Налоги и налогооблажение. 8

Оглавление

Введение

Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов являются налоги. Они выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую,  которые взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой. 

Налог как экономическая категория  представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц. Прибыль как экономическая категория – это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность. 

Соединив в одно целое две  вышеупомянутые экономические категории, мы получаем один из видов налога, посредством  которого налоговая система государства может выполнять свойственные ей функции – это налог на прибыль предприятий и организаций. 

Глава 1. Налог на прибыль организаций и объекты налогообложения

1. Понятие о налоге на прибыль организации

Глава 25 Налогового Кодекса Российской Федерации была введена Федеральным Законом 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ. Федеральным Законом от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ внесены существенные изменения в часть вторую НК РФ, где большая часть изменений коснулась порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. Эти изменения вступают в силу в различные сроки, а многие из них распространяют свое действие на предыдущие периоды времени. Налог на прибыль представляет собой форму изъятия части чистого дохода, созданного производительным трудом, и поступает в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ. После определения себестоимости и корректировки затрат для целей налогообложения определяется прибыль, являющаяся объектом налогообложения.

Так как этот налог относится  к федеральным, то его законодательное и нормативное регулирование осуществляется федеральными органами законодательной и исполнительной власти. Но отдельные вопросы налога отнесены к компетенции законодательных и исполнительных органов власти субъектов РФ.

Плательщиками налога на прибыль организаций признаются:

• российские организации; 
• иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Не являются плательщиками налога на прибыль организации, применяющие специальные налоговые режимы: 
·         упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности; 
·        единый налог на вмененный доход; 
·        единый сельскохозяйственный налог.

Но они не освобождаются от исполнения обязанностей налогового агента и уплаты налога.

Объектом обложения налогом  является валовая прибыль  предприятия – это прибыль от реализации продукции, товаров, работ, услуг, основных фондов (включая земельные участки), другого имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибылью для исчисления налога на прибыль признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных  расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ с учетом особенностей ее определения для различных категорий налогоплательщиков.

Налоговой базой для целей определения налога на прибыль организаций признается денежное выражениеприбыли, подлежащей налогообложению. Соответственно все доходы и расходы налогоплательщика для целей исчисления налогооблагаемой прибыли учитываются в денежной форме. Ряд доходов и расходов организации вообще не учитывается для целей налогообложения при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающимитогом с начала налогового периода. Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Для всех налогоплательщиков налоговый  период по налогу на прибыль организаций  устанавливается как календарный год. Из этого правила существует ряд исключений. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Налогоплательщики обязаны представлять декларацию по налогу на прибыль в налоговые органы четыре раза в год по окончании каждого квартала. Все данные в каждой декларации указываются нарастающим итогом с начала года.

1.2 Формирование прибыли предприятия в бюджет

Налоговая ставка представляет собой  величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы и является одним из основных элементов налогообложения.

Существует несколько налоговых  ставок в зависимости от вида полученного  дохода. 

Федеральная налоговая служба в  письме от 19.01.2009 № ШС-22-3/32  напомнила об изменении ставки налога на прибыль с 1 января 2009 года. Ставка устанавливается в размере 20%, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2-5 статьи 284 Налогового кодекса. 

При этом сумма налога, исчисленная  по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

1.3 Методика расчета налога на  прибыль организаций

Налогоплательщики могут определять облагаемую прибыль одним из двух способов: по методу начислений или по кассовому методу. Но для многих организаций свобода выбора не предусмотрена.

В случае, если применяется метод  начислений, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). 
При определении доходов по методу начисления в общем случае датой получения дохода от реализации признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Днем отгрузки считается день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на дату предоставления отчета комиссионера (агента).

При использовании метода начислений расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Это означает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

При получении доходов в течение  нескольких отчетных (налоговых) периодов, когда связь между доходами и  расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. 
По производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в общем объеме всех доходов налогоплательщика. 

Уплата налога обычно производится по месту нахождения организации. Исключение из этого порядка предусмотрено ст. 288 НК РФ для организаций, имеющих территориально обособленные структурные подразделения.

Обязанность по уплате налога считается выполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Налог на прибыль, подлежащий перечислению в бюджет по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного ст. 289 НК РФ для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

Глава 2. Планирование НДС

2.1 Общие понятия планирования  НДС.

В бюджете налогов представляется информация о планируемом начислении налогов и налоговых платежах, сгруппированная по видам налогов, с указанием налогооблагаемой базы и предполагаемой задолженности компании перед бюджетом (включая реструктуризированную задолженность).

Бюджет налогов необходимо составлять, во-первых, для дальнейшего расчета  финансовых показателей компании и  определения влияния на них налогового бремени, во-вторых, для формирования платежного календаря и, в-третьих, для оптимизации налогов.

Под налоговым планированием  НДС понимается планирование финансово-хозяйственной  деятельности организации в целях  оптимизации налоговых платежей и снижения налогового бремени по НДС.

Для того чтобы запланировать любое приобретение, содержащее в себе НДС, необходимо решить, каким же образом мы будем учитывать НДС для планирования, а также как мы будем его выделять (или не выделять) в плановых операциях.

При планировании НДС необходимо помнить, что, как и остальные косвенные налоги, этот налог не влияет на планирование прибыли, так как не является «затратным», то есть не увеличивает затраты предприятия, а отражается только при формировании бюджета движения денежных средств и прогнозного баланса.

Для планирования необходимо четко  разделить виды услуг, оказываемых  предприятием, которые подпадают  под различные режимы налогообложения  по НДС, а также операции, освобождаемые  от налогообложения, и НДС, принятый к возмещению. В целях планирования НДС может быть использована табл. 1.

Таблица 1. Планирование НДС

По результатам исполнения плана  по НДС целесообразно анализировать  исполнение налогового бюджета и  в соответствии с отклонением  от плана производить планирование на следующий период. Пример анализа исполнения налогового бюджета представлен в табл. 2.

Таблица 2. Анализ исполнения налогового бюджета по НДС

Также следует уделять внимание вопросу расчета задолженности  по НДС.

Задолженность по НДС определяется с помощью следующих величин:

1. Суммы НДС в выручке —  если компания использует учетную политику «по отгрузке», то берутся вся выручка за плановый период и суммы авансовых платежей от покупателей; если же применяется учетная политика «по оплате», то НДС рассчитывается с сумм, которые поступят в компанию от покупателей либо за уже отгруженную продукцию, либо в виде авансовых платежей.

2. Суммы НДС в выручке от  реализации товаров (работ, услуг), оплата которых была произведена  авансом (если применяется учетная  политика «по отгрузке»).

3. Суммы НДС в выплатах поставщикам  товаров и услуг — операция начисления возмещаемой суммы налога по факту оплаты (без учета авансовых платежей).

Проверка начисленного и планируемого НДС

При проверке начисленных или планируемых  показателей по НДС целесообразно  уделять внимание вопросам, на которые прежде всего обращает внимание налоговая инспекция. Это позволит избежать ошибок как при сдаче налоговых деклараций, так и в дальнейшем при планировании налога. Инспекции, проводя камеральные проверки по НДС, всегда обращают особое внимание на обоснованность налоговых вычетов. Как показывает практика, обилие вычетов по НДС, заявленных в декларации, — палка о двух концах для налогоплательщиков. С одной стороны, самим предприятиям выгодно платить меньшую сумму, с другой — инспекции всегда тщательно проверяют, обоснованно ли фирма снижает налоговую базу.

Суд указывает на то, что  «сам факт подачи декларации с исчислением  НДС к возмещению из бюджета не означает получение налогоплательщиком права на возмещение налога путем  зачета в счет уплаты задолженности  по НДС. Данное право должно быть подтверждено решением налогового органа, которое выносится по результатам камеральной проверки (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.02.2009 по делу № А12-10963/2008).

В целях подтверждения сумм, заявленных к возмещению налогоплательщиком, налоговые органы должны затребовать соответствующие подтверждающие документы. Об этом сказано, в частности, в Определении ВАС РФ от 12.02.2009 № 216/09, где говорится о том, что «без исследования в рамках камеральной налоговой проверки документов общества, подтверждающих его право на налоговые вычеты, у инспекции отсутствовали законные основания и для вывода о неполной уплате им сумм НДС».

По НДС налоговые органы проверяют  соотношение следующих показателей, представленных в табл. 3.

Таблица 3. Соотношение показателей по НДС

2.2  Налоговые риски по НДС

Выбор контрагентов является важным моментом при планировании НДС и  совершении сделок. Так, в Постановлении  Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7588/08 указано, что в силу положений ст. 49, 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений. Следовательно, при заключении договоров с фирмами-однодневками можно столкнуться с проблемами при возмещении НДС. Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может повлечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет) (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12210/07). 

Организации для того, чтобы минимизировать налоговые  риски по НДС в части взаимодействия со своими контрагентами, надлежит получить сведения об организациях и физических лицах, поставленных на учет, и требовать заверенные копии свидетельств о постановке на учет, копий устава и т. д. 

2.3 Исправления в документах

Если в счете-фактуре есть ошибка, само собой возникает желание  ее исправить. Риск потери вычета НДС для этого более чем достаточная мотивация.

Порядок внесения исправлений в  счет-фактуру установлен п. 29 Правил. Так, документы с подчистками  и помарками в книгах покупок  и продаж регистрировать нельзя. А  внесенные исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Вместе с тем отсутствие даты исправления вычету НДС не помеха (Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2009 № Ф09-10682/08-С2). 

Исправление счета-фактуры путем  его повторного выставления продавцом по товарам (работам, услугам), в отношении которых ранее был выставлен документ с недочетами, не допускается (письмо Минфина России от 01.04.2009 № 03-07-09/17). 

Отсутствие обязательных реквизитов на документах.

Налоговые органы часто предъявляют претензии налогоплательщикам в части несоответствия документов, предъявляемых для возмещения НДС, и используют любые предлоги для отказа в возмещении НДС. При этом сложилась разнообразная судебная практика в части признания правомерности данных требований.

В частности, ФАС Московского округа в Постановлении от 12.11.2008 № КА-А40/10285-08 отклонил довод налогового органа о  том, что в товарной накладной  нет расшифровки подписи лица, принявшего товар, а также ссылки на доверенность для получения груза. При этом было указано, что ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» не содержит такого требования. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.09.2008 по делу № А57-683/08 отклонил довод налогового органа о недочетах в заполнении товарно-транспортных накладных (отсутствие отдельных реквизитов, в частности сведений о доверенности, о лице, принявшем груз), указав, что при реальности хозяйственных операций и их документальном подтверждении данное обстоятельство не может служить основанием для отказа в возмещении НДС.

Однако существует и противоположная  практика. ФАС Северо-Кавказского  округа в Постановлении от 15.07.2008 № Ф08-3970/2008 указал, что товарная накладная, в которой нет обязательных реквизитов (расшифровки подписи лица, разрешившего отпуск груза; подписи с расшифровкой лица, отпустившего груз, и грузополучателя, подписи водителя, принявшего груз, реквизитов доверенности на получение груза), факт получения товара не подтверждает. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.11.2008 № Ф08-6724/2008 указано, что товарные накладные составлены с нарушением обязательных требований, в частности, в них не указано, кто принял груз, по какой доверенности он был получен, а также должность лица, получившего груз. В результате, по мнению судей, указанные документы не подтверждают фактическую передачу товара и не являются основанием для оприходования товара. 

2.3 Определение налоговой базы по НДС

Подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении аванса и предоплаты поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

В п. 1 ст. 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении которых  налогоплательщик не должен исчислять  НДС. К ним относятся суммы  оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), если:

· длительность производственного  цикла их изготовления составляет свыше  шести месяцев (при определении  налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ);

· указанные суммы облагаются по налоговой ставке 0 %;

· указанные суммы не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

2.4 Предоставление скидок на реализуемые товары

Существуют различные позиции  по вопросу налогообложения премий, скидок при реализации товара. В  письме Минфина России от 28.09.2006 № 03-04-11/182 отмечается, что «премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период, налогом на добавленную стоимость не облагаются». Минфин России придерживается этой позиции в письме от 20.12.2006 № 03-03-04/1/847 также: «премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период без изменения цены товара, налогом на добавленную стоимость не облагаются. При этом у продавца товаров на сумму данных премий налоговая база по данному налогу не корректируется». Вместе с тем, в другом письме (от 26.07.2007 № 03-07-15/112) Минфин России указывает следующее: «Если у организации-заказчика (продавца товаров) есть основания полагать, что целенаправленные оговоренные в договоре действия исполнителя (покупателя товаров — организации розничной торговли) способствуют привлечению внимания к товарам определенного наименования, продаваемым этим продавцом, либо подобные услуги в явном виде указаны в договоре между продавцом и покупателем, то такие действия рассматриваются в качестве услуг (например, услуг по рекламе, продвижению товаров, прочих аналогичных услуг). В таких случаях указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость у покупателя товаров, а суммы этого налога должны приниматься к вычету у продавца товаров в общеустановленном порядке...»

Таким образом, во избежание рисков следует начислять НДС на всю услугу, не выделяя отдельно размер скидок.

2.4 Налоговые риски по программам ЭВМ.

Согласно подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит (освобождается) налогообложению  реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

НДС не облагаются сделки по отчуждению исключительных прав пользования программными продуктами для ЭВМ и сделки по лицензионным и сублицензионным  договорам. При этом следует учитывать, что с позиции Минфина России сделки по продаже программных продуктов оптом и в розницу, то есть продажи так называемых оберточных или упаковочных лицензий, являются объектом, облагаемым НДС (письма Минфина России от 29.12.2007 № 03-07-11/649, 21.02.2008 № 03-07-08/36, 01.04.2008 № 03-07-15/44 и др.).

Поэтому, во-первых, очень важно понять разницу между договором купли-продажи программных продуктов, лицензионным и сублицензионным договором (для того чтобы снизить налоговые риски неправильного применения льготы), а во-вторых, разницу между договором отчуждения исключительных прав пользования и договором подряда по изготовлению программного продукта, так как второе также не попадает под действие налоговой льготы.

Практическое задание.

Условие задачи.

В течение года в организации  были совершены следующие хозяйственные опреации :

1. Реализованы товары на сумму 7800 тыс.руб., в т.ч. товары, облагаевмые НДС по стваке 10% на сумму 3200 тыс.р., облагаемые по ставке 18%- на сумму 4600 тыс.р. НДС в цене товаров;
2. Покупная стоимость реализованных товаров составила 5400 тыс.р. ьез учета НДС;
3. На расчетный  счет поступили суммы частичной оплаты за товары, облагаемые НДС по ставке 18%, в размере 78 тыс.р.;
4. Реализовано основное средство по продажной стоимости 450 тыс.р., в т.ч. НДС. Первоначальная стоимость основного средства 500 тыс.р., сумма начисленной амортизации 120 тыс.р.;
5. Получены доходы от сдачи имущества в аренду в сумме 45 тыс.р., в т.ч. НДС;
6. Произведены расходы на рекламу в средствах массовой информации в сумме 21 тыс.р.;
7. Уплачены штрафные санкции поставщикам за нарушение договорных условий в сумме 23 тыс.р., в бюджет за нарушение налогового законодательства в сумме 13 тыс.р.;
8. Начислен земельный налог в сумме 14 тыс.р.;
9. Получены счета-фактуры поставщиков за поставленные товары и услуги в сумме 5700 тыс.р., в т.ч. НДС 18%;
10. Начислена заработная плата, налог на доходы физических лиц и страховые взносы во внебюджетные фонды по следующим категориям работников:

11.  На балансе организации числится автобус с мощностью двигателя 110 л.с. Рассчитайте сумму налоговых платежей (НДС, налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, страховые взносы во внебюджетные фонды, транспортный налог), подлежащих уплате в бюджет организацией за отчетный год. Организация учитивает доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль методом начислений. Укажите бухгалтерские проводки по начислению и перечислению в бюджет данных видов налогов.

Решение:

1. Рассчитаем НДС с продаж: 320 тыс.*10/110=290,9 тыс.руб. НДС 10% 4600тыс.*18/118=701,69 тыс.руб НДС 18%

      Всего НДС с  продаж 992,59 тыс.руб

2. Рассчитаем НДС с авансов полученных:

78тыс.*18/118=11,90 тыс.руб

3. Реализация основного средства:
1. Дт62 Кт91  450тыс.руб- сумма, причитающаяся с покупателями ( с учетом НДС)
2. Дт91 Кт68  68,6 тыс.руб- начислен НДС
3. Дт01 Кт01  500 тыс.руб- списывается первоначальная стоимость
4. Дт02 Кт01  120тыс.руб- списывается амортизация
5. Дт 91 Кт01  380 тыс.руб- списывается остаточная стоимость
6. Дт 91 Кт99  1,4 тыс.руб- финансовый результат о продажи основного средства
4. Дохожы от сдачи имущества в аренду:
1. Дт62 Кт91  45 тыс.руб-  сумма, причитающаяся с покупателя (с учетом НДС)
2. Дт91 Кт68  6,86 тыс.руб- начислен НДС
5. Дт44 Кт76  20 тыс.руб-  расходы на рекламу
6. Дт76 Кт51  23 тыс.руб-  уплачены штрафные санкции поставщикам за нарушение договорных условий