внесены изменения в уже существующие МСФО, регулирующие порядок составления отчетности:

• МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» (стандарт для групп, включающих дочерние компании);
• МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные компании» (стандарт для ассоциированных компаний.

Это нововведение имеет неофициальное  название «пакет из пяти стандартов». Единым пакетом стандарты обязательны к применению с 1 января 2013 г. Разрешено досрочное применение всех пяти перечисленных стандартов, но обязательно полным пакетом.

С этой же даты теряют силу следующие стандарты, регулирующие порядок составления отчетности:

- МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» (стандарт, для совместных предприятий),

 - ПКИ (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения» [11].

 

 

 

1.2. Назначение и принципы составления консолидированной отчетности

 

 Формирование консолидированной отчетности по МСФО является прямой обязанностью организации при наличии у нее дочерних, ассоциированных и совместных компаний.

Материнская компания — компания, имеющая одну или более дочерних компаний [13].

Дочерняя компания – компания, контролируемая материнской компанией (прямо или косвенно).

Ассоциированная компания – компания, не являющаяся ни дочерней компанией, ни совместной деятельностью, находящаяся под существенным влиянием материнской компании (прямо или косвенно).

Совместное предприятие — соглашение о создании совместного предприятия с правом на его чистые активы (соглашение о разделении прибыли автоматически не является соглашением о создании совместного предприятия[17].

Консолидированная финансовая отчетность (КФО) – это систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения организации, организаций и (или) иностранных организаций – группы организаций [1].

Другими словами можно  сказать, что консолидированная отчетность представляет собой объединенную отчетность двух или более компаний, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях. Она содержит информацию о результатах деятельности и финансовом положении группы в целом, а не ее отдельных структурных единиц. Это означает, что консолидированный показатель прибыли группы определяется как сумма финансовых результатов всех участников, и прибыль одной компании группы может перекрывать убыток другой.

Группа - это когда в твоем составе есть и головная компания (материнская), и дочерняя компания. Организации, входящие в состав группы, в большинстве своем являются самостоятельными юридическими лицами (составляющими собственную индивидуальную бухгалтерскую и налоговую отчетность), утрачивающими хозяйственную самостоятельность; обладают внутренним оборотом в результате осуществления хозяйственных операций друг другу внутри концерна; имеют единый координирующий центр.

Отчетность группы должна быть представлена так, как если бы она была подготовлена единой экономической  организацией.

Главная задача консолидированной отчетности - обеспечение гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной, надежной и сопоставимой информации о группе хозяйствующих субъектов.

Для того чтобы составить отчетность, которую адекватно воспринимают и понимают пользователи разных стран, созданы и совершенствуются МСФО.

МСФО – это стандарты, основанные на принципах, которые определяют правила, идеи, требования, которым необходимо следовать при составлении отчетности. Являясь единообразными, эти принципы должны быть зафиксированы в особом разделе учетной политики как материнской компании, так и других обществ группы.

Принципиальная особенность МСФО в том, что при работе с отчетностью они рекомендуют отталкиваться не от законодательных норм, а от экономической сущности операций.

Таким образом, одним из основных принципов МСФО является приоритет экономического содержания над формой. Другими словами, если информация должна правдиво представлять операции и другие события, то необходимо, чтобы они учитывались и представлялись в соответствии с их сущностью и экономической реальностью, а не только их юридической формой.

Каковы же общие принципы консолидации финансовой отчетности?

1. Прежде всего, КФО следует формировать исходя из единой учетной политики, поэтому при ее разработке следует учитывать специфику дочерних компаний. Разработка учетной политики по МСФО – этап весьма ответственный. Она должна соответствовать всем применимым стандартам и разъяснениям. Учетная политика должна быть достаточно дальновидной, так чтобы ее не пришлось пересматривать в будущем, поскольку ее изменение, особенно в крупных компаниях, сопряжено с большими сложностями, связанными с ретроспективным применением.

2. Консолидированную финансовую отчетность (КФО) следует формировать на дату отчетности материнской компании. Если финансовая отчетность дочерней организации, которая использовалась при подготовке КФО, готовится на иную дату, необходимо производить корректировки на воздействие существенных сделок или событий, имевших место в период между этой датой и отчетной датой материнской компании. В любом случае отчетные даты дочерней и материнской компаний не должны отличаться друг от друга более чем на три месяца.

3. Новый МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» (вступление в силу 01.01.2013 года, возможно, его досрочное применение) определяет принципы контроля, а также устанавливает наличие контроля в качестве основы для подготовки консолидированной отчетности;  определяет, как применять принципы контроля, чтобы установить наличие контроля инвестора над инвестицией и необходимость ее консолидации.

Помимо общих принципов  составления отчетности необходимо соблюдение специфических требований, характерных именно для составления консолидированной отчетности. При подготовке КФО компания построчно объединяет финансовую отчетность материнской и дочерних компаний путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов.

Для того, чтобы КФО представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, предпринимаются следующие действия:

• балансовая стоимость инвестиции материнской компании в каждую дочернюю компанию и принадлежащая материнской компании доля в капитале каждой дочерней компании, взаимно исключаются; в результате объединения может возникнуть гудвилл¹, который отражается в консолидированном отчете о финансовом положении отдельно строкой;
• определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних компаний за отчетный период;
• неконтролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних компаний определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнской компании.

Материнская компания учитывает  доходы и расходы дочерней компании в КФО с даты получения контроля и вплоть до даты прекращения контроля.

Доходы и расходы дочерней компании определяются, исходя из стоимости  активов и обязательств, признанных в КФО материнской компании на дату приобретения.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.3. Методика  составления консолидированной отчетности

 

 

При составлении консолидированной  отчетности по МСФО, а также по стандартам США (ГААП) необходимо обратить особое внимание на наличие контроля за дочерней фирмой. В зависимости от степени контроля, косвенным показателем которого является доля в собственности дочерней компании (или процент акций), существует несколько методов консолидации. Наиболее распространенные методы консолидации финансовой отчетности представлены в таблице 1.

Таблица 1

Методы консолидации финансовой отчетности

 

Доля инвестора	Участники	Метод        консолидации	Регулирование
Менее 20%	Инвестор      и инвестиру-емая  компания	По себестоимости	МСФО 39
От 20 до 50%	Инвестор      и  ассоции-рованная  компания	Долевого участия	МСФО 28
Свыше 50%	Материнская    и  дочерняя компании	Покупки	МСФО (IFRS) 3   МСФО 27
Полный контроль   за принадлежащей  долей	Инвестор      и  совместное      предприятие	Пропорциональный   или долевого     участия	МСФО 31
Инвестиции в    компании,      удерживаемые для  продажи	Инвестор      и  инвести-руемая  компания	Учета инвестиции   по справедливой   стоимости	МСФО (IFRS) 5

 

 

Когда материнское общество имеет более 51% голосующих акций  других обществ группы, эти общества, являясь дочерними, полностью принадлежат концерну. Поэтому данные отчетности дочерних обществ включаются в консолидированную отчетность методом покупки (полного консолидирования), т.е. в их полной величине, при этом необходимо руководствоваться МБС (IAS) 27, МСФО (IFRS) 3, а также ПКИ (SIC) 12.

При наличии в группе зависимых (ассоциированных) обществ (вложения составляют от 20 до 50%) возможно лишь применение метода долевого участия, что следует из требований МБС (IAS) 28.

В случае если общество будет  находиться под совместным контролем  двух компаний или при осуществлении совместной деятельности исходя из МБС (IAS) 31, для целей консолидации используется метод пропорциональной консолидации (основной подход) и метод долевого участия (альтернативный подход).

При пассивном участии  инвестора, когда его вложения в  другую компанию составляют менее 20%, инвестиции отражаются в консолидированном  балансе по фактическим затратам. При этом руководствуются МБС (IAS) 32, 39 и МСФО (IFRS) 7.

В соответствии с новыми требованиями по МСФО (IFRS) 11, который с 2013 г. полностью заменяет собой МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» компании, владеющие долями участия в совместно контролируемых компаниях, классифицируемых как совместные предприятия для целей МСФО (IFRS) 11, отныне будут обязаны вести учет по методу долевого участия, что повлечет за собой фундаментальные изменения в их балансах и отчетах о прибылях и убытках [17].

Выбранная методика, в свою очередь, определяет суть, количество и характер консолидационных процедур. В целом, процедура консолидации финансовых отчётов состоит из следующих  этапов:

• составления отчётов всеми предприятиями — участниками группы;
• при необходимости - осуществления соответствующих корректировок в процессе консолидации;
• подготовки и представления консолидированных отчётов.

 

 

 

 

1.4. Составление консолидированной  финансовой отчетности

 

Консолидированную отчетность по стандартам МСФО наряду с индивидуальной бухгалтерской отчетностью, составляемой в соответствии с Федеральным  законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском  учете» составляют:

1) Кредитные организации – это банки и небанковские кредитные организации, которые для извлечения прибыли как основной цели своей деятельности на основании лицензии Центрального банка РФ имеет право осуществлять банковские операции;

2) Страховые организации – это коммерческие организации, имеющие лицензию на осуществление страхования как вида страховой деятельности;

3)  Иные организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;

4) Другие организации,  обязанные в силу устава или  других законов составлять консолидированную   финансовую отчетность [1].

 С 2012 года отчитываться по МСФО обязаны около 700 страховых организаций и около 400 компаний, чьи ценные бумаги допущены к обращению на организованных торгах. С 2015 года к ним прибавятся еще около 350 биржевых компаний.

Перечень организаций, для  которых консолидированная отчетность по МСФО обязательна, будет расширяться. В него обязательно попадут негосударственные  пенсионные фонды, инвестиционные фонды, значимые для экономики предприятия  с высокой долей участия государства, а также значительной долей иностранного капитала. Правда, расширение, намечено не ранее чем на 2014 год. Оно будет  проходить постепенно, поэтапно, по мере накопления опыта.

Таким образом, организации, на которые распространяется закон, должны составить первую отчетность по МСФО за 2012 г. В начале 2013 г. можно будет увидеть первую "официальную" финансовую отчетность по МСФО, составленную по требованиям российского законодательства.

Консолидированная бухгалтерская  отчетность составляется по формам, разработанным  головной компанией, с учетом Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, и Положения по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011), утвержденного Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н, на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. Консолидация показателей производится путем суммирования одноименных статей отчетности компаний группы с корректировкой на суммы по внутрикорпоративным операциям.

В состав консолидированной  отчетности входят:

- отчет о составе участников  консолидированной группы;

- консолидированный бухгалтерский баланс (отчет о финансовом положении);

- консолидированный отчет о прибылях и убытках (отчет о совокупной прибыли);

- консолидированный отчет об изменениях капитала;

- консолидированный отчет о движении денежных средств;

- примечания, включая краткое  описание существенных принципов  учетной политики по составлению  финансовой отчетности в соответствии  с МСФО и прочие пояснительные  примечания;

- аудиторское заключение.

 

 

 

 

 

 

 

 

1.5. Представление консолидированной финансовой отчетности

 

Годовая консолидированная финансовая отчетность (далее  -  отчетность), представляется участникам организации, в том числе акционерам.

Правилами представления  годовой консолидированной финансовой отчетности (Постановление Правительства  РФ от 3 марта 2012 г. N 179), также установлено, что:

1) страховые и иные  организации (за исключением кредитных) представляют годовую отчетность в Федеральную службу  по  финансовым  рынкам  (далее  ФСФР). Речь идет о юрлицах, ценные бумаги, которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на РЦБ;

2) кредитные организации в Центральный банк РФ.

 Отчетность представляется до проведения общего собрания участников организации, но не позднее 120 дней после окончания года, за который составлена данная отчетность, то есть четыре месяца для того, чтобы подготовить такую отчетность.

Если посмотреть на практику применения МСФО в России, многие компании не укладываются в эти жесткие  сроки. И для этих компаний это  будет, действительно, сложная задача - подготовить отчетность в более  сжатые сроки. Это, действительно, комплекс мероприятий, которые нужно осуществить  для того, чтобы соответствовать  требованиям закона.

Консолидированная финансовая отчетность подписывается руководителем  организации и (или) иными лицами, уполномоченными на это учредительными документами организации.

Документы направляются в  электронной форме 2-мя способами:

      а) посредством  телекоммуникационных каналов связи,  в том числе через сеть Интернет, в  форме  электронных   документов  с   неквалифицированной  электронной подписью;

      б) с использованием  программы,  размещенной  на  официальном   сайте ФСФР.

Организации, выполняющие  государственный оборонный заказ, отчетность которых содержит сведения, составляющие гостайну, представляют ее посредством фельдъегерской связи на электронном носителе. При этом она записывается так, чтобы в нее невозможно было внести поправки [3].

Годовая консолидированная  финансовая отчетность подлежит обязательному  аудиту. Аудиторское заключение представляется вместе с указанной отчетностью. Таким образом, аудиторская проверка должна быть проведена до момента  проведения ежегодного общего собрания участников организации, т.е. в течение  первых 120 дней года, следующего за отчетным.

При раскрытии информации указываются:

• вид финансовой отчетности, а также отчетный период, за который составлена указанная отчетность;
• дата направления (представления) обществом финансовой отчетности соответствующему контролирующему органу (ФСФР или в Банк России);
• стандарты финансовой отчетности, использованные для подготовки финансовой отчетности эмитента;
• полное фирменное наименование и местонахождение аудиторской компании.

 

 

 

1.6. Публикация консолидированной финансовой отчетности

 

В соответствии  со статьей 7 Закона № 208-ФЗ организации должны не только составлять консолидированную финансовую отчетность и представлять ее заинтересованным пользователям, но и публиковать годовую консолидированную финансовую отчетность для широкого круга лиц. Публикацией отчетности признается публичное объявление обществом отчетности для всеобщего сведения.

Консолидированная отчетность должна быть опубликована одним из трех предусмотренных способов.

Первый способ - она может быть размещена в информационных системах общего пользования  в сети Интернет. Обычно такая информация размещается на официальных сайтах организаций. Но организация может также разместить свою отчетность на специальных сайтах в сети Интернет, например: http:// www.open.vestnikao.ru/ openinfo/ emitents/; http://www.e-disclosure.ru. Такой способ публикации наиболее доступен и экономичен.

Второй способ - это должно быть средство массовой информации, доступное для заинтересованных лиц. Финансовая отчетность общества считается опубликованной в средствах массовой информации, доступных для всех акционеров данного общества, если публикация фактически состоялась хотя бы в одном периодическом печатном издании, которое может быть определено уставом общества или решением общего собрания общества. Поскольку открытые акционерные общества, банки и другие кредитные организации в силу ст. 16 Федерального закона "О бухгалтерском учете" должны публиковать свою годовую бухгалтерскую отчетность, то они могут использовать то же печатное издание для публикации финансовой отчетности. Порядок публикации бухгалтерской отчетности регулируется Приказом Минфина России от 28 ноября 1996 г. N 101 "О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами". Организация должна в уставе указать средство массовой информации, в котором она будет публиковать консолидированную отчетность. Следовательно, для этих целей организациям может потребоваться внести изменения в учредительные документы. Средством массовой информации может быть любой периодический журнал или газета. Если общество небольшое и все акционеры живут в одном регионе, то выбрать можно региональное печатное издание. В случае, если акционеры разбросаны по всей стране, для публикации отчетности придется использовать издание, выходящее по всей стране, например, "Российскую газету".