Организация и методика проверки правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц организацией – налоговым агентом

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ……………………………………………………………………….3

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПРОВЕРКИ ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И УДЕРЖАНИЯ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

1.1. Элементы налога на доходы физических лиц, порядок его исчисления и удержания………………………………………………………….................5

1.2. Этапы проведения налоговой проверки налога на доходы физических лиц...................................................................................................................11

2. ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В ЗАО «ТОММОЛОКО»

2.1. Opгaнизaциoннo-экoнoмичеcкaя хapaктеpиcтикa ЗАО «Томмолоко»…...18

2.2. Налоговая проверка правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц в ЗАО «Томмолоко»…………………………….24

3. ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ……………………………………………………….28

ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………...32

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ………………………….34

ПРИЛОЖЕНИЯ

ВВЕДЕНИЕ

Одной из важных составляющих в системе налогообложения является контроль органов государственной власти за своевременностью уплаты налоговых платежей налогоплательщиками. Особенно это актуально в условиях переходного периода формирования национальной экономики и установления правовых отношений между государством и обществом. От степени установления контроля зависит и экономическое благополучие государства.

Тема организации и методики проверки правильности исчисления и удержания налога на доходы физических лиц организацией – налоговым агентом весьма актуальна на сегодняшний день, поскольку значительная доля налоговых поступлений от НДФЛ перечисляется в бюджет именно налоговыми агентами.

Цель исследования – изучить методику и результаты налоговых проверок по налогу на доходы физических лиц, осуществляемых налоговыми органами по правильности исчисления и уплаты налога доходов физических лиц.

Поставленная цель определила следующие задачи курсовой работы:

- раскрыть сущность налога на доходы физических лиц и порядок его исчисления;

- определить этапы проведения налоговой проверки налога на доходы физических лиц;

- рассмотреть процедуру проведения налоговой проверки на примере конкретного предприятия;

- выявить типичные  ошибки, совершаемые при исчислении  налога на доходы физических  лиц организациями – налоговыми  агентами.

Oбъeктoм иccлeдoвaния в куpcoвoй paбoтe являeтcя  Зaкpытoe акциoнepнoe общecтвo «Тoммoлoкo».

Пpeдмeтoм – теopия и пpaктикa исчисления и уплаты НДФЛ организацией, являющейся налоговым агентом.

Инфopмaциoнную бaзу иccлeдoвaния cocтaвили нopмaтивнo-пpaвoвыe aкты пo дaннoй тeмaтикe, инcтpукции, paбoты и пpaктичecкиe пocoбия буxгaлтepoв-пpaктикoв, учeбныe пocoбия учeныx-экoнoмиcтoв, иccледующих cфеpу нaлoгoв и нaлoгooблoжения, a тaкжe жуpнальныe cтaтьи, кacaющиecя пpoблeмaтики дaннoгo иccлeдoвaния.

Теоретическую базу исследования составили положения, содержащиеся в работах ученых, экономистов, а так же практических работников. рассматривавших вопросы обложения НДФЛ, исследовавших теоретические проблемы применения на практике законодательства о налогах и сборах.

Пpи нaпиcaнии дaннoй paбoты были иcпoльзoвaны тaкиe мeтoды иccлeдoвaния, кaк мeтoд cтaтиcтичecкoгo cбopa инфopмaции, мeтoд cpaвнитeльнoгo aнaлизa и cинтeзa, cиcтeмный мeтoд, являющиecя cocтaвляющими кoмплeкcнoгo пoдxoдa к изучeнию укaзaннoй тeмы. Пpи пpoвeдeнии aнaлизa xoзяйcтвeннoй дeятeльнocти шиpoкo  иcпoльзoвaлиcь paзличныe cпocoбы и мeтoды oбpaбoтки дaнныx и oпpeдeлeния влияния фaктopoв нa aнaлизиpуeмыe пoкaзaтeли.

Куpcoвaя paбoтa cocтoит из ввeдeния, тpex глaв, зaключeния, cпиcкa литepaтуpы и пpилoжeний.

В пepвoй глaвe paccмaтpивaютcя теopетичеcкие вoпpocы, cвязaнные c cущнocтью нaлoгa нa доходы физических лиц, a тaк же этапы проведения налоговой проверки по исчислению и уплате дaннoгo нaлoгa.

Втopaя глaвa пocвящeнa oпpeдeлeнию opгaнизaциoннo-экoнoмичecкoй xapaктepиcтики ЗAO «Тoммoлoкo» и paccмoтpeнию проведения налоговой проверки по НДФЛ нa дaннoм пpедпpиятии.

В тpeтьeй глaвe paccмoтpeны типичные ошибки, допускаемые при исчислении и уплате НДФЛ.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПРОВЕРКИ ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И УДЕРЖАНИЯ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

1.1. Элементы налога на доходы физических лиц, порядок его исчисления и удержания

В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников, в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Налоговыми  резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных  дней в течение 12 следующих подряд месяцев. [14, c.67]

К доходам от источников в Российской Федерации относятся:

1) дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также от российских индивидуальных предпринимателей или иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в РФ;

2) страховые выплаты при  наступлении страхового случая;

3) доходы, полученные от  использования в РФ авторских или иных смежных прав;

4) доходы, полученные от  сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ;

5) доходы от  реализации недвижимого имущества в РФ, акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций, прав требования к российской организации или иностранной организации, а также иного имущества, находящегося в РФ и принадлежащего физическому лицу;

6) вознаграждение  за выполнение трудовых или  иных обязанностей, выполненную  работу, оказанную услугу в РФ;

7) пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ;

8) доходы, полученные от  использования любых транспортных  средств в связи с перевозками в РФ или из РФ или в ее пределах;

9) доходы, полученные  от использования трубопроводов, линий электропередачи, линий оптико-волоконной или беспроводной связи, иных средств связи на территории РФ и иные доходы.

К доходам, полученным от источников за пределами РФ, относятся:

1) дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации;

2) страховые  выплаты при наступлении страхового  случая, полученные от иностранной  организации;

3) доходы от  использования за пределами РФ авторских или иных смежных прав;

4) доходы, полученные  от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами РФ;

5) доходы от  реализации недвижимого имущества, находящегося за пределами РФ, акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций, прав требования к иностранной организации;

6) вознаграждение за выполнение трудовых и иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу за пределами РФ;

7) пенсии, пособия,  стипендии и иные аналогичные  выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств;

8) доходы, полученные  от использования любых транспортных  средств и иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами РФ. [26, c.46]

Объектом налогообложения для физических лиц-налоговых резидентов РФ признается доход, полученный ими от источников в РФ и (или) за пределами РФ, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами – доход, полученный ими только от источников в РФ. [11, Электронный ресурс]

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им в денежной и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых  установлены различные налоговые  ставки.

Налоговая база для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ определяется как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ.

Если сумма  налоговых вычетов в налоговом  периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов, подлежащих налогообложению, не переносится.

Для доходов, в  отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты не применяются. [24, c.25]

Налоговым периодом признается календарный год.

При определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение стандартных, социальных, профессиональных и имущественных налоговых вычетов, а также вычетов при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок и от участия в инвестиционном товариществе.

Налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено ст. 224 НК РФ.

Налоговая ставка устанавливается в размере 35 процентов  в отношении следующих доходов:

- стоимости  любых выигрышей и призов, получаемых  в проводимых конкурсах, играх  и других мероприятиях в целях  рекламы товаров, работ и услуг,  в части превышения размеров, указанных в п. 28 ст. 217 НК РФ;

- процентных  доходов по вкладам в банках в части превышения размеров, указанных в ст. 214.2 НК РФ;

- суммы экономии  на процентах при получении заемных средств в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ;

- в виде платы  за использование денежных средств  членов кредитного потребительского кооператива, процентов за  использование сельскохозяйственным кредитным кооперативом средств, в части превышения размеров, указанных в ст. 214.2.1 НК РФ.

Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов  в отношении доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, за исключением доходов, получаемых:

- в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов;

- от осуществления  трудовой деятельности, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов;

- от осуществления  трудовой деятельности в качестве  высококвалифицированного специалиста  в соответствии с ФЗ от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ», в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов;

- от осуществления трудовой деятельности участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в РФ соотечественников, проживающих за рубежом, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов;

- от исполнения  трудовых обязанностей членами  экипажей судов, плавающих под  Государственным флагом РФ, в  отношении которых налоговая  ставка устанавливается в размере 13 процентов.

Налоговая ставка устанавливается в размере 9 процентов  в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами - налоговыми резидентами РФ. [26, c.47]

Сумма налога при  определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога. Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Российские  организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, а также обособленные подразделения  иностранных организаций в РФ, от которых налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Вышеуказанные лица именуются налоговыми агентами.

Исчисление  сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Исчисление  сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период.

Сумма налога применительно  к доходам, в отношении которых  применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом  отдельно по каждой сумме указанного дохода.

Удержание у  налогоплательщика начисленной  суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

При невозможности  удержать у налогоплательщика исчисленную  сумму налога налоговый агент  обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и о его сумме.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее  дня фактического получения в  банке наличных денежных средств на выплату дохода. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме.

Совокупная  сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе. [14, c.131]

1.2. Этапы проведения налоговой проверки налога на доходы

физических  лиц

Согласно НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Для реализации своих полномочий по налоговому контролю налоговые органы должны обеспечить максимальную эффективность использования информации, полученной как от самого налогоплательщика, так и от внешних источников.

Налоговые органы располагают сведениями от внешних  источников о доходах физических лиц, полученными от налоговых агентов, сведениями, поступающими от уполномоченных и регистрирующих лиц, о совершенных сделках, перепиской с министерствами, ведомствами (их структурными подразделениями), предприятиями, учреждениями и организациями и гражданами по вопросам налогового контроля, а также информацией об открытии или закрытии счета индивидуальных предпринимателей, справками по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и т.д. [17, c.35]

В соответствии с п. 3 ст. 30 НК РФ налоговые органы действуют  в пределах своей компетенции  и согласно законодательству РФ. 
     В соответствии с положениями ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налоговых агентов. Причем, налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогового агента, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

На основании  ст. 89 НК РФ налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Основными этапами  камеральной проверки являются:

1) визуальная  проверка правильности оформления налоговой декларации (полноты и четкости заполнения всех необходимых реквизитов, визуальный осмотр подписей и т.д.), полноты ее представления. Налоговые декларации и иные документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей, должны составляться по утвержденным формам и соответствовать требованиям, предъявляемым к форматам.

Кроме того, обязанность  налогового агента по представлению налоговым органам налоговой декларации не может считаться исполненной при наличии, как минимум, одного из следующих оснований:

- отсутствие  в представленном документе какого-либо  из обязательных реквизитов, установленных  законодательством о налогах  и сборах;

- нечеткое заполнение  отдельных реквизитов документа, делающее невозможным их однозначное прочтение, заполнение их карандашом;

- наличие не  оговоренных подписью налогоплательщика  исправлений;

- составление  отчетности на иных языках, кроме  русского.

При выявлении  таких фактов налоговым агентам, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность представлять налоговую декларацию в сроки, установленные данным кодексом, направляется уведомление о неисполнении ими обязанности по представлению налоговой декларации, а также о мерах ответственности, предусмотренных НК РФ, которые будут применены к ним в случае непредставления налоговой декларации по установленной в установленный срок.

2) проверка своевременности представления налоговой декларации;

3) проверка правильности арифметического подсчета показателей налоговой декларации;

4) проверка правильности исчисления налоговой базы. 
     Проверка правильности исчисления налоговой базы состоит в оценке налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в налоговом органе данным о финансово-хозяйственной деятельности физического лица (сведения о доходах физических лиц, полученные от налоговых агентов, материалы проверок, сведения, поступающие от уполномоченных и регистрирующих лиц, о совершенных сделках, переписка с министерствами, ведомствами, предприятиями, учреждениями и организациями, а также гражданами по вопросам налогового контроля и т.д.;

5) проверка обоснованности применения налоговым агентом ставок налога и правомерности представления налоговых вычетов физическим лицам, их соответствие действующему законодательству.

На данном этапе камеральной  проверки учитывается, что согласно п. 4 ст. 210 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные  ст. 218-221 Кодекса, не применяются при определении налоговой базы для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, чем установленные п. 1 ст. 224 НК РФ. [19, c.57]

В соответствии с положениями  ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога на доходы физического лица в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки  исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным  законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Пунктом 6 ст. 226 НК РФ установлен срок уплаты по налогу на доходы физических лиц для налоговых агентов – не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета физического лица либо по его поручению на счета третьих лиц в банках или не позднее дня, следующего за днем фактического получения физическим лицом дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, – для доходов, полученных физическим лицом в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, при установлении фактов неисчисления и (или) неудержания НДФЛ с выплаченных налоговыми агентами физическим лицам доходов должностными лицами налогового органа в ходе проведения налоговых проверок производится начисление пеней за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по исчислению и удержанию налога. [20, c.77]

Следует отметить, что  положениями ст. 226 НК РФ также предусмотрено, что при невозможности удержания  у налогоплательщика исчисленной  суммы налога налоговый агент  обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. В данном случае взыскание не удержанной налоговым агентом суммы налога производится уже налоговым органом на основании налогового уведомления, вручаемого физическому лицу. В таком случае обязанность по уплате этой суммы налога возникает не у налогового агента, а у физического лица, и, соответственно, в случае неуплаты сумм налога штрафные санкции и пени будут предъявлены физическому лицу.

Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма исчисленного налога, превысит 12 месяцев.

Если налоговый агент  при имеющейся возможности не удержал сумму налога у физического  лица, то к нему применяются штрафные санкции и исчисляются пени в  соответствии с действующим законодательством.

Расчет пени по акту выездной налоговой проверки составляется на дату окончания налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, или о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. На основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени.

В соответствии со ст. 69 НК РФ требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Кроме того, требование об уплате налога направляется налогоплательщику независимо от его привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. При этом вышеуказанное требование должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. [27, c.38]

В соответствии с п. 9 ст. 69 НК РФ данный порядок применяется  также в отношении требования о перечислении налога, направляемого налоговому агенту.

Таким образом, при наличии  у налогового агента недоимки (задолженности), возникшей в связи с неисполнением им обязанностей, предусмотренных п. 3 ст. 24 НК РФ, и выявленной в результате выездной налоговой проверки, налоговому агенту в срок, установленный ст. 70 НК РФ, направляется требование об уплате налога, в котором должны содержаться сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налоговым агентом.

Сумма недоимки определяется на основании данных о доначисленных  в результате камерпльной налоговой проверки суммах в соответствии с решением руководителя налогового органа и информации об уплате данных сумм в бюджет по карточкам лицевых счетов налоговых агентов.

В целях повышения  эффективности работы налоговых  органов по вопросу контроля за своевременностью уплаты налоговыми агентами доначисленных  по результатам камеральных налоговых проверок сумм должно обеспечиваться выполнение обязанности налоговых органов организовывать разъяснительную работу с налоговыми агентами по заполнению ими расчетных документов.

Следовательно, на момент направления требования налоговому агенту производится дополнительный расчет пени на дату выставления требования на сумму задолженности, выявленную в ходе камеральной налоговой проверки.

Если обязанность налогового агента по уплате налога изменилась после  направления требования об уплате налога, то данные изменения будут учитываться только при проведении следующей налоговой проверки этого налогового агента.

Требования к оформлению результатов камеральных налоговых проверок установлены инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60 «О порядке составления акта камеральной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах», утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138, подпунктом «г» п. 1.11.2 которой предусмотрено, что выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов, на неуплату (неполную уплату) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов. Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту. [18, c.24]