Учет нематериальных активов

Содержание

Введение

Учет нематериальных активов

1.Предоставление прав  на использование нематериальных  активов

2. Понятие, классификация  и оценка нематериальных активов

3. Учет поступления и  создания нематериальных активов

4. Учет амортизации нематериальных  активов

5. Учет выбытия нематериальных  активов

6. Инвентаризация нематериальных  активов

7. Отражение нематериальных  активов в отчетности

8. Корреспонденция счетов  по операциям движения нематериальных  активов

Заключение

Библиография

Рецензия

Введение

С развитием рыночных отношений  становится все более очевидным, то так называемые материальные активы не являются единственным фактором обеспечения  доходности организации, и что существуют иные их виды, которые не имеют такого классического признака, как вещественная субстанция, но могут играть важнейшую  роль в процессе получения предприятием прибыли.

Нематериальные активы являются одним из принципиально новых  объектов бухгалтерского учета, появившихся  в ее теории и практике на этапе  становления и развития рыночных отношений в России.

Если иметь в виду западный опыт, то, несмотря на тот факт, что  нематериальные внеоборотные активы общепризнанны  в большинстве стран рыночной экономики, подходы к их идентификации, способам поступления на баланс, оценке, амортизации продолжают оставаться объектами горячих дискуссий. Достаточно сказать, что именно по этой причине  среди функционирующих в настоящее  время более тридцати Международных  стандартов по бухгалтерскому учету  отсутствует стандарт, специально посвященный  нематериальным активам.

В своей работе я постараюсь разобрать правовые аспекты создания, приобретения нематериальных активов, их учет, а также налогообложение.

Для этого я использовала помимо основных учебников и учебных  пособий, периодические издания (журналы  с приложениями, газеты), посвященные  проблемам и практике бухгалтерского учета в РФ.

Эта тема заинтересовала меня потому, что особенности учета  нематериальных активов являются одной  из наименее освещенных проблем российского  бухгалтерского учета, и, соответственно, наиболее любопытной.

Поэтому цель моей работы - раскрыть основные особенности бухгалтерского учета нематериальных активов в  России и обозначить проблемы, с  этим связанные.

1. Предоставление  прав на использование нематериальных  активов

Нематериальные активы получили официальное признание в Положении  по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, утвержденном приказом Минфина  РФ от 20 марта 1992г. № 10. В 2000г. было принято  Положение по бухгалтерскому учету  «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/00), утвержденное Приказом Минфина  России от 16 октября 2000г. № 91н. Оно регламентировало правила формирования в бухгалтерском  учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них в собственности (хозяйственном ведении, оперативном управлении. ПБУ 14/00, внесшее в методологию учета нематериальных активов существенное нововведения, действует с 1 января 2001г.

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/00 отличительными признаками отнесения  хозяйственных средств к нематериальным активам являются:

· Отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

· Возможность идентифицирования (выделения, отделения) нематериальных активов от другого имущества;

· Использование в производстве продукции при выполнении работ  или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

· Использование в течение  длительного времени, т.е. срока полезного  использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного  цикла, если он превышает 12 месяцев;

· Организацией не предполагается последующая перепродажа имущества;

· Способность приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем;

· Наличие надлежащим образом  оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного  права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, др. охранные документы  и т.п.).

Перечисленным признакам  соответствуют в соответствии с  пунктом 4 ПБУ 14/00, объекты интеллектуальной собственности:

· Исключительное право патентообладателя  на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

· Исключительное авторское  право на программы для ЭВМ, базы данных;

· Имущественное право  автора или иного правообладателя  на топологии интегральных микросхем;

· Исключительное право владельца  на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения  товаров;

· Исключительное право патентообладателя  на селекционные достижения. В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ «Налог на прибыль  организаций» к нематериальным активам относится владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

В то же время не могут  быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку  они неотделимы от своих носителей  и не могут быть использованы без  них.

2. Понятие, классификация  и оценка нематериальных активов

Под нематериальными активами понимают объекты долгосрочного  пользования (свыше 1 года), не имеющие  материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку и  приносящие доход.

Согласно Положению о  бухгалтерском учете и отчетности РФ (п.48) к нематериальным активам  относят права, возникающие :

· из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных  прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

· из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения ;

· из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки  обслуживания или лицензионных договоров  на их использование;

· из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам относятся права пользования  земельными участками, природными ресурсами  и организационные расходы, связанные  с созданием предприятия.

Классификация нематериальных активов

Можно выделить следующие  виды нематериальных активов:

· объекты интеллектуальной собственности;

· права пользования природными ресурсами;

· отложенные затраты;

· цена фирмы.

Объекты интеллектуальной собственности  разделяют на два вида: регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности Правовое регулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентным законом РФ от 23.09.92 г. за № 3517-1, Законом РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров Российской Федерации» от 23.09.92 за № 3520-1, а также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы.

регулируемые  авторским правом.

Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны объектов промышленной собственности  необходима их регистрация по установленной  процедуре в соответствующих  органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий. К  объектам, регулируемым патентным правом относят:

изобретение, если оно является новым и промышленно применимо  или является известным устройством, способом, но имеет новое применение;

промышленный образец - художественно-конструкторское  решение изделия, определяющее его  внешний вид;

Полезная модель - конструктивное выполнение составных частей;

Товарный знак и знак обслуживания - обозначения, позволяющие различать  соответственно однородные товары и  услуги разных юридических лиц или  физических лиц;

Наименование места происхождения  товара - название географического  объекта, используемого для обозначения  товара, особые свойства которого исключительно  или главным образом определяются характерными и (или) людскими факторами;

Фирменное наименование - индивидуальное название юридического лица;

«Ноу-хау» - информация технического, организационного, служебного или коммерческого  характера, имеющая коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим  лицам.

Правовое регулирование  объектов авторским правом осуществляется в соответствии с Законом РФ «О правовой охране программ для ЭВМ  и баз данных» от 23.09.92 г. за № 3523-1, Законом РФ «О правовой охране топологий  интегральных микросхем» от 23.09.92 за № 3526-1, Законом РФ «Об авторском  праве и смежных правах» от 9.07.93 за № 5351-1.

К объектам, регулируемым патентным  правом относят:

Программа для ЭВМ, а также  подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы;

База данных;

Топология интегральных микросхем;

Другие произведения науки, литературы и искусства;

Лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности, если они выдаются на срок более 1 года.

Права пользования природными ресурсами составляют право пользования  земельным участком, недрами и  право на геологическую и другую информацию о недрах.

Отложенные затраты - организационные  расходы и расходы на научно-исследовательские  и опытно-конструкторские разработки (НИОКР).

Организационные расходы  состоят из затрат организации в  период ее создания до момента регистрации.

Расходы по НИОКР - затраты  на осуществление или приобретение научно-исследовательских и опытно-конструкторских  работ с целью совершенствования  техники, технологии, организации производства и управления. Примечание: затраты  по НИОКР, выполняемые для других организаций, рассматриваются как  коммерческие операции и в состав нематериальных активов не включаются.

Цена фирмы - разница между  стоимостью фирмы как единого  целостного имущественно-финансового  комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества  этой фирмы.

Оценка нематериальных активов. В соответствии с Положением о  бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации нематериальные активы отражаются в учете по первоначальной и остаточной стоимости, отдельно учитывается  амортизация нематериальных активов.

Первоначальная стоимость  представляет собой затраты по приобретению нематериальных активов или расходы  по созданию нематериальных активов  и доведению их до состояния, пригодного к использованию.

Затраты по приобретению нематериальных активов включает в себя суммы, выплаченные  продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов включают в себя начисленную  соответствующим работникам оплату труда, отчисления на социальные нужды, материальные затраты и общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Первоначальная стоимость  выявляется в момент ввода объекта  в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения нематериальных активов на предприятии.

Первоначальная стоимость  определяется для объектов:

- внесенных в счет вкладов  в уставной капитал - по согласованной  стоимости;

- приобретенных за оплату  у других организаций и лиц  - по фактически произведенным  затратам на приобретение объектов  и доведению их до состояния  пригодного к использованию;

- полученных безвозмездно  от других организаций и лиц  - экспертным путем

Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:

- обеспечение контроля  за их наличием и сохранностью  с момента приобретения до  момента выбытия;

- правильное и своевременное  исчисление износа;

- получение сведений для  правильного расчета налогов,  перечисляемых в бюджет;

- получение данных для  составления отчетности о наличии  и движении нематериальных активов.

3. Учет поступления  и создания нематериальных активов

Документальное оформление движения нематериальных активов.

В настоящее время отсутствуют  какие - либо рекомендации по документальному  оформлению движения нематериальных активов. По-иному организации должны сами разрабатывать формы соответствующих  документов исходя из Положения о  документообороте в бухгалтерском  учете и отчетности, определившим перечень обязательных реквизитов в  документах, и особенностей учитываемых  объектов.

В соответствии с особенностями  нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны  порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и  некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на правильность оформления перехода права на владение нематериальными активами. Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом (изобретения, полезные модели и др.), должны подтверждаться соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном  отделе. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическими и физическими лицами, приобретение права на пользование природными ресурсами возможно лишь, при наличии  документов, подтверждающих права продавцов  или учредителей и оформлении передачи права в соответствии с  установленным законодательством  порядком.

Нематериальные активы могут  поступать в организацию различными способами.

- созданы на предприятии;

- получены в качестве  вклада в уставный капитал;

- получены безвозмездно;

- приобретены за плату;

- получены при приобретении  предприятия как имущественного  комплекса.

Синтетический и аналитический  учет поступления и создания нематериальных активов.

Рабочий план счетов разрабатывается  организацией с учетом специфики  ее деятельности и утверждается приказом об учетной политике. Приобретение и постановка на учет нематериальных активов отражаются в учете организации  следующим образом:

Дебет 08, субсчет «Приобретение  нематериальных активов»

Кредит 60 - приобретены за плату нематериальные активы.

Сформированная первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, принятых в эксплуатацию и  оформленных в установленном  порядке, списывается со счета 08 «Вложения  во внеоборотные активы» в дебет  счета 04 «Нематериальные активы»  следующей проводкой:

Дт 04 - Кт 08 (субсчет «Приобретение  нематериальных активов») - введен в  эксплуатацию приобретенный нематериальный актив.

Счет 04 предназначен для  обобщения информации о наличии  и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности.

При наличии в организации  нескольких видов нематериальных активов  значительной стоимости целесообразно  для каждого вида активов, принятой в организации, например:

04-1 «Объекты интеллектуальной  собственности»;

04-2 «Права пользования  природными ресурсами»;

04-3 «Отложенные затраты»;

04-4 «Цена фирмы»;

04-5 «Прочие объекты».

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным  объектам нематериальных активов.

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражаются начисление и списание (при выбытии) амортизации  по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости  производится с использованием счета 05.

Основными видами поступления  нематериальных активов являются:

- их приобретение;

- создание своими силами  и привлечением сторонних исполнителей  на договорной основе;

- приобретение на условиях  обмена;

- поступление в счет  вклада в уставный капитал  организации;

- безвозмездное поступление;

- поступление нематериальных  активов для осуществления совместной  деятельности.

Расходы по приобретению и  созданию нематериальных активов относятся  к долгосрочным инвестициям и  отражаются по дебету счета 08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных нематериальных активов их отражают по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

Нематериальные активы, внесенные  учредителями или участниками в  счет их вкладов в уставный капитал  организации (по согласованной стоимости), приходуются по дебету счета 04 «Нематериальные  активы» с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями».

Оприходование нематериальных активов, полученных от других организаций  или физических лиц безвозмездно, а так же в качестве субсидии правительственного органа, отражают по дебету счета 04 и  кредиту счета 87 «добавочный капитал».

4. Учет амортизации  нематериальных активов

Нематериальные активы используются длительное время и в течение  этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и  оказанные услуги путем начисления по ним амортизации (износа).

Величина амортизационных  отчислений исчисляется ежемесячно по нормам, установленным самой организацией, исходя из первоначальной стоимости  нематериальных активов и срока  их полезного использования (но не свыше  срока деятельности предприятия). Срок полезного действия нематериальных активов определяется самой организацией; при затруднениях в установлении этого срока он принимается за 10 лет. По окончании срока полезного  использования нематериальных активов  износ по ним не начисляют.

По аналогии с основными  средствами начисление амортизации  по нематериальным активам целесообразно  начинать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в  эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа  месяца, следующего за месяцем выбытия  из эксплуатации.

При начислении износа по нематериальным активам дебетуют счета издержек производства или обращения (20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитуют счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

Стоимость некоторых видов  нематериальных активов погашают без  начисления амортизации. В соответствии с письмом Минфина РФ «Об отражении  в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией  предприятия» от 23 декабря 1992 г. № 117 разницу  между покупной и оценочной стоимостью имущества организации списывают  ежемесячно в течении 10 лет (но не более  срока деятельности организации) непосредственно со счета 04 «Нематериальные активы» в дебет счетов учета затрат. При данном варианте погашения стоимости нематериальных активов сальдо по счету 04 «Нематериальные активы» отражает остаточную, а не первоначальную стоимость объекта (как при использовании счета 05). Данный способ погашения стоимости нематериальных активов целесообразно использовать применительно к неотчуждаемым их видам (организационные расходы, цена фирмы и др.)

Погашение стоимости отдельных  видов нематериальных активов может  не производиться - как правило, это  активы, стоимость которых приносит постоянную и неуменьшающуюся прибыль, - товарные знаки, «ноу-хау» и некоторые  другие.

5. Учет выбытия  нематериальных активов

Основными видами выбытия  нематериальных активов с предприятия  являются:

их реализация (продажа);

безвозмездная передача;

списание вследствие непригодности;

передача нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций;

списание вследствие непригодности.

Независимо от причины  любое выбытие нематериальных активов  получает отражение на активно-пассивном  счете 48 «Реализация прочих активов». В дебет сч.48 списывают первоначальную стоимость выбывающих нематериальных активов, расходы, связанные с их выбытием, сумму НДС по реализуемым  активам; по кредиту сч.48 списывают  износ по выбывающим активам, сумму  выручки от реализации или другого  дохода от выбытия нематериальных активов.

Сопоставление оборотов по сч.48 позволяет выявить либо доходы (превышение кредитового оборота  над дебетовым), либо потери (превышение дебетового оборота над кредитовым).

Финансовый результат  от выбытия нематериальных активов  списывают со сч.48 на сч.80 «Прибыли и  убытки». При этом:

если сумма выручки  от реализации нематериальных активов  превышает остаточную их стоимость  и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет  сч.48 и кредит сч.80

если остаточная стоимость  выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают  с кредита сч.48 в дебет сч.80.

Финансовый результат  от безвозмездной передачи нематериальных активов производственного назначения списывают в дебет сч.87 «Добавочный  капитал», а непроизводственного  назначения - в дебет сч.88 «Нераспределенная  прибыль (Непокрытый убыток)», субсчет  «Фонд социальной сферы».

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций договорная стоимость может превышать балансовую стоимость активов. В этом случае сумму превышения отражают по кредиту  сч.83 «Доходы будущих периодов»  в корреспонденции со сч.48. По мере начисления доходов по вкладу сумму  превышения равными частями в  срок, установленный учредительными документами, списывают с дебета сч.83 в кредит сч.80 (п.34 письма Минфина  РФ «Об объеме и формах годового бухгалтерского отчета предприятий  за 1994 год и о порядке его  заполнения» от 11.07.94г. № 91)

Обороты по продаже (реализации) и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

Для определения суммы  НДС по реализуемым нематериальным активам нужно выяснить факты  приобретения активов с НДС или  без НДС и сроки приобретения.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая  сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации (без  учета НДС), но не ниже остаточной стоимости  нематериальных активов.

В случае выбытия нематериальных активов ранее установленного срока  может возникнуть необходимость  списания со сч.19, субсч.3 « НДС по приобретенным нематериальным активам», части несписанного налога. В 1993 г. был  предусмотрен порядок, в соответствии с которым несписанную часть  НДС списывали при реализации нематериальных активов на счет 48, а  при выбытии в порядке финансовых вложений в уставные капиталы других организаций и безвозмездной  передачи - на уменьшение собственных  источников (счет 81 «Использование прибыли» или 88 «Нераспределенная прибыль» (непокрытый убыток)»). С 1 января 1994 г. данное положение  исключено из Инструкции ГНС о  НДС.

6. Инвентаризации  нематериальных активов

При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить:

- наличие документов, подтверждающих  права организации на его использование;

- правильность и своевременность  отражения нематериальных активов  в балансе.

Следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще  недостаточно изучены и не регламентированы должным образом, поэтому возможны разногласия (особенно с налоговыми органами) по порядку учета некоторых объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения этих проблем (в том числе с помощью специалистов-экспертов).

В качестве примера неодинакового  подхода к порядку учета отдельных  объектов можно привести лицензии на право осуществления определенной деятельности: если срок действия лицензии составляет более 1 года, то затраты, связанные  с ее приобретением, учитывают на счете 08 «Капитальные вложения» и  затем списывают с этого счета  на счет 04 «Нематериальные активы»; если срок действия лицензии составляет 1 год или менее 1 года, то по действующему определению нематериальных активов  стоимость такой лицензии не может  быть отнесена к нематериальным активам. В действующих нормативных документах порядок списания стоимости лицензий со сроком действия до 1 года включительно не предусмотрен, и многие налоговые  органы требуют списывать указанную  стоимость на уменьшение чистой прибыли (счет 81 «Использование прибыли») или  фондов организации.

В этих условиях можно рекомендовать  организациям приобретать лицензии на срок более 1 года (в частности, лицензии на право занятий аудиторской  деятельностью), с тем, чтобы включать их в состав нематериальных активов.

7. Отражение нематериальных  активов в отчетности

При составлении годовой  отчетности на предприятии данные о  нематериальных активах отражаются в следующих документах:

1. В балансе предприятия  (форма № 1) наличие нематериальных  активов показывается в подразделе  «Нематериальные активы» (строки 110 112). Данные по соответствующим  строкам подраздела приводятся  по остаточной стоимости нематериальных  активов (за исключением объектов  жилого фонда и нематериальных  активов, по которым в соответствии  с установленным порядком погашении  стоимости не производится).

Расшифровка состава нематериальных активов приводится в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма  № 5).

2. В подразделе «Нематериальные  активы» справки №3 «Амортизируемое  имущество» показываются по первоначальной  стоимости :

по статье "права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности" (стр.310) показывается стоимость прав, возникающих из авторских  и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты  смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и др. (стр. 311), из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные  достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование (стр. 312); из прав на «ноу-хау» и др. (стр.313);

по статье "права на пользование обособленными природными объектами" показывается стоимость  прав на использование земельных  участков, природных ресурсов (воды, недр и др.) (стр.320);

по статье "организационные  расходы" показывается сумма расходов, связанных с образованием юридического лица, признанная в соответствии с  учредительными документами вкладом  участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал (стр.330).

Расходы организации, связанные с возникающей в  ходе ее функционирования необходимостью переоформления учредительных и  других документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление  образцов подписей должностных лиц  и пр.), изготовления новых штампов, печатей и т.п., подлежат учету  по дебету счета 26 "Общехозяйственные  расходы". Организация, изменяющая организационно-правовую форму, указанные расходы производит за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении.

Стоимость перечисленных  прав (кроме расходов по созданию организации, признанных в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал, товарных знаков и знаков обслуживания) переносится на издержки производства или обращения по нормам, определенным в организации в соответствии с Положением о бухгалтерском  учете и отчетности в Российской Федерации;