Налоговый учет основных средств

МОСКОВСКИЙ  ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ПУТЕЙ  СООБЩЕНИЯ 

(МИИТ)

______________________________________________________________________________

Кафедра «Бухгалтерский учет и статистика»

 

 

 

 

 

Курсовая работа

по теме:

«Налоговый учет основных средств».

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                                                         Выполнила: ст-ка гр. ЭТБ-513  

                                                                                              Должикова Н.Ю.                                                                                                     

                                                                         Проверила:   доц. Макеева Е.З.

                                             

 

 

 

Москва 2010 г.

 

Содержание

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Понятие основных  средств

1.1. Понятие  основных средств в бухгалтерском и налоговом учете

 

Порядок бухгалтерского учета основных средств регулируют следующие документы:

• ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н;
• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

 

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для  использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для  использования в течение длительного  времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного  объекта;

г) объект способен приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Кроме того, в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются вышеприведенные условия, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

 

При отнесении имущества к основным средствам для целей налогообложения прибыли необходимо руководствоваться нормами главы 25 НК  РФ.

Основными средствами согласно п.1 ст. 257 НК РФ признается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 рублей (в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 24.07.2007 N 216-ФЗ)  и стоимостью более 40000 рублей (в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 24.07.2007 N 216-ФЗ; от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ; вступает в силу с 1 января 2011 г.) и сроком полезного использования более 12 месяцев.

 

Таким образом, в целом критерии отнесения имущества к основным средствам для целей налогообложения прибыли практически не отличаются от критериев, установленных бухгалтерским законодательством.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.2. Порядок  отражения и документальное оформление объектов основных средств.

 

Единицей учета основных средств в регистрах бухгалтерского учета считается инвентарный объект.

Под ним согласно п.6 ПБУ 6/01 и п.10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Активы, предназначенные  для использования в производственной деятельности (при оказании услуг, выполнении работ, для управленческих нужд), принимаются к учету на счете 01 «Основные средства».

Активы, предназначенные  для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, принимаются к учету на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Включение имущества, отражаемого на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», в состав основных средств автоматически включает его и в налоговую базу по налогу на имущество организации.

Для учета наличия объектов основных средств, а также их внутреннего перемещения  предназначены три унифицированные формы:

• Инвентарная карточка учета объектов основных средств (форма №ОС-6)
• Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (Форма №ОС-6а)
• Инвентарная книга учета объектов основных средств (Форма №ОС-6б).

 

В инвентарных карточках  должны быть приведены основные данные по объекту, указаны документ на оприходование, первоначальная стоимость, срок полезного  использования, способ начисления амортизации, норма амортизации, а также индивидуальные особенности объекта.

Заполнение инвентарных  карточек (инвентарной книги) производиться  на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств (формы            № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-1б) и сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей и др.) Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание отражаются в инвентарной карточке (книге) на основании соответствующих документов.

Итак, в настоящее время  действуют следующие формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 №7:

Номер формы	Наименование формы
ОС-1	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме  зданий, сооружений)
ОС-1а	Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
ОС-1б	Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме  зданий, сооружений)
ОС-2	Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ОС-3	Акт о приеме-сдаче  отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств
ОС-4	Акт о списании объекта  основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-4а	Акт о списании автотранспортных средств
ОС-4б	Акт о списании групп  объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-6	Инвентарная карточка учета  объекта основных средств
ОС-6а	Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
ОС-6б	Инвентарная книга учета объектов основных средств
ОС-14	Акт о приеме (поступлении) оборудования
ОС-15	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж
ОС-16	Акт о выявленных дефектах оборудования

Для целей налогового учета можно использовать данные, содержащиеся в инвентарной карточке (книге) (форма № ОС-6, ОС-ба, ОС-66), применяемой для целей бухгалтерского учета. При этом для соблюдения требований ст.313 НК РФ факт использования Инвентарной карточки (книги) для целей ведения налогового учета амортизируемых основных средств должен быть отражен как элемент учетной политики организации для целей налогообложения.

Если специфика деятельности организации  приводит к тому, что данные бухгалтерского и налогового учета амортизируемого  имущества расходятся, то в этом случае необходимо разработать специальные регистры для налогового учета основных средств.

Для этого можно, например, использовать форму Инвентарной карточки (ОС-6), добавив в нее дополнительные реквизиты для отражения данных налогового учета. В этом случае в бухгалтерии на каждый объект будет заводиться единая инвентарная карточка, которая будет одновременно служить документом и бухгалтерского, и налогового учета.

Можно пойти и по другому  пути: разработать для целей ведения  налогового учета отдельный регистр  налогового учета объектов основных средств. В регистре налогового учета основных средств должна найти свое отражение, как минимум, следующая информация:

• наименование объекта, его инвентарный номер;
• дата приобретения;
• дата ввода в эксплуатацию;                                                                                                                                                                                       
• первоначальная стоимость;                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                     
• изменение первоначальной стоимости;
• амортизационная группа;
• срок полезного использования;
• изменение срока полезного использования;
• применение амортизационной премии;                                                                                                                                                                                                                       
• использование специальных коэффициентов;
• направление использования объекта;
• приостановление начисления амортизации;
• дата выбытия.

                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                          Порядок налогового учета основных средств с подробным описанием используемых регистров должен найти свое отражение в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения.

2.Поступление основных средств

2.1 Определение первоначальной стоимости основных средств

 

Основные средства принимаются к бухгалтерскому и налоговому учету по первоначальной стоимости (п.23 Методических указаний по учету основных средств).

Правила формирования первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета закреплены в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», а для целей налогового учета в ст. 257 НК РФ.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой  они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях  достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п.14 ПБУ 6/01).

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств зависит от способа их поступления.

Основные средства в  соответствии с п. 22 Методических указаний по учету основных средств могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях:

• приобретения, сооружения и изготовления за плату;
• сооружения и изготовления самой организацией;
• поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд;
• поступления от юридических и физических лиц безвозмездно;
• получения государственным и муниципальным унитарным предприятием при формировании уставного фонда;
• поступления в дочерние (зависимые) общества от головной организации;
• поступления в порядке приватизации государственного и муниципального имущества организациями различных организационно-правовых форм (акционерным обществом и др.);
• в других случаях.

 

 

2.1.1 Приобретение  основных средств за плату

При приобретении основного  средства за плату между продавцом объекта и его покупателем в соответствии со ст. 454 ГК РФ заключается договор купли-продажи. Согласно ему на продаваемый объект передается право собственности в порядке и на условиях, установленных данным договором.

Правила формирования первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета закреплены в п.8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», а для целей налогового учета в п.1 ст. 257 НК РФ.

Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации  на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).	Первоначальная стоимость основного  средства определяется как сумма  расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

 

Таким образом, нормы  бухгалтерского и налогового законодательства практически идентичны. И в бухгалтерском и в налоговом учете все затраты, связанные с приобретением, доставкой и доведением до состояния, пригодного для использования, должны включаться в первоначальную стоимость приобретенного объекта.

Фактическими затратами  на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

 

Фактические затраты  на приобретение объектов основных средств  согласно Инструкции по применению Плана  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, подлежат отражению на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Первичным документом, подтверждающим передачу объекта продавцом покупателю, может служить акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 23.01.2003 № 7).

После поступления утвержденного  акта (форма № ОС-1) в бухгалтерию на объект заводится инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

Инвентарная карточка открывается  на каждый инвентарный объект.

При одновременном поступлении  ряда однородных объектов на ним может  быть заведена инвентарная карточка группового учета объектов основных средств( форма ОС-6а)

Организация, имеющая небольшое количество объектов основных средств, пообъектный учет может осуществлять в инвентарной книге (форма ОС-6б) с указанием необходимых сведений об объектах основных средств по их видам и местам нахождения.

Пример 1

Организация приобрела  станок стоимостью 59 000 руб., в т.ч. НДС - 9 000 руб. Для доставки станка фирма воспользовалась услугами транспортной компании. Стоимость доставки - 4 720 руб. (в т.ч. НДС - 720 руб.)  
Станок введен в эксплуатацию. Счета поставщика станка и транспортной компании оплачены.

Бухгалтерские проводки
Дебет	Кредит	Сумма  (руб.)	Содержание
08 «Вложения во внеоборотные активы»	60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками"	50 000   (без НДС)	- Приобретенный станок поступил в организацию
19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям»	60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками"	9 000	- сумма НДС, выделенная в счете  поставщика
08 «Вложения во внеоборотные активы»	60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками"	4 000	- стоимость услуг по доставке станка
19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям»	60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками"	720	- НДС, выделенный в счете транспортной  компании
01 "Основные средства"	08 «Вложения во внеоборотные активы»	54 000   (50 000 + 4 000)	- Станок принят к учету в составе основных средств
60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками	51 "Расчетные счета"	59 000	- денежные средства перечислены поставщику за станок
60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками	51 "Расчетные счета"	4 720	- денежные средства перечислены транспортной компании за доставку станка
68 "Расчеты по налогам и сборам"	19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям»	9 720	- НДС, подлежащий вычету

 

В некоторых ситуациях  все-таки могут возникнуть расхождения при определении первоначальной стоимости приобретенного основного средства. Это может произойти, если при приобретении основного средства организация несет расходы, которые учитываются в целях налогообложения в особом порядке.

В первую очередь это расходы, не учитываемые в целях налогообложения (ст.270 НК РФ), а также расходы, отнесенные главой 25 НК РФ к внереализационным (ст.256 НК РФ). Кроме того это прочие расходы, особый порядок признания которых в уменьшения налогооблагаемой прибыли установлен отдельными положениями главы 25 НК РФ. Их перечень приведен в подпунктах 2-5 п.1 ст.253 НК РФ.

В налоговом учете  в первоначальную стоимость основных средств не включаются, например, расходы  по страхованию имущества и проценты по кредитам (займам).¹

Проценты  по кредитам и займам, использованным на приобретение основных средств

 

В целях  налогообложения прибыли суммы процентов по любым долговым обязательствам учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (подп.2 п.1 ст.265 НК РФ) в размере не превышающем размера, установленного ст.269 НК РФ и просто по определению не могут увеличивать первоначальную стоимость основных средств.

В бухгалтерском  учете действуют свои правила.

С 1 января 2009 г. порядок  бухгалтерского учета процентов и займов регулируется нормами ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». По общему правилу, установленному п.7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов. Исключение из этого правила есть только одно. Оно касается порядка учета процентов по займам (кредитам), израсходованным на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива. Проценты по таким займам (кредитам) подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.

Таким образом, при приобретении объекта основных средств бухгалтеру нужно определить, является ли этот объект инвестиционным активом.

Если нет, то проценты по займам, использованным на приобретение таких основных средств, отражаются в составе прочих расходов. В этом случае данные бухгалтерского и налогового учета будут совпадать.

Если да, то проценты по заемным средствам, использованным на его приобретение (сооружение, изготовление),  следует относить на увеличение его  первоначальной стоимости.

 При этом включение процентов в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается на более раннюю из дат (п.12,13 ПБУ 15/2008):

1) с первого числа  месяца за месяцем прекращения  приобретения, сооружения и (или)  изготовления инвестиционного актива;

2) с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива (если организация начала использовать инвестиционный актив, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива).

           После этой даты проценты по полученным заемным средствам включаются в состав прочих расходов организации.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.1.2 Поступление  основных средств в результате  строительства и изготовления

 

Если в продаже нет  необходимого объекта основных средств, то его можно изготовить (соорудить, возвести) своими силами, либо заказать его изготовление (сооружение, возведение) другой организации. Кроме того, организация в ряде случаев имеет возможность перевести выпускаемую ею продукцию в разряд основных средств.

1) Правила оценки основных средств, которые изготовлены силами работников организации, определены  для целей бухгалтерского учета в п. 8 ПБУ 6/01, а для целей налогового учета - в п.1 ст.257 НК РФ.

 

Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Первоначальная стоимость основных средств, произведенных в самой организации, определяется исходя из суммы фактических затрат, связанных с производством объекта (его изготовлением)	Первоначальная стоимость основного  средства собственного производства определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п.2 ст.319 НК РФ. Для основных средств, являющихся подакцизными товарами включаются также суммы акцизов.

 

 

Норма, предусмотренная  п.1 ст.257 НК РФ, относится только к  тем основным средствам, которые являются частью товарной продукции.

Если часть продукции, произведенной с целью продажи  на сторону, используется самой организацией в качестве основных средств, то оценка таких основных средств в налоговом  учете осуществляется по правилам п.2 ст.319 НК РФ, т. е. исходя из суммы прямых затрат.

Если же объект основных средств не является частью товарной продукции, а изготавливается собственными силами организации, то оценка такого объекта в налоговом учете  осуществляется исходя из суммы фактических  расходов, связанных с изготовлением и доведением объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.

 

2) Строительство объектов основных средств.

Строительство объектов основных средств может осуществляться хозяйственным или подрядным  способом.

Строительство объектов основных средств подрядным способом осуществляется на основании договора, заключенного между подрядчиком и заказчиком (гл. 37 ГК РФ).

В бухгалтерском учете  при подрядном способе строительства  все строительные работы, выполненные  и оформленные в установленном порядке, и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.

Застройщик определяет инвентарную стоимость каждого  вводимого в эксплуатацию в составе  объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств, по завершении строительства объекта.

Формирование первоначальной стоимости всех объектов осуществляется исходя из суммы фактических затрат на их приобретение, сооружение и доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» (03 «Доходные вложения в материальные ценности»).

При осуществлении организацией, не являющейся строительной, строительно-монтажных работ хозяйственным способом возникает необходимость ведения раздельного учета затрат по раздельным видам деятельности. Себестоимость строительно-монтажных работ, осуществляемых хозяйственным способом, формируется непосредственно на счете 08, субсчет «Строительство объектов основных средств», на котором в ходе строительства собираются все фактические затраты, связанные со строительством объекта.

Законченный строительством объект принимается к учету на счете 01 «Основные средства» (либо 03 «Доходные вложения в материальные ценности») по первоначальной стоимости, которая складывается из суммы фактических затрат на строительство.

В целях  налогообложения прибыли первоначальная стоимость построенного объекта формируется, так же как и в бухгалтерском учете, исходя из суммы фактических затрат на его сооружение.

 

При формировании первоначальной стоимости объекта строительства  нужно учитывать три момента, которые могут привести к тому, что оценка построенного объекта в налоговом учете будет отличаться от его оценки по данным бухгалтерского учета: